ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 березня 2021 року
м. Київ
справа № 620/3935/19
адміністративне провадження № К/9901/27182/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агровет Продакшн" до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 10.03.2020, ухвалене у складі головуючого судді Зайця О.В., та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28.07.2020, прийняту у складі колегії суддів: Василенка Я.М. (головуючий), Кузьменка В.В., Шурка О.І.
І. Суть спору
1. У грудні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) "Агровет Продакшн" звернулося до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області, в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення (форма "Р") від 02.12.2019 № 00000870500;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення (форма "В4") від 02.12.2019 № 00000880500.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги ТОВ "Агровет Продакшн" зазначило, що вважає оскаржувані податкові повідомлення-рішення, за якими збільшено суми податків та нараховані штрафні (фінансові) санкції суперечать законодавству з питань оподаткування, підлягають перегляду та скасуванню, жодного порушення норм податкового законодавства ним не допущено, а для здійснення перевірки посадовим особам контролюючого органу надані всі первинні документи, на підставі яких сформовані бухгалтерський та податковий обліки; взаємовідносини із контрагентами реальні та спрямовані на отримання прибутку; позивач як самостійний платник податків не може нести відповідальність за господарську діяльність його контрагентів.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
3. Судами попередніх інстанцій установлено, що Головним управлінням ДПС у Чернігівській області відповідно п.п. 20.1.4 ст. 20, пп. 78.1.4 п. 78.1 ст.78, та ст.82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України) проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "Агровет Продакшн" з питань правомірності формування податкової звітності з податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ "Бізнес-ПРО ЛТД" (код 42090044) за період діяльності жовтень 2018 року, ТОВ "ВТЛ Транс" (код 39708015) за період діяльності жовтень 2018 року, ТОВ "ВТЛ Агро" (код 42438589) за період діяльності листопад 2018 року, лютий 2019 року, ТОВ "Блетерс Профіт" (код ЄДРПОУ 41725532) за період діяльності грудень 2018 року, ПП "Агрокс Плюс" (код 34856574) за період діяльності грудень 2018 року, ТОВ "Альфатех Інвест" (код ЄДРПОУ 42469004) за період діяльності грудень 2019 року, ТОВ "Агробізнес Консалт" (код 35467913) за період діяльності квітень, травень 2019 року.
4. У висновках акта перевірки зазначається про порушення платником податків вимог п.44.1 ст.44, п.185.1 ст.185, п.198.1 п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.4, ст.200, п.201.1, ст.201 ПК України від 02.12.2010, зі змінами та доповненнями, в результаті чого ТОВ "Агровет Продакшн" занижено податок на додану вартість, що сплачується до державного бюджету всього у сумі 5 689 452, 00 грн, в т.ч. за: жовтень 2018 року на суму 1 916 823 грн, за листопад 2018 року на суму 2 229 508,00 грн, за грудень 2018 року на суму 374 313, 00 грн, за лютий 2019 року на суму 255 163, 00 грн, за березень 2019 року на суму 255 163, 00 грн, за квітень 2019 року на суму 658 482, 00 грн, а також завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму завищення від`ємного значення на суму 5 514 283, 00 грн ПДВ, в т.ч. за листопад 2018 року на суму 5 514 283, 00 грн.
5. За результатами перевірки, які викладені в акті, згідно п.44.1 ст. 44, п.198.1, п.198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10, ст. 201 ПК України ГУ ДПС у Чернігівській області прийняті податкові повідомлення-рішення (форма "Р") № 00000870500 від 02.12.2019 та (форма "В4") № 00000880500 від 02.12.2019.
6. Обґрунтовуючи свої висновки про нереальність господарських операцій відповідач пославсь на податкову інформацію та висновки ДПІ, в тому числі щодо: відсутності у деяких контрагентів необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності щодо поставки товарів, у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; не підтвердження факту шляху переміщення продукції до постачальників та до ТОВ "Агровет Продакшн" від їх контрагентів, а в деяких випадках і контрагентів їх контрагентів.
7. Не погоджуючись з указаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
8. Чернігівський окружний адміністративний суд рішенням від 10.03.2020 позовні вимоги задовольнив.
9. Ухвалюючи таке рішення суд першої інстанції дійшов висновку, що оскільки формування податкового кредиту та валових витрат за господарськими операціями підтверджено первинною документацією, господарські операції були реальними, у зв`язку з чим є підстави для скасування спірних податкових повідомлень-рішень.
10. Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 28.07.2020 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
IV. Касаційне оскарження
11. У касаційні скарзі Головне управління ДПС у Чернігівській області, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
12. Скаржник уважає, що рішення судів попередніх інстанцій у цій справі ухвалені без урахування висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 21.02.2020 (справа №813/8631/14), відповідно до яких господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
13. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
14. Також скаржник посилається на сталу судову практику щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладену у постановах Верховного Суду від 04.09.2018 (справа №825/1153/17), 31.07.2019 (справа №813/185/16), 20.11.2018 (справа №806/434/16), 22.01.2019 (справа №802/475/17-а), 12.03.2019 (справа №826/3632/17), 06.12.2016 (справа №21-1440а16), 25.06.2018 (справа №803/1923/13-а).
15. Наведені вище висновки, на думку скаржника, не були враховані судами попередніх інстанцій, що призвело до невірного застосування пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 ПК України, статті 242 КАС України та відповідно до невірного вирішення справи.
16. Ухвалою Верховного Суду від 25.11.2020 відкрито касаційне провадження.
17. Відзиву на касаційну скаргу не надійшло.
V. Релевантні джерела права й акти їх застосування
18. Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
19. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
20. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
21. Підпункт 134.1.1. пункту 134.1. статті 134.
22. Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
23. Пункт 198.1. статті 198 ПК України
24. До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
25. Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України
26. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг.
27. Пункт 198.3 статті 198 ПК України
28 Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
29. Нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
30. Пункт 198.6 статті 198 ПК України
31. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
32. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
33. Стаття 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
34. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
35. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
36. Частина перша статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
37. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
38. Частина друга статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
39. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
VI. Оцінка Верховного Суду
40. Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої касаційної скарги, Верховний Суд виходить з такого.
41. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
42. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
43. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
44. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
45. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
46. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
47. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
48. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.