ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 лютого 2021 року
м. Київ
справа № 826/9777/16
адміністративне провадження № К/9901/41904/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №826/9777/16 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2017 (головуючий суддя Грибан І.О., судді: Беспалов О.О., Парінов А.Б.),
ВСТАНОВИВ:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі також ФОП ОСОБА_1, позивач) звернувся до адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (далі також ДПІ, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03.02.2016 №0002631201, №0002651201; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 03.02.2016 №0002641201 та вимоги про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску від 30.12.2015 №Ф0000241201.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 31.05.2017 адміністративний позов задоволено повністю.
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2017 скасовано постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 31.05.2017 та ухвалено нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції ФОП ОСОБА_1 звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України. У касаційній скарзі позивач просить скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2017 та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 04.12.2017 відкрито касаційне провадження у справі №826/9777/16.
Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №826/9777/16 згідно правил підпункту 4 частини першої Розділу VІІ Перехідних положень цього кодексу.
За результатами автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду суддею-доповідачем у даній справі визначено Хохуляка В.В.
Ухвалою Верховного Суду від 22.02.2021 матеріали справи прийнято до провадження та призначено касаційний розгляд справи у порядку письмового провадження на 23.02.2021.
В обґрунтування вимог касаційної скарги позивач посилається на те, що апеляційним судом не викладено обґрунтованих підстав для скасування рішення суду першої інстанції. З оскаржуваного рішення слідує, що матеріали справи не містять доказів правомірності використання транспортних засобів у господарській діяльності та умови його використання. Втім, вказані обставини не були спірними між сторонами, надані під час перевірки документи не викликали у податкового органу зауважень щодо використання транспортних засобів у господарській діяльності. Також, суд посилався на відсутність доказів щодо зв`язку безпосередньо з господарською діяльністю витрат на ремонт, заміну запасних частин, придбання паливно-мастильних матеріалів до транспортних засобів. У свою чергу, у податкового органу та суду першої інстанції не виникло сумніву щодо такого зв`язку, адже надані до перевірки документи цілком достатньо відображали характер використання основних засобів, відповідач не вимагав додаткового підтвердження зв`язку зазначених витрат з господарською діяльністю позивача, адже цей факт визнавався сторонами. Крім того, апеляційний суд дійшов висновку, що позивачем не надано належних доказів, що понесені ним витрати належним чином відображені у Книзі обліку доходів та витрат для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу. При цьому, судом залишено поза увагою, що Книга була надана відповідачу під час перевірки, що зафіксовано у акті, контролюючим органом не виявлено протиправних дій позивача за результатами перевірки Книги. Як вказує позивач, судом першої інстанції обґрунтовано неправомірність висновків податкового органу про заниження позивачем оподатковуваного доходу, яке виявлено при співставленні обсягів постачання, зазначених в деклараціях з ПДВ та даних декларацій про майновий стан і доходи, внаслідок чого збільшено суму грошового зобов`язання позивачу з податку на доходи фізичних осіб. Разом з тим, апеляційним судом вказані обставини взагалі не досліджувались, при цьому, рішення суду першої інстанції скасовано повністю. Позивач вважає, що апеляційним судом при ухваленні рішення порушено норми процесуального права в частині дослідження доказів, меж перегляду судового рішення та дотримання принципів адміністративного судочинства.
Податковий орган правом подання відзиву на касаційну скаргу не скористався.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, ДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку позивача, за результатами якої складено акт від 30.12.2015 №837/26-57-17-01/ НОМЕР_1 "Про результати документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014".
Податковим органом в акті перевірки зафіксовано порушення допущені позивачем:
пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України, а саме заниження ФОП ОСОБА_1 оподатковуваного доходу по податку з доходів фізичних осіб за 2013 рік на загальну суму 88461,44грн., що призвело до заниження податкових зобов`язань по податку з доходів фізичних осіб на загальну суму 13269,22грн. та заниження оподатковуваного доходу за 2014 рік на загальну суму 71980,45грн., що призвело до заниження податкових зобов`язань по податку з доходів фізичних осіб на загальну суму 10797,07грн.;
пункту 51.1 статті 51 Податкового кодексу України, зокрема ФОП ОСОБА_1 не було відображено інформацію про нараховані та виплачені суми доходів фізичним особам за ознакою "157" - "дохід, виплачений самозайнятій особі" по фізичним особам - підприємцям ОСОБА_2, ОСОБА_3 та ОСОБА_4 ;
підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, а саме: дохід, отриманий платниками податку від його працедавця як додаткове благо у вигляді оплати рахунків мобільного зв`язку за період з 01.01.2013 - 31.12.2014 на загальну суму 31484,00грн., що призвело до заниження зобов`язань по податку з доходів фізичних осіб у сумі 4722,60грн.;
пункту 4 статті 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", а саме: ФОП ОСОБА_1 не сплатив єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на загальну суму 55673,26грн., у тому числі за 2013 рік у сумі 30696,11грн. та за 2014 рік у сумі 24977,15грн.
Висновки відповідача щодо порушення позивачем приписів податкового законодавства ґрунтуються на твердженні про неправомірне віднесення позивачем витрат на амортизацію основних засобів (транспортних засобів) до складу витрат, оскільки фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не включає до складу витрат суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів; неправомірним віднесення витрат на придбання послуг мобільного зв`язку до складу витрат, оскільки позивачем до перевірки не надано документи, що підтверджують зв`язок таких витрат з веденням господарської діяльності; виявленням заниження оподатковуваного доходу при співставленні обсягів постачання, зазначених в деклараціях з податку на додану вартість за 2013 рік та даних декларацій про майновий стан та доходи за 2013 рік. Відповідно, зазначені порушення, на думку відповідача, мають наслідком порушення позивачем Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування".
За наслідками перевірки відповідачем прийнято:
податкове повідомлення-рішення від 03.02.2016 №000263120, яким за порушення пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України позивачу збільшено суму грошового зобов`язання по податку з доходів фізичних осіб на загальну суму 30082,86грн., у тому числі - 24066,29грн. за основним платежем, 6016,57грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;
податкове повідомлення-рішення від 03.02.2016 №0002651201, яким за порушення пункту 51.1 статті 51, підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України позивача збільшено суму грошового зобов`язання по податку з доходів фізичних осіб на загальну суму 6413,25грн., у тому числі - 4722,60грн. за основним платежем, 1690,65грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску 03.02.2016 №0002641201, яким за порушення пункту 4 статті 4, підпункту 1 частини другої статті 6, підпункту 1 частини першої статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", у зв`язку із донарахуванням за результатами перевірки єдиного внеску у розмірі 55673,26грн. на підставі пункту 3 частини одинадцятої статті 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", застосовано до позивача штрафні санкції у розмірі 4318,47грн.
Відповідачем надіслано позивачу вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 30.12.2015 №Ф0000241201, якою повідомлено ФОП ОСОБА_1, що станом на 30.12.2015 заборгованість зі сплати недоїмки по єдиному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування становить 55673,26грн.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що позивачем правомірно віднесено до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, суми амортизації основних засобів (транспортних засобів), а також витрати на оплату послуг зв`язку, оскільки такі витрати пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Апеляційний суд рішення суду першої інстанції скасував, ухвалив нове рішення, яким у задоволенні позову відмовлено з тих підстав, що позивачем не надано належних доказів, що понесені ним витрати належним чином відображені у Книзі обліку доходів і витрат для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу. Крім того, колегія суддів не погодилась з висновком суду першої інстанції про підтвердження позивачем розміру понесених витрат на оплату послуг мобільного зв`язку та їх зв`язок з господарською діяльністю позивача. Оскільки висновки контролюючого органу щодо заниження чистого оподатковуваного доходу є правомірними, а підставою для донарахування позивачу сум єдиного внеску слугувало невірне визначення позивачем бази нарахування єдиного внеску внаслідок заниження суми чистого оподатковуваного доходу - податкове повідомлення-рішення за донарахування єдиного внеску суд вважав законним.
Разом з тим, суд вказав, що погоджується з висновком суду першої інстанції про помилковість доводів податкового органу про те, що фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не включає до складу витрат суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів. Правові норми дозволяють фізичній особі-підприємцю формувати валові витрати і нараховувати амортизацію у випадку ведення бухгалтерського обліку балансової вартості груп основних фондів.
Касаційний суд у справі, що розглядається дійшов висновку, що апеляційний суд без належного обґрунтування та достатніх підстав, у результаті невірного застосування норм матеріального та процесуального права скасував постанову суду першої інстанції, яка відповідає вимогам КАС України.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно пункту 177.1 статті 177 Податкового кодексу України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Пунктом 177.2 статті 177 Податкового кодексу України передбачено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Згідно підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
У відповідності до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 з метою оподаткування під господарською діяльністю розуміється діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Як зазначено у пункті 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.
При цьому, у відповідності до положень пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України, до витрат операційної діяльності належать витрати, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті.
Відповідно до пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Зокрема, пунктом 138.8 статті 138 Податкового кодексу України визначено, що собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).
Водночас склад загальновиробничих витрат деталізовано у підпункті 138.8.5 пункту 138 статті 138 Податкового кодексу України, у якому зазначено, що до складу таких витрат включаються, окрім іншого: амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення; амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення; витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, оперативну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення тощо.