ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
05 березня 2021 року
м. Київ
справа № 805/1079/17-а
адміністративне провадження № К/9901/42318/18; № К/9901/42316/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Усенко Є.А., суддів: Гімона М.М., Гусака М.Б.,
розглянувши у cудовому засіданні справу за позовом Публічного акціонерного товариства "По газопостачанню та газифікації "Донецькоблгаз" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправною та скасування податкової вимоги, визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити певні дії, касаційне провадження у якій відкрито за касаційними скаргами Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (Харківське управління) (правонаступником якого є Офіс великих платників податків Державної податкової служби) та Публічного акціонерного товариства "По газопостачанню та газифікації "Донецькоблгаз" на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017 (головуючий суддя Ястребова Л.В., судді: Компанієць І.Д., Сухарьок М.Г.),
У С Т А Н О В И В:
У лютому 2017 року Публічне акціонерне товариство "По газопостачанню та газифікації "Донецькоблгаз" (далі - ПАТ "По газопостачанню та газифікації "Донецькоблгаз", Товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - Офіс ВПП ДФС, відповідач), в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог, просило: визнати протиправною та скасувати податкову вимогу від 06.01.2017 № 1-50 на загальну суму 190 074,39 грн; визнати протиправними дії відповідача щодо нарахування пені за платежем " 14010100, податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" в сумі 407 898,91 грн та зобов`язати здійснити коригування нарахованої пені шляхом виключення (зменшення) пені в сумі 407 898,91 грн в інтегрованій картці ПАТ "Донецькоблгаз"; визнати протиправними дії відповідача щодо нарахування пені за платежем " 17060100, збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності" в сумі 42 296,74 грн та зобов`язати здійснити коригування нарахованої в інтегрованій картці ПАТ "Донецькоблгаз" суми пені, зменшивши її на 42 296,74 грн.
Обґрунтовуючи позов, Товариство посилалося на те, що відповідач протиправно перерозподіляв суми платежів, які були ініційовані до сплати на виконання ухвали Донецького окружного адміністративного суду від 29.08.2016 у справі № 805/1605/16-а про розстрочення виконання постанови Донецького окружного адміністративного суду від 08.08.2016 про стягнення податкового боргу в сумі 23 838 625,52 грн. Такі дії призвели до безпідставного нарахування відповідачем пені на суму податкової заборгованості, що в подальшому призвело до складення та надіслання на адресу Товариства податкової вимоги від 06.01.2017 №1-50. При цьому, посилаючись на підпункт 54.3.3 пункту 54.3 статті 54, пункт 58.1 статті 58 Податкового кодексу України (далі - ПК), позивач вказував на порушення контролюючим органом порядку нарахування пені з огляду на те, що підставою для нарахування пені є не сплата в установлений законом строк узгодженої суми податкового зобов`язання, зокрема визначеної контролюючим органом, чого, однак, не було. Крім того, вказував, що з дати набрання законної сили ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 29.08.2016 у справі № 805/1605/16-а про розстрочення податкового боргу і до закінчення терміну, на який цей борг був розстрочений, правових підстав для нарахування пені на суму податкового боргу не було, оскільки внаслідок розстрочення податкового боргу визначені інші, порівняно з нормами ПК, строки сплати. Також позивач наголошував на тому, що він звільнений від відповідальності за несвоєчасну сплату грошових зобов`язань відповідно до статті 10 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" № 1669-VII від 02.09.2014 (далі - Закон № 1669-VII) і що форс-мажорні обставини, відповідно до вимог цього Закону, підтверджені сертифікатами торгово-промислової палати.
Донецький окружний адміністративний суд постановою від 18.04.2017 в задоволенні позову відмовив.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що дії контролюючого органу щодо зарахування коштів, які позивач сплачував до бюджетів, (у тому числі, податкового боргу, стягнення якого розстрочене згідно з ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 29.08.2016 у справі № 805/1605/16) відповідають нормі пункту 87.9 статті 87 ПК, оскільки судовими рішеннями не встановлюються інші строки сплати суми узгодженого податкового зобов`язання, ніж ті, що визначені ПК. Посилаючись на висновок Верховного Суду України в постанові від 18.09.2014 у справі № 21-279а14, суд також вказав, що встановлена статтею 129 ПК відповідальність у вигляді пені настає в силу факту сплати суми податкового боргу з простроченням, а розмір такої відповідальності залежить виключно від терміну прострочення, а не від способу і порядку погашення податкового боргу (добровільного чи примусового, в повній сумі або частинами).
Донецький апеляційний адміністративний суд постановою від 04.07.2017 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове - про часткове задоволення позову: визнав протиправною та скасував податкову вимогу від 06.01.2017 № 1-50 в частині нарахування пені у сумі 54 855,87 грн. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.
Задовольняючи позов частково, суд апеляційної інстанції виходив з того, що у відповідності зі статтею 10 Закону № 1669-VII отримання Товариством сертифікату № 2059/05-4 від 30.07.2014 торгово-промислової палати про засвідчення обставин непереборної сили з 01.07.2014 є підставою для звільнення його від відповідальності за порушення строків сплати сум грошових зобов`язань.
Відмовляючи в задоволенні позову в частині вимог про скасування податкової вимоги від 06.01.2017 № 1-50 на суму податкового боргу 135 218,52 грн (основний платіж), суд апеляційної інстанції зазначив, що позивач підтвердив, що має заборгованість зі сплати податкових зобов`язань з податку на додану вартість у розмірі 129 232,57грн та зі збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ у розмірі 13 014,87 грн.
Що ж до позовних вимог про визнання протиправними дій щодо нарахування пені за платежем " 14010100, податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" в сумі 407 898,91 грн та за платежем " 17060100, збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності" в сумі 42 296,74 грн та про зобов`язання здійснити коригування нарахованої пені шляхом виключення (зменшення) таких сум пені в інтегрованій картці ПАТ "Донецькоблгаз", суд апеляційної інстанції, відмовляючи в їх задоволенні, виходив з того, що дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи змін показників податкової звітності на підставі податкової інформації без прийняття податкових повідомлень-рішень не породжують правових наслідків для платників податків та не порушує їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань) з метою здійснення податкового контролю.
ПАТ "По газопостачанню та газифікації "Донецькоблгаз" подало касаційну скаргу на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017, у якій просить її скасувати в частині відмови в задоволенні позову та ухвалити нове рішення в цій частині про задоволення позову.
В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на не врахування судом апеляційної інстанції його доводів, що дії відповідача щодо зарахування коштів, сплачених на виконання постанови Донецького окружного адміністративного суду від 08.08.2016, в рахунок погашення інших грошових зобов`язань Товариства суперечать закріпленому статтею 124 Конституції України принципу обов`язковості виконання рішення суду, а застосування до нього фінансової відповідальності у вигляді пені при сплаті у встановлені судовим рішенням строки розстрочених сум податкового боргу є безпідставним. Внаслідок неправомірного нарахування контролюючим органом пені, зокрема без прийняття податкового повідомлення-рішення та зарахування сплачених позивачем коштів на погашення сум пені призвели до неправомірного визначення Товариству суми податкового боргу згідно з податковою вимогою від 06.01.2017 № 1-50.
Офіс ВПП ДФС також подав касаційну скаргу на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017, у якій просить скасувати зазначену постанову та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову повністю.
Доводи відповідача в касаційній скарзі обґрунтовані посиланням на те, що суд апеляційної інстанції неправильно застосував норми пунктів 102.6-102.7 статті 102 ПК.
Ці норми, так само, як і сертифікат (висновок) про настання обставин непереборної сили від 30.07.2014 № 2059/05-4, на який послався апеляційний суд, не встановлюють підстав для звільнення платника податків від відповідальності у вигляді пені за порушення строків сплати податкових зобов`язань.
Ухвалами Вищого адміністративного суду України від 24.07.2017 та від 04.09.2017 відкрито касаційне провадження за касаційними скаргами ПАТ "По газопостачанню та газифікації "Донецькоблгаз" та Харківського управління Офісу ВПП ДФС на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017.
З 15.12.2017 розпочав роботу Верховний Суд як найвищий суд у системі судоустрою України, у зв`язку з чим відповідно до пункту 7 Розділу XII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII Вищий адміністративний суд України припинив свою діяльність.
Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 № 2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали касаційних скарг за правилами пункту 4 частини першої розділу VІІ "Перехідні положення" цього Кодексу.
За результатами автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду суддею-доповідачем у даній справі визначено суддю ОСОБА_1
На підставі Розпорядження в.о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду у зв`язку зі звільненням судді ОСОБА_1 у відставку, у провадженні якої перебувала справа №805/1079/17-а, здійснено повторний автоматизований розподіл судової справи між суддями, про що складено протоколи від 26.11.2020.
Для розгляду справи №805/1079/17-а визначено новий склад колегії суддів: суддя-доповідач Усенко Є.А., судді Гімон М.М., Гусак М.Б.
Верховний Суд, перевірив наведені у касаційних скаргах доводи, правильність застосування судами апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційні скарги позивача та відповідача підлягають частковому задоволенню з таких підстав.
У судовому процесі встановлено, що постановою Донецького окружного адміністративного суду від 08.08.2016 у справі № 805/1605/16-а стягнуто з розрахункових рахунків ПАТ "По газопостачанню та газифікації "Донецькоблгаз" на користь державного бюджету кошти в рахунок погашення податкового боргу з податку на додану вартість у сумі 22 166 351,61 грн та зі збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності в сумі 1 672 273,91 грн.
Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 29.08.2016 розстрочено виконання постанови Донецького окружного адміністративного суду від 08.08.2016 у справі № 805/1605/16-а шляхом погашення боржником (ПАТ "По газопостачанню та газифікації "Донецькоблгаз") податкового боргу у загальній сумі 23838625,52 грн протягом 60 місяців відповідно до узгодженого між сторонами графіку: у період з серпня 2016 року по червень 2021 року у сумі по 369 439,19 грн щомісячно, у липні 2021 року у сумі 369 439,40 грн.
З серпня 2016 року позивач сплачував стягнутий згідно з постановою Донецького окружного адміністративного суду від 08.08.2016 податковий борг щомісячним платежем на 369 439,19 грн, що підтверджується приєднаними до матеріалів справи копіями платіжних доручень. Контролюючий орган в обліку сплачених позивачем сум грошових зобов`язань зараховував платежі в рахунок погашення податкового боргу у відповідності з календарною черговістю виникнення податкового боргу.
При цьому на суму несвоєчасно сплаченого грошового зобов`язання, за яким виник податковий борг, в інтегрованій картці платника податків ПАТ "По газопостачанню та газифікації "Донецькоблгаз" у день фактичного погашення податкового боргу, сплата якого була розстрочена згідно із судовим рішенням, була нарахована пеня за платежем " 14010100, податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" в сумі 407 898,91 та за платежем " 17060100, збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності" в сумі 42 296,74 грн. В рахунок погашення пені контролюючий орган також зараховував сплачені позивачем платежі за податковим боргом, сплата якого була розстрочена судом. Пеня нараховувалася за весь період існування податкового боргу, включаючи й період розстрочення на підставі судового рішення.
06.01.2017 Харківським управлінням Офісу ВПП ДФС сформовано податкову вимогу від № 1-50 про сплату податкового боргу за узгодженими грошовими зобов`язаннями у сумі 190 074,39 грн, у тому числі: з податку на додану вартість - 177 059,22 грн (основний платіж - 129 232,57 грн та пеня - 47 823,95 грн); зі збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ за поставлений газ - 13 014,87 грн (основний платіж - 5 985,95 грн та пеня - 7 028,92 грн).
Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковий борг у загальній сумі 190 074,39 грн, щодо якої позивачу направлено податкову вимогу, виник у зв`язку із зарахуванням платежів, ініційованих позивачем до сплати в рахунок погашення податкового боргу, стягнутого згідно із судовим рішенням, у зменшення податкового боргу відповідно до календарної черговості виникнення, в тому числі пені, нарахованої на суму податкового боргу.
Суди також встановили, що позивачу нараховано пеню на суму несвоєчасно сплачених грошових зобов`язань у день фактичного погашення чергових розстрочених платежів стягнутого судом податкового боргу за період існування податкового боргу (враховуючи тривалість розстрочення).
Оскаржуючи зазначену вимогу, позивач не оспорює вище викладені обставини щодо підстав, з яких в інтегрованій картці ПАТ "Донецькоблгаз" як платника податків обліковується податковий борг із вказаних платежів та у вказаних сумах. На обґрунтування підстав позову (підстав для скасування вимоги) позивач наводить такі доводи: відповідач неправомірно зараховував платежі, сплачені в рахунок податкового боргу, стягнутого та розстроченого сплатою за рішенням суду, в рахунок податкового боргу в календарній черговості виникнення; відповідач неправомірно нараховував пеню на платежі, які були сплачені в рахунок стягнутого та розстроченого сплатою за рішенням суду податкового боргу (а.с. 4,5,72 т. 1-й).
Згідно з пунктом 31.1 статті 31 ПК строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно.
Строк сплати податку та збору встановлюється відповідно до податкового законодавства для кожного податку окремо. Зміна платником податку, податковим агентом або представником платника податку чи контролюючим органом встановленого строку сплати податку та збору забороняється, крім випадків, передбачених цим Кодексом (пункт 31.3).
Відповідно до підпункту 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов`язання.
Таким чином, на платника податків покладено обов`язок здійснити у встановлені податковим законодавством строки сплату узгодженого грошового зобов`язання, інакше - таке зобов`язання визнається сумою податкового боргу з нарахуванням на цю суму пені.
Відповідно до пункту 87.9 статті 87 ПК у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.
Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Згідно з пунктом 131.2 статті 131 ПК при погашенні суми податкового боргу (його частини) кошти, що сплачує такий платник податків, у першу чергу зараховуються в рахунок податкового зобов`язання. У разі повного погашення суми податкового боргу кошти, що сплачує такий платник податків, в наступну чергу зараховуються у рахунок погашення штрафів, в останню чергу зараховуються в рахунок пені.
Якщо платник податків не виконує встановленої цим пунктом черговості платежів або не визначає її у платіжному документі (чи визначає з порушенням зазначеного порядку), контролюючий орган самостійно здійснює такий розподіл такої суми у порядку, визначеному цим пунктом.
Ці норми дають підстави для висновку, що у разі якщо у платника податків є податковий борг незалежно від визначеного платником податків призначення платежу при сплаті сум податкових зобов`язань (як при своєчасній, так і при несвоєчасній сплаті) контролюючий орган зобов`язаний зарахувати платежі в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення в порядку, відповідно до якого в першу чергу погашається податкове зобов`язання, а далі штрафи і пеня). Законом не встановлено виключень для платежів, які платник податків сплачує на погашення податкового боргу, який стягнуто з нього згідно з рішенням суду. Стягнення з платника податків податкового боргу судом є підтвердженням обов`язку платника податків сплатити податковий борг із забезпеченням виконання цього обов`язку у примусовому порядку.
Відтак, зарахування сплачених ПАТ "По газопостачанню та газифікації "Донецькоблгаз" сум податкового боргу, стягнутого згідно з постановою Донецького окружного адміністративного суду від 08.08.2016 у справі № 805/1605/16- (з таким призначенням платежів у платіжних дорученнях) в рахунок погашення податкового боргу в порядку черговості виникнення було вчинено правомірно. Та обставина, що позивач сплачував платежі, які були зараховані в рахунок податкового боргу в порядку черговості виникнення, у відповідності із встановленим судом графіком, не створює підстави для іншого застосування норми пункту 87.9 статті 87 ПК, оскільки розстрочення судом сплати позивачем податкового боргу стосувалося порядку виконання судового рішення та не змінило сутності обов`язку позивача сплатити податковий борг. Сплачувані позивачем суми на погашення стягнутого згідно із судовим рішенням податкового боргу не мали якогось відмінного правового режиму чи-то іншого призначення, ніж погашення податкового боргу.
Щодо такого застосування норми пункту 87.9 статті 87 ПК у подібних правовідносинах Верховний Суд неодноразово зробив висновок в постановах від 10.12.2019 у справі № 821/865/16, від 23.05.2019 у справі № 2а-6851/12/2670, від 24.11.2020 у справі № 520/13377/19.
У відповідності з пунктом 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов`язання на суму податкового боргу нараховується пеня.