ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
02 березня 2021 року
м. Київ
справа № 813/3052/17
адміністративне провадження № К/9901/30387/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №813/3052/17 за адміністративним позовом Приватного підприємства "Кропива" до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 13.11.2017 (суддя Гулкевич І.З.) та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 25.01.2018 (головуючий суддя Матковська З.М., судді: Бруновська Н.В., Затолочний В.С.),
ВСТАНОВИВ:
Приватне підприємство "Кропива" (далі також ПП "Кропива", позивач) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області (далі також ГУ ДФС, відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень від 13.06.2017 №0009511406, №0009521406, №0009531406.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 13.11.2017, залишеною без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 25.01.2018, позовні вимоги задоволено.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач звернувся з касаційною скаргою до Верховного Суду.
Ухвалою Верховного Суду від 10.04.2018 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС у справі №813/3052/17.
Ухвалою суду від 01.03.2021 касаційний розгляд справи призначено у порядку письмового провадження на 02.03.2021.
В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач вказує, що судами попередніх інстанцій прийнято рішення без врахування фактичних обставин справи, з порушенням норм матеріального права. Як вважає відповідач, додані до перевірки документи не можуть слугувати підставою для формування податкового кредиту в розумінні приписів податкового законодавства. Відповідач вказує, що в ході проведеної перевірки встановлено відсутність здійснення господарської діяльності позивача з його контрагентами, посилаючись на наявну податкову інформацію стосовно контрагентів. Податковий орган зазначає, що підтвердити господарську операцію між ПП " Кропива " та ТОВ "МЕДАСЕПТ", ТОВ "Логістік Фарм Груп" не має можливості, виходячи з урахування реального часу здійснення операції, місцезнаходження майна, наявності незначних трудових ресурсів у постачальника, відсутності у постачальника основних фондів, виробничих активів, засобів для транспортування, навантаження та розвантаження та іншого майна, яке економічно необхідне для здійснення господарської операції, що свідчить про відсутність необхідних умов для реального настання результатів відповідної господарської діяльності. Відповідач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій, ухвалити у справі нове рішення. яким у задоволенні позову відмовити.
Позивач правом подання заперечення на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає касаційному розгляду справи.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, у період з 11.05.2017 по 19.05.2017 податковим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПП "Кропива" (код ЄДРПОУ 37740990) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства України за період з 01.01.2015 по 01.03.2017.
За наслідками перевірки складено акт від 13.06.2017 №642/13-01-14-06/37740990, згідно висновків якого, перевіркою встановлено порушення позивачем:
підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на прибуток всього у сумі 269892,54грн., в тому числі за 2015 рік - 201162,06грн. та за 2016 рік - 68730,48грн.;
пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, пункту 5 розділу ІІІ, підпункту 1 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014 №966 (в редакції наказу Міністерства фінансів України від 23.01.2015 №13), зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 14.10.2014 за №1267/26044, у результаті чого занижено податок на додану вартість всього в сумі 102215,24грн та завищено суму від`ємного значення в рахунок зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість у розмірі 2743грн., в тому числі за травень 2016 року в сумі 2743грн.
Відповідач дійшов висновку про відсутність реальності здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, з огляду на невідповідності у первинних документах та з урахуванням податкової інформації щодо діяльності контрагентів.
На підставі висновків перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 13.06.2017:
№0009511406, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на 287075,16грн.., в тому числі: 269892,54грн за податковим зобов`язанням та 17182,62грн. за штрафними санкціями;
№0009521406, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 127476,80грн., в тому числі 102215,24грн. за податковим зобов`язанням та 25261,56грн. за штрафними санкціями;
№0009531406, яким встановлено завищення від`ємного значення, яке зараховано у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість на 2743грн.
Вважаючи прийняті податковим органом рішення протиправними, ПП "Кропива" звернулося з адміністративним позовом до суду про їх скасування.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень. Суди посилались на те, що матеріалами справи підтверджено виконання сторонами правочинів, укладених між позивачем та контрагентами, контролюючим органом не обгрунтовано, що господарські зобов`язання не були спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені сторонами. Також судами зауважено, що податкова інформація не є носієм доказовості про порушення позивачем вимог податкового законодавства.
Переглядаючи постанову суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, яких відбувається формах, здійснених для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталі (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником.
Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Пунктом 135.4 статті 135 ПК України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.
Згідно підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, спір між сторонами виник щодо реальності господарських операцій підприємства позивача з його контрагентами ТОВ "Логістік Фарм Груп", ТОВ "МЕДАСЕПТ" та вплив таких на формування податкових зобов`язань з податку на прибуток та податку на додану вартість.
Судами встановлено, що на думку відповідача, первинні документи надані позивачем, хоча і відповідають зовнішнім формальним ознакам первинного документу, проте не відображають реального руху ТМЦ від ТОВ "Логістік Фарм Груп" до ТОВ "МЕДАСЕПТ"; крім того, під час проведення перевірки податковим органом встановлено факт реалізації товару, ідентичного задекларованому, що є свідченням набуття позивачем у власність товарів без наявності первинних документів, що опосередковують таке отримання. Податковий орган вказує на постанову у справі про адміністративне правопорушення, якою визнано директора позивача винним у вчиненні адміністративного правопорушення передбаченого частиною першою статті 163 Кодексу України про адміністративні правопорушення та кримінальне провадження №416000000003082 від 01.11.2016, у якому досудовим розслідуванням встановлено, що на території Київської, Дніпропетровської, Вінницької, Сумської, Запорізької та Житомирської областей здійснюють діяльність ряд підприємств, підконтрольних організаторам злочинної схеми, які займаються виробництвом фальсифікованих лікарських антисептичних засобів для зовнішнього застосування. Також, відповідач посилається на нереальний характер господарських операцій, що відбулися між позивачем та його контрагентами, з огляду на інформацію, наявну у АІС "Податковий блок" щодо ТОВ "МЕДАСЕПТ" та ТОВ "Логістік Фарм Груп", зокрема, за даними архіву електронної звітності за період проведення взаєморозрахунків з ПП "Кропива" відповідачем встановлено розрив ланцюга поставки товарів.
У справі, що розглядається, на підставі матеріалів справи судами встановлено наступні обставини.
07.07.2014 між ПП "Кропива" (в подальшому - Покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю "МЕДАСЕПТ" (в подальшому - Продавець) було укладено договір №М-13 (далі - Договір №М-13), за яким продавець зобов`язується протягом строку дії даного Договору поставити і передати у власність покупця: лікарські засоби в подальшому в даному Договорі - "Товар", в асортименті, кількості та ціні, визначених у видаткових накладних або специфікаціях, що складаються на кожну партію Товару, що поставляється, які є невід`ємною частиною даного Договору, а Покупець зобов`язується прийняти товар і оплатити його на умовах, передбачених даним Договором.
Пунктом 3 Договору визначено, що загальна сума цього Договору (тобто загальна вартість (ціна) усього Товару, поставленого за цим Договором) Сторонами не обмежується і визначається на підставі фактично поставленого (переданого у власність Покупця) Товару та дорівнює сумі всіх виписаних Продавцем та підписаних уповноваженою особою Покупця видаткових накладних (специфікацій). Розрахунки між сторонами за даним Договором здійснюються в безготівковій формі шляхом оплати (переведення) Покупцем грошової суми (ціни) вказаній у видаткових накладних, на розрахунковий рахунок продавця впродовж 21 (двадцять один) календарних днів після підписання Сторонами видаткових накладних.
Суди з`ясували, що на виконання умов Договору ТОВ "МЕДАСЕПТ" виписано накладні на поставку лікарських засобів біосепт, розчин для зовнішнього застосування 96%, 100мл; септостерил 96%, розчин для зовнішнього застосування 96%, 100мл; спирт етиловий 96%, розчин для зовнішнього застосування 96%, 100мл; септил плюс, розчин 96% по 100мл у флаконах на загальну суму 815011,29грн., в тому числі ПДВ 53318,49грн.