ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 лютого 2021 року
м. Київ
справа № 820/7105/16
адміністративне провадження № К/9901/39858/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №820/7105/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю агрофірма "Жнива" до Харківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Харківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 23.05.2017 (суддя Мельников Р.В.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.08.2017 (головуючий суддя Зеленський В.В., судді: П`янова Я.В., Чалий І.С.),
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю Агрофірма "Жнива" (далі також ТОВ Агрофірма "Жнива", позивач) звернулося до суду з позовом до Харківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (далі також Харківська ОДПІ, відповідач), у якому позивач просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 22.12.2016 №0002202200.
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 23.05.2017, яка залишена без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.08.2017, позов задоволено.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 03.10.2017 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою у справі №820/7105/16.
Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України) в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали справи №820/7105/16 згідно правил підпункту 4 частини першої Розділу VІІ Перехідних положень цього Кодексу.
Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Ухвалою Верховного Суду від 11.02.2021 матеріали справи прийнято судом до провадження, справу призначено до розгляду у порядку письмового провадження на 16.02.2021.
В обґрунтування касаційної скарги відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення необґрунтованих судових рішень.
Відповідач зауважує, що у ході перевірки встановлено неможливість підтвердити проведену реалізацію ТОВ Агрофірма "Жнива" підприємству ДП "Документ" льону, в результаті чого, на думку контролюючого органу, ТОВ "Агрофірма "Жнива" порушено податкове законодавство та занижено податкові зобов`язання загальної декларації з ПДВ. Зокрема зазначає, що не підтверджено транспортування товару, подорожні листи на трактори були надані позивачем до матеріалів справи під час судового розгляду, а отже вважаються відсутніми у платника, оскільки не надані до перевірки. Також, приходні ордера на оприбуткування льону складені з порушенням.
Окрім іншого, під час перевірки позивачем не надано первинні та інші документи, які б підтверджували, що послуги по збиранню врожаю, надані ДП ТОВ "Нікютас", фактично виконано власними силами позивача.
Крім того, платником не здійснено нарахування податкових зобов`язань по операціях зі списання зернових культур, що призвело до заниження суми ПДВ.
Відповідач звертає увагу, що позивачем на адресу ПАТ "Укргазвидобуток" виписані податкові накладні за отримані кошти, які надійшли на розрахунковий рахунок як відшкодування збитків за пошкоджене майно та розцінюються як компенсація вартості майна (втрата зернових). При цьому, суми ПДВ помилково включено позивачем до складу податкових зобов`язань "скороченої" декларації з ПДВ, замість включення до складу податкових зобов`язань "загальної" декларації з ПДВ. Вказані операції оподатковуються ПДВ на загальних підставах відповідно до статтей 185, 187 Податкового кодексу України. У касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Позивач подав заперечення на касаційну скаргу. Як вказує ТОВ Агрофірма "Жнива", доводи, наведені у касаційній скарзі, вже були предметом розгляду в судах попередніх інстанцій, досліджено документи, надана правова оцінка. Позивач наголошує, що податковий орган не наводить норм права, які судами порушено та не обґрунтовує касаційну скаргу. Товариство просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, на виконання ухвали Печерського районного суду м.Києва від 06.06.2014 по справі №757/27094/16-к в межах кримінального провадження №22014000000000162 від 28.05.2015 проведено позапланову документальну виїзну перевірку ТОВ Агрофірма "Жнива" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.08.2014 по 30.06.2016, валютного та іншого законодавства за період з 01.08.2014 по 30.09.2016.
За результатами перевірки складено акт перевірки від 17.08.2016 №1226/20-23-14-03-08/335613954, яким встановлено порушення ТОВ Агрофірма " Жнива":
пунктів 209.1, 209.2, 209.7, підпункту 209.15.2 пункту 209.15, підпункту 209.17.14 пункту 209.17 статті 209, пункту 200.2, статті 200 Податкового кодексу, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 180993грн.;
пунктів 209.2, 209.7 статті 209 Податкового кодексу - підприємством безпідставно застосовано пільгу зі сплати ПДВ в загальній сумі 139067грн.;
пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу в результаті чого порушено терміни реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних;
пункту 240.1 статті 240, пункту 242.1 статті 242, пунктів 249.1, 249.2, 249.6 статті Податкового кодексу, у зв`язку з чим підприємством занижено суму екологічного податку на загальну суму 3065,92грн.;
пункту 46.1 статті 46, підпунктів 250.2.1, 250.2.3 пункту 250.2 статті 250 Податкового кодексу, в результаті чого підприємством не подано податкову декларацію з екологічного податку за 3 квартал 2014 року, 4 квартал 2014 року, 1 квартал 2015 року, 2 квартал 2015 року, 3 квартал 2015 року, 4 квартал 2015 року.
На підставі висновків вказаного акту перевірки, контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 09.09.2016 №0000941403, №0000951403.
За наслідками адміністративного оскарження, рішенням від 09.12.2016 №6829/10/20-40-10-01-14 скаргу ТОВ Агрофірма "Жнива" задоволено частково:
скасовано податкове повідомлення-рішення від 09.09.2016 №0000951403 в загальному розмірі 4856,16грн.,
скасовано податкове повідомлення-рішення від 09.09.2016 №0000941403 в частині застосування штрафної санкції відповідно до пункту 123.2 статті 123 Податкового кодексу у сумі 139067,00грн. та штрафної санкції відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу в сумі 3080,00грн., в іншій частині зазначене рішення залишено без змін.
З огляду на вказані обставини, Харківською ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення від 22.12.2016 №0002202200, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання у розмірі 180993грн. за основним платежем та 45248,25грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Позивач, не погоджуючись з вказаним рішенням суб`єкта владних повноважень, звернувся до суду з адміністративним позовом про скасування спірного податкового повідомлення-рішення.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, посилався на те, що доводи податкового органу про нереальність господарських операцій між позивачем і його контрагентами не знайшли свого підтвердження, суди вважали необґрунтованими висновки контролюючого органу про порушення позивачем Податкового кодексу України.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а)постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б)постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г)вивезення товарів за межі митної території України; е)постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
Водночас, статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Законодавчі положення свідчать на користь висновку про те, що податкові наслідки у вигляді формування податкового кредиту є правомірними лише у випадку реального виконання господарської операції та її підтвердження належними первинними документами, що відповідають критерію повноти та достовірності представлення інформації про юридичний факт і дозволяють встановити дійсний рух активів у процесі виконання господарської операції.
Касаційний суд наголошує, що оцінка господарських операцій повинна даватись на підставі комплексного, всебічного аналізу здійснених операцій, з урахуванням особливостей їх суті та змісту.
У справі, що розглядається, за наслідками перевірки податковий орган дійшов висновку про неможливість підтвердити проведену реалізацію ТОВ Агрофірма "Жнива" підприємству ДП "Документ" льону, на думку відповідача, ТОВ "Агрофірма "Жнива" порушено пункти 209.1, 209.2, 209.7. статті 209 ПК України та безпідставно віднесено до складу податкових зобов`язань скороченої декларації з ПДВ на суму 101649грн., в результаті чого ТОВ "Агрофірма "Жнива" безпідставно занижено податкові зобов`язання загальної декларації з ПДВ на суму 101649грн.
На підставі матеріалів справи судами з`ясовано, що між ТОВ "Агрофірма "Жнива" (постачальник) та ДП "Документ" (покупець) було укладено договір від 17.11.2014 №1711-л, відповідно до предмету якого постачальник зобов`язується поставити, а покупець прийняти та оплатити в порядку та на умовах визначених цим договором льон врожаю 2014 року у кількості та по ціні згідно з умовами цього договору.-
Відповідно до умов Договору, кількість товару - 70т + 1,0%, ціна товару 5900грн. за 1т. з ПДВ, тара та пакування: насіння льону насипом, умови поставки: поставка товару здійснюється транспортом покупця, місце навантаження товару: Харківська область, Харківський р-н, с.Яковлівка. Завантаження здійснюється силами постачальника. Покупець приймає товар по кількості в момент передачі товару на складі покупця. Розрахунки за кожну партію товару здійснюються згідно рахунку у безготівковому порядку. Оплата товару здійснюється по факту навантаження товару.
На виконання умов вказаного договору, позивачем виписано видаткові, податкові накладні.
Транспортування зібраного льону з поля на тік було здійснено тракторами ТОВ "Агрофірма "Жнива", що підтверджується дорожніми листами тракторів.
Завантаження льону здійснювалось транспортом постачальника - ТОВ "Агрофірма "Жнива", який був наданий підприємству у користування СТОВ "Данилевського - 1" згідно договору позички, реальність виконання якого підтверджується актом приймання - передачі.
Товар доставлявся на вантажний термінал ТОВ "Блек Сі Шіппінг Сервіс ЛТД" по вул.В.Стуса, 2-6 в м.Одеса.
Автомобілі з товаром вибули з с.Яковлівка, Харківського району Харківської області - 19.11.2014, 01.12.2014 та прибули до Одеси 22.11.2014, 03.12.2014 відповідно, що підтверджується прибутковим ордером по вантажному терміналу (з номерами машин товаром), прибутковим ордером, видатковим ордером. У подальшому отримувач здійснив відвантаження товару - насіння льону кінцевому покупцю, про, що свідчать видаткові ордери.
Контролюючим органом під час перевірки встановлено, що відповідно до наданої платником податків форми №29-сг "Підсумки збору врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду" на 1 грудня 2014 року засіяна площа льону становить 42,5га, зібрано врожай льону у кількості 2 068 ц (врожайність 48,7 ц/га при середній врожайності по області 10-25 ц/га), що свідчить про штучне завищення врожайності льону.
Разом з тим, суди з`ясували, що відповідно до даних "Підсумків збору врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду" форми №29-сг та форми 4-сг на 1 грудня 2014 року, посівна площа ТОВ "Агрофірма "Жнива", яка задіяна під льон, складає 142,5га, що спростовує вищезазначену позицію податкового органу та вказує на відсутність штучного завищення врожайності льону.
Під час розгляду справи спростовано посилання відповідача про відсутність на балансі підприємства причепів для транспортування льону в 2014 році, оскільки суди встановили, що наказами від 02.07.2014 №15/1 та від 26.08.2014 №21/1 ТОВ "Агрофірма "Жнива" уповноважено відповідальних осіб видавати причеп бортовий (реєстраційний номер НОМЕР_1 рік випуску 1993) для перевезення сільськогосподарської продукції.
Доводи податкового органу щодо часткової відсутності товарно-транспортних накладних, суди правомірно вважали необґрунтованими, оскільки такий факт не може свідчити про нездійснення господарської операції, за умови надання підприємством всіх інших належно оформлених підтверджуючих документів, а товарно-транспортна накладна не може бути первинним документом, який підтверджує здійснення господарської операції з поставки товарів, та відповідно набуття права власності на нього, оскільки не відображає відомості про господарську операцію з поставки товару, а відображає відомості про господарську операцію перевезення.
Також, судами відхилено доводи податкового органу, що по наданим до перевірки позивачем товарно - транспортним накладним неможливо ідентифікувати водія, оскільки певні недоліки первинних документів, складених за результатами проведених господарських операцій не тягнуть за собою втрату ними статусу належних первинних документів. Первинні документи є належними та підтверджують право на формування даних податкового обліку і в тому разі, якщо вони заповнені з окремими недоліками, що зумовлені, зокрема, результатом описок чи механічних помилок, проте при цьому дають змогу ідентифікувати продавця, містять достатні дані про зміст та обсяг господарської операції, підтверджують фактичність здійснення такої операції.
Разом з тим, суди констатували, що з наданих позивачем письмових доказів вбачається, що договори мали на меті настання реальних правових наслідків, що обумовлені ними, оскільки договори виконані сторонами в повному обсязі.
Окрім іншого, у цій справі, відповідач дійшов висновку про непідтвердження послуг по збиранню врожаю, надані ДП ТОВ "Нікютас". Податковий орган не вважав, що надані послуги фактично виконано власними силами позивача.
На підставі матеріалів справи судами встановлено, що між ТОВ Агрофірма "Жнива" (виконавець) та ДП ТОВ "Нікютас" (замовник) укладено договір №0107 від 01.07.2015, відповідно до умов якого виконавець зобов`язався на території сільгоспугідь замовника - ДП ТОВ "Нікютас" виконати сільськогосподарські роботи по збиранню врожаю сільгоспкультур на пальному замовника - за кількістю, якістю, та в строки відповідно до умов договору.
Вартість послуг оплачується виходячи із розцінки 1 га зібраної площі, та буде встановлюватись у додаткових угодах до цього договору. Додаткові угоди укладають до планового початку робіт (пункт 1.2 Договору).
Відповідно до пункту 2 додаткової угоди до Договору виконавець зобов`язався "організувати регулювання механізмів та агрегатів сільськогосподарської техніки таким чином, щоб норми втрат зерна на полі при збиранні комбайном на швидкості не більше 7 км. на годину не перевищували 2 - 1,5 % за жаткою, 0,5 % за комбайном та забезпечити рівномірне розкидування соломи на полі".