ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 лютого 2021 року
м. Київ
справа № 816/547/16
адміністративне провадження № К/9901/39710/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Кашкан логістик" до Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області про скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 7 вересня 2016 року (суддя Ясиновський І.Г.) та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 1 лютого 2017 року (судді: Лях О.П. (головуючий), Яковенко М.М., Старосуд М.І.) у справі № 816/547/16.
У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю "Кашкан логістик" (далі - позивач, ТОВ "Кашкан логістик") звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДФС у Полтавській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.03.2016 № 0000482201, № 0000492201, № 0000472206, № 0000462206, №0000261701, № 0000271701.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 29.03.2016 № 0000482201, № 0000492201, № 0000472206, № 0000462206, №0000261701, № 0000271701 були прийняті контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідач зробив висновки про порушення позивачем чинного податкового законодавства не обґрунтовані посиланням на відповідні обставини.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 7 вересня 2016 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 29.03.2016 № 0000482201, № 0000492201, № 0000472206, № 0000261701 в частині суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, пені у загальному розмірі 1112,00 грн (з яких: 564,73 грн за податковим зобов`язанням, 420,48 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 126,79 грн сума пені відповідно до підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України). В задоволенні інших позовних вимог відмовлено. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що позивач не заперечує факт реалізації алкогольних напоїв без наявності відповідної ліцензії, а дія положень ч. 2 ст.250 Господарського кодексу України не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України, Законом України "Про банки і банківську діяльність" та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи доходів і зборів. Суд першої інстанції зазначив, що під час проведення контролюючим органом перевірки позивача та під час судового розгляду справи позивачем не було надано оригінали розрахункових документів по окремим звітам про використання коштів, виданих на відрядження під звіт, а тому кошти видані під звіт відповідним підзвітним особам вважаються сумами, виданими під звіт і не повернутими у встановлені строки, та є додатковим доходом таких працівників і повинні оподатковуватись податком з доходів фізичних осіб. Судом першої інстанції було встановлено, що наявними в матеріалах справи документами підтверджується встановлення добової норми на відрядження у розмірі 100,00 грн та перебування у відрядженні в межах території України працівників позивача протягом 2013-2014 років. Суд першої інстанції зазначив, що відповідачем було помилково застосовано до позивача положення абз.6 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" при притягненні платника податків до відповідальності у вигляді нарахування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 4 820,50 грн. При цьому суд першої інстанції зазначив, що він не може замінити контролюючий орган та винести податкове повідомлення-рішення із зазначенням в ньому, як підставу, тих норм Податкового кодексу України, які мали б бути застосовані до оскаржуваного рішення № 0000472206 від 29.03.2016 року, зокрема в частині застосування абз.5 ст.1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки", як штрафну санкцію до тієї частини податкового повідомлення-рішення №0000261701 від 29.03.2016року, яке визнане судом законним. Крім того, суд першої інстанції зазначив, що позивачем виконано вимоги Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні та Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме, здійснено облік отриманих коштів у книзі обліку розрахункових операцій, що в свою чергу свідчить про відсутність мети приховування (не оприбуткування) виручки. Записи у КОРО з датою, що відповідає даті Z-звітів, не вплинуло на оприбуткування отриманих сум готівкових коштів. При цьому, суд першої інстанції вказав, що станом на дату складання акта перевірки положеннями Закону України Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" не було передбачено відповідальність за невиконання щоденного друку фіскального звітного чеку. Також, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що маркетингові послуги, отримані позивачем, фактично спрямовані на забезпечення ефективного збуту товарів ПАТ "Оболонь" на ринку України шляхом популяризації товарів серед споживачів та стимулювання споживчого попиту, що і обумовлює господарський характер цих послуг для позивача, оскільки спрямовані на збільшення обсягів реалізованої продукції та відповідно, прибуток підприємства.
4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДФС у Полтавській області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просило скасувати постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 7 вересня 2016 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ "Кашкан логістик" у повному обсязі.
5. Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 1 лютого 2017 року апеляційну скаргу ГУ ДФС у Полтавській області задоволено частково. Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 7 вересня 2016 року скасовано в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Полтавській області від 29 березня 2016 року № 0000482201 на суму 290 549,37 грн (в тому числі, за основним платежем - 193 699,58 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 96 849,79 грн) та податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Полтавській області від 29 березня 2016 року № 0000492201 на суму 52 797,84 грн (в тому числі, за основним платежем - 35 198,56 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 17 599,28 грн) та ухвалено нову постанову, якою в цій частині в задоволенні адміністративного позову відмовлено. В іншій частині постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 7 вересня 2016 року у справі № 816/547/16 залишено без змін. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення (в частині задоволених позовних вимог) діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, однак зазначив, що підставою для віднесення сум по господарській операції до складу витрат та формування податкового кредиту є достовірне встановлення обставин щодо реальності господарської операції, наявності правових та фактичних підстав для витрат з придбання товарів, робіт, послуг, а наявність у суб`єкта господарювання лише податкових накладних не може бути визнано достатньою підставою для формування податкового кредиту, якщо факт реальності господарських операцій не знаходить свого підтвердження належними та допустимими доказами.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у Полтавській області подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 7 вересня 2016 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 1 лютого 2017 року в частині задоволених позовних вимог та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ "Кашкан логістик" у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ТОВ "Кашкан логістик" зареєстровано як юридичну особу 11 березня 2010 року Виконавчим комітетом Комсомольської міської ради Полтавської області, ідентифікаційний код 36965823. За наслідками планової виїзної документальної перевірки ТОВ "Кашкан логістик" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, правильності нарахування та обчислення єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2014, ГУ ДФС у Полтавській області складено акт від 11.03.2016 № 88/16- 31-14-01-09/36965823, яким встановлено порушення позивачем: пп.138.4 та 138.8 ст.138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 372 726,00 грн, у тому числі: за 2013 рік в розмірі 44 973,00 грн, за 2014 рік в розмірі 327 753,00 грн; пп.44.3 та 44.5 ст.44, п.198.6 ст.198, пп.201.1, 201.4, 201.6 та 201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 250 772,00 грн, у тому числі: за січень 2013 року в сумі 12 207,00 грн, за лютий 2013 року в сумі 41,00 грн, за березень 2013 року в сумі 461,00 грн, за квітень 2013 року в сумі 617,00 грн, за травень 2013 року в сумі 589,00 грн, за червень 2013 року в сумі 679,00 грн, за липень 2013 року в сумі 4 546,00 грн, за серпень 2013 року в сумі 19 526,00 грн, за вересень 2013 року в сумі 5 452,00 грн, за жовтень 2013 року в сумі 5 519,00 грн, за листопад 2013 року в сумі 6 717,00 грн, за грудень 2013 року в сумі 4 197,00 грн, за січень 2014 року в сумі 10 226,00 грн, за лютий 2014 року в сумі 7 763,00 грн, за березень 2014 року в сумі 7 445,00 грн, за квітень 2014 року в сумі 5 833,00 грн, за травень 2014 року в сумі 19 101,00 грн, за червень 2014 року в сумі 7 823,00 грн, за липень 2014 року в сумі 34 478,00 грн, за серпень 2014 року в сумі 45 925,00 грн, за вересень 2014 року в сумі 9 464,00 грн, за жовтень 2014 року в сумі 13 455,00 грн, за листопад 2014 року в сумі 20 977,00 грн, за грудень 2014 року в сумі 7 731,00 грн; п.п.164.2.11 п.164.2, п.164.5 ст.164, п.п.168.1.1 п.168.1 ст.168, п.п.170.9.1 та 170.9.2 п.170.9 ст.170, п.п. "а" п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо повноти обчислення та своєчасності внесення до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб за перевіряємий період на загальну суму 850,70 грн; п.п.129.1.3 п.129.1 ст.129 Податкового кодексу України, в результаті чого нарахована пеня по податку на доходи фізичних осіб; абз. "б" п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено подання не у повному обсязі податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, і сум утриманого з них податку за ф. І-ДФ; пп.3.1, 3.2, 7.39 та 7.41 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 року № 637 (далі - Положення № 637) зі змінами і доповненнями, а саме проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (встановленої форми та змісту), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів; п.2.6 Положення № 637; ст.15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" від 19.12.1995 № 481/95-ВР; п.9 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 № 265/95- ВР.
Не погоджуючись із висновками вказаного акта перевірки позивачем було подано до контролюючого органу заперечення від 18.03.2016 № 195, проте листом від 25.03.2016 № 1234/10/16-31-14-01-14 контролюючим органом було повідомлено позивача про підтвердження правомірності висновків, викладених у вказаному акті перевірки.
На підставі висновків акта перевірки відповідачем було прийнято відносно позивача оскаржувані податкові повідомлення-рішення: від 29.03.2016 № 0000482201, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на прибуток приватних підприємств, 11021000" на загальну суму 559 089,00 грн з яких: 372 726,00 грн - за податковим зобов`язанням, 186 363,00 грн - за штрафними фінансовими) санкціями); від 29.03.2016 № 0000492201, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) 14010100" на загальну суму 358 786,00 грн (з яких: 238 524,00 грн - за податковим зобов`язанням, 119 262,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями); від 29.03.2016 № 0000472206, яким до позивача застосовано суму штрафних санкцій у розмірі 4 397 218,35 грн; від 29.03.2016 № 0000462206, яким до позивача застосовано суму штрафних санкцій у розмірі 17 000,00 грн; від 29.03.2016 № 0000261701, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, пені на загальну суму 1 669,52 грн (з яких: 850,70 грн - за податковим зобов`язанням, 634,96 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 183,86 грн - сума пені відповідно до п.п.129.1.3 п.129.1 ст.129 Податкового кодексу України); від 29.0.3.2016 № 0000271701, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 510,00 грн.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 29.03.2016 № 0000261701, судом апеляційної інстанції встановлено та зазначено наступне. Так, згідно акта перевірки від 11.03.2016 № 88/16-31-14-01-09/36965823, відповідачем встановлено порушення позивачем пп.3.1, 3.2. 7.39, 7.41 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 № 637, п.п.129.1.3 п.129.1 ст.129, п.п.164.2.11 п.164.2, п.164.5 ст.164. п.п.168.1.1 п.168.1 ст.168. пп.170.9.1 та 170.9.2 п.170.9 ст.170, п.п."а" п.176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено порушення на загальну суму 850,70 грн, а саме проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (встановленої форми та змісту), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів, та з коштів, які видані під звіт підзвітним особам, податок з доходів фізичних осіб не утримувався, внаслідок чого нарахована пеня по податку на доходи фізичних осіб. Також згідно вказаного акта перевірки позивачем було надано для огляду, в тому числі, звіти про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт: № 8 від 24.05.2013 - не додано розрахункового документа, № 9 від 24.05.2013 - не додано розрахункового документа, № 5 від 12.07.2013 - не додано розрахункового документа, № 19 від 17.07.2013 - не додано розрахункового документа, № 22 від 09.08.2013 - не додано розрахункового документа, № 32 від 31.10.2013 - не додано розрахункового документа, № 34 від 20.11.2013 - не додано розрахункового документа, № 90 від 05.09.2014 - не додано розрахункового документа.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що наказом № 85-0 від 24.05.2013 на підприємстві позивача встановлена добова норма на відрядження у розмірі 100,00 грн, а наказами № 1-в від 15.05.2013, № 5-В від 09.08.2013, № 03-В від 12.07.2013, № 04-В від 12.07.2013, № 07-В від 13.10.2013, № 08-В від 20.11.2013, № 1-В від 01.09.2014 підтверджується факт відрядження працівників ТОВ "Кашкан логістик". ТОВ "Кашкан логістик" правомірно відносив до складу витрат витрати, що понесені позивачем при перебуванні працівників у відрядженні, при цьому, суд апеляційної інстанції зазначив, що положеннями Податкового кодексу України платників податків не зобов`язано документально підтверджувати понесені витрати у зв`язку з відрядженням працівників у межах суми, що не перевищує 0,2 розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 29.03.2016 № 0000472206, яким до позивача застосовано суму штрафних санкцій у розмірі 4 397 218,35 грн, за порушення п.п.2.6 п.2, п.п.3.1, 3.2 п.3, п.п.7.41 п.7 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 № 637, судом апеляційної інстанції встановлено та зазначено наступне. Із розрахунку штрафних (фінансових) санкцій, доданому до вказаного податкового повідомлення-рішення судами встановлено, що до складу суми штрафних (фінансових) санкцій входять суми 4 392 397,85 грн (за порушення п. 2.6 Положення № 637) та 4 820,50 грн (за порушення пп.3.1, 3.2 п.3, п.п.7.41 п.7 Положення № 637).
Згідно акта перевірки від 11.03.2016 № 88/16-31-14-01-09/36965823, податковим органом встановлено проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (встановленої форми та змісту), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів на суму 4 820,50 грн. Суд апеляційної інстанції зазначив, що суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та пені саме за проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (встановленої форми та змісту), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів, та з коштів, які видані під звіт підзвітним особам, податок з доходів фізичних осіб не утримувався, внаслідок чого нарахована пеня по податку на доходи фізичних осіб відповідачем була визначена позивачу податковим повідомленням-рішенням від 29.03.2016 № 0000261701, таким чином контролюючий орган частково діяв правомірно. Однак, із податкового повідомлення-рішення від 29.03.2016 № 0000472206 та розрахунку штрафних (фінансових) санкцій до нього судом встановлено, що за вказане порушення до відповідача застосовано відповідальність передбачену положеннями абз.6 ст.1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 № 436/95 (далі - Указ № 436/95). Крім того, з податкового повідомлення-рішення від 29.03.2016 № 0000472206 та розрахунку штрафних (фінансових) санкцій до нього встановлено, що відповідачем при притягненні платника податків до відповідальності у вигляді нарахування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 4 820,50 грн помилково застосовано до ТОВ "Кашкан логістик" положення абз.6 Указу № 436/95 замість положень абз.5 вказаного Указу № 436/95, а тому податкове повідомлення-рішення від 29.03.2016 № 0000472206 в частині застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 4 820,50 грн підлягає скасуванню.
Судом апеляційної інстанції встановлено з акта перевірки від 11.03.2016 № 88/16-31-14-01-09/36965823, що перевіркою проведеною контролюючим органом встановлено, що в порушення п.2.6 Положення № 637 позивачемнесвоєчасно оприбутковано готівкові кошти в повній сумі їх фактичних надходжень в книгах обліку розрахункових операцій (далі - КОРО) на підставі фіскальних звітних чеків, а саме: готівкові кошти, що надійшли 03.09.2013 (Z-звіт №640) в сумі 544 234,13 грн в КОРО №1602001195/2 оприбутковано 04.09.2013; готівкові кошти, що надійшли 16.04.2014 (Z-звіт № 800) в сумі 301 833,73 грн в КОРО № 1602001195/3 оприбутковано 17.04.2014; готівкові кошти, що надійшли 01.05.2014 (Z-звіт № 794) в сумі 32 411,71 грн в КОРО № 1602001209/3 оприбутковано 02.05.2014. В порушення п.9 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" позивачем не виконано щоденний друк на реєстраторах розрахункових операцій фіскальних чеків, а саме: в КОРО №1602001195/2 - Z-звіт № 640 за 03.09.2013 виконаний 04.09.2013; в КОРО №1602001195/3 - Z-звіт №800 за 16.04.2014 виконаний 17.04.2014; в КОРО №1602001209/3 - Z-звіт №794 за 01.05.2014 виконаний 02.05.2014. Враховуючи вказане, відповідачем на підставі абз.3 ст.1 Указу №436/95 застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції у розмірі 4 392 397,85 грн.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що готівкові кошти, що надійшли протягом 03.09.2013 обліковані в КОРО №1602001195/2 за Z-звітом №640 від 04.09.2013 в сумі 544 234,13 грн із зазначенням дати, що відповідає даті роздрукування Z-звіту №640 - 04.09.2013. В подальшому готівкові кошти, що надійшли до каси 03.09.2013 в цей же день були вилучені касиром на підставі чеку про службове вилучення від 03.09.2013 №2256 в сумі 144 915,16 грн і №2280 в сумі 379 291,38 грн та здані до каси підприємства, що підтверджується прибутковим касовим ордером від 03.09.2013 №549 та № 550. Початковий залишок на 04.09.2013 у РРО збільшився на 20 027,59 грн в порівнянні із початковим залишком на 03.09.2013, що відповідає різниці між обсягом розрахункових операцій за 03.09.2013 згідно Z-звіту №640 (544 234,13 грн) та сумами оприбуткованими в касу підприємства за прибутковими касовими ордерами від 03.09.2013 №549 та № 550 (524 206,54 грн). Готівкові кошти оприбутковані 03.09.2013 в касу підприємства у загальній сумі 520 000,00 грн були здані у сумі 120 000,00 грн до філії ПАО "ТЕРРА БАНК" на підставі видаткового касового ордеру № 317 від 03.09.2013, що підтверджується квитанцією банку № 2 від 03.09.2013, та у сумі 400 000,00 грн до філії ДРУ АТ "Банк Фінанси та Кредит" на підставі видаткового касового ордеру № 318 від 03.09.2013 через інкасатора, що підтверджується копією супровідної відомості до суми готівкою № 1 від 03.09.2013. Готівкові кошти, що надійшли 16.04.2014 за Z-звітом №800 від 17.04.2014 в сумі 301 833,77 грн обліковані в КОРО №1602001195/3 із зазначенням дати, що відповідає даті роздрукування Z-звіту №800 від 17.04.2014. При цьому готівкові кошти, що надійшли до каси 16.04. 2014 в цей же день були вилучені касиром на підставі чеку про службове вилучення від 16.04.2014 №5919 на суму 69 139,01 грн, №5939 в сумі 203 603,68 грн та №5953 на суму 29 091,04 грн та здані до каси підприємства, що підтверджується прибутковим касовим ордером від 16.04.2014 №141, №142 та №143.
Крім того, готівкові кошти оприбутковані 16.04.2014 в касу підприємства у загальній сумі 3 036 000,00 грн були здані у сумі 100 000,00 грн до філії ПАО "ТЕРРА БАНК" на підставі видаткового касового ордеру № 110 від 16.04.2014, що підтверджується квитанцією банку №216326 від 16.04.2014, та у сумі 203 600,00 грн до філії ПАО "ТЕРРА БАНК" на підставі видаткового касового ордеру № 111 від 16.04.2014, що підтверджується квитанцією банку №25 1658 від 16.04.2014. Готівкові кошти, що надійшли 01.05.2014 за Z-звітом №794 від 02.05.2014 в сумі 32 411,71 грн, обліковані в КОРО №1602001209/3 із зазначенням дати, що відповідає даті роздрукування Z-звіту №794 від 02.05.2014. В подальшому готівкові кошти, що надійшли до каси 01.05.2014 в цей же день були вилучені касиром на підставі чеку про службове вилучення №5910 від 01.05.2014 в сумі 32 411,71 грн та здані до каси підприємства, що підтверджується прибутковим касовим ордером №142 від 01.05.2014. Готівкові кошти, що надійшли до каси підприємства 01.05.2014, в цей же день до банківської установи не здавалися, оскільки це був святковий день.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що відповідно до наявних в матеріалах справи копій наказів №88 від 31.05.2013 "Про режим та організацію роботи кас м. Комсомольська" та №15-О від 02.01.2014 "Про режим та організацію роботи кас" слідує, що за адресою: вул.Стропи, 2-Д, знаходиться "склад-магазин", котрий здійснює торгівельну діяльність та який облаштований касою з РРО. Цими ж наказами визначено відповідальних осіб. Наказами №126-1 від 30.08.2012 та №153/1-0 від 30.11.2012 регламентовано загальний ліміт залишку грошових коштів в касі у місті Комсомольськ. Крім того, позивачем на підтвердження факту оприбуткування готівкових коштів надано до матеріалів справи копії фіскальних чеків за 03.09.2013, за 17.04.2014, за 01.05.2014, копії сторінок з КОРО, копії роздруківок Z-звітів №640, №800, №794, копії чеків про службове вилучення №2256, №2280, №5919, №5939, №5953, №5910, копії прибуткових касових ордерів №549, №550, №141, №142, №143, копії квитанцій про прийняття коштів до банківської установи №2, №216326, №251658, копію супровідної відомості до суми готівкою №1.
Щодо факту несвоєчасного роздрукування Z-звітів №640, №800, №794 суд апеляційної інстанції зазначив, що допущені позивачем помилки щодо зазначення в КОРО дати оприбуткування були ним виправленні у відповідності до вимог пункту 13 підрозділу 4 розділу II Порядку реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України №417 від 28.08.2013, відповідно до якого виправлення записів у КОРО можуть бути зроблені тільки тими особами, які здійснювали ці записи, або особами, які виконують їх обов`язки. Виправлення повинно засвідчуватись підписом відповідальної особи суб`єкта господарювання або суб`єкта господарювання - фізичної особи-підприємця. В той же час, із матеріалів справи вбачається, що відповідач, встановивши під час перевірки несвоєчасний друк Z-звітів №640, №800, №794, фактично прийшов до висновку про неоприбуткування позивачем в цей період готівкових коштів. Однак, в акті перевірки не відображено встановлення фактів саме неоприбуткування та/або не повного оприбуткування готівкових коштів у зазначені дні. Крім того, виходячи із наданих до матеріалів справи копій Z-звітів №640, №800, №794 за спірні дати у яких зазначено № останнього чека у відповідний звітний день та кількість чеків за відповідний звітний день, а також дослідивши Z-звіти за кожен попередній день перед Z-звітами №640, №800, №794 та копію касової стрічки позивача із зазначенням всіх чеків за такі дні, кількість яких відповідає кількості, яка зазначена у Z-звітах №640, №800, №794, встановлено, що сума коштів, яка зазначена у Z-звітах №640, №800, №794, які роздруковані на наступний день після дня фактичного оприбуткування готівки - відповідає сумам вказаним у прибуткових касових ордерах, службових документах каси "службове вилучення" та сторінкам касової книги, кожен із яких роздруковані, створені та підписанні у день фактичного оприбуткування готівкових коштів. Тобто, факт неоприбуткування та/або не повного оприбуткування готівкових коштів у дні фактичного нероздрукування Z-звітів №640, №800, №794 за відповідні звітні дні не знайшов свого підтвердження під час судового розгляду справи. Також, станом на дату складання акта перевірки від 11.03.2016 № 88/16-31-14-01-09/36965823 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 № 265/95- ВР не передбачав відповідальність за невиконання щоденного друку фіскального звітного чеку, а відтак за порушення п.9 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" до позивача не можуть бути застосовані штрафні (фінансові) санкції. При цьому, записи у КОРО з датою, що відповідала даті Z-звітів, не вплинули на оприбуткування отриманих сум готівкових коштів, оскільки факт оприбуткування готівкових коштів підтверджується наявними в матеріалах справи доказами.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 29.03.2016 № 0000482201 судом апеляційної інстанції встановлено та зазначено наступне. Згідно акта перевірки від 11.03.2016 № 88/16-31-14-01-09/36965823 контролюючим органом встановлено, що в порушення п.п.14.1.26, 14.1.27 п.14.1 ст.14, п.138.2, п.п.138.10.3 п.138.10 ст.138 Податкового кодексу України встановлено завищення витрат, які враховуються при визначені об`єкта оподаткування по рядку 06.2 Декларації з податку на прибуток "Витрати на збут" в загальному розмірі 2 057 549,00 грн. Так, проведеною контролюючим органом перевіркою встановлено завищення витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування по рядку 06.2 Декларації з податку на прибуток "Витрати на збут" в розмірі 2 057 549,00 грн за рахунок маркетингових послуг, не пов`язаних з господарською діяльністю та без підтверджуючих документів по взаємовідносинам ТОВ "Кашкан логістик" із ПП "Август Плюс", ТОВ "Адвентіс", ТОВ "Торгівельний Будинок "Амстор", ТОВ "АТБ-Маркет", Підприємство з 100% ІІ "Білла-Україна", ТОВ "Група Рітейл Україна", ДП "Фуршет Центр", ТОВ "ЕКО", ТОВ "Компанія ВЕНТЕ", ФОП ОСОБА_1 , ТОВ "Радуга", ДП "Рітейл Вест", ДП "Рітейл Іст", ДП "Рітейл Центр", ПП "Сфера", а також ПП "Орім".
Судом апеляційної інстанції встановлено, що необхідність придбання позивачем маркетингових послуг у вказаних контрагентів зумовлена тим, що між ТОВ "Кашкан Логістик" (покупець) та: ПАТ "Оболонь" (продавець) укладено договори купівлі-продажу продукції (пиво, напої безалкогольні, напої слабоалкогольні, вода мінеральна, вода питна, сухарики, сік яблучний): від 01.03.2013 № 51; від 01.03.2014 № 32; ДП ПАТ "Оболонь" "Пивоварня Зіберта" (продавець) укладено договори купівлі-продажу продукції (пиво, напої безалкогольні, напої слабоалкогольні, вода мінеральна, вода питна, сухарики, сік яблучний): від 01.03.2013 № 1481; від 01.03.2014 № 1555; ДП ПАТ "Оболонь" "Красилівське" (продавець) укладено договори купівлі-продажу продукції (пиво, напої безалкогольні, напої слабоалкогольні, вода мінеральна, вода питна, сухарики, сік яблучний): від 01.03.2013 № 474/мт; від 01.03.2014 № 550/мт; ПАТ "Охтирський пивоварний завод" (продавець) укладено договори купівлі-продажу продукції (пиво, напої безалкогольні, вода питна): від 01.04.2013 №31; від 01.04.2014 №31; ПАТ "Бершадський комбінат" (продавець) укладено договір купівлі-продажу продукції (напої безалкогольні) від 07.05.2013 №141.
Матеріали справи містять копії укладених між ТОВ "Кашкан логістик" (виконавець) та ПАТ "Оболонь" (замовник) договорів про надання маркетингових послуг №442 від 09.10.2013, №457 від 17.12.2013, №451 від 20.01.2014, №458 від 11.02.2014, №461 від 18.02.2014, №473 від 18.04.2014, №475 від 28.04.2014, №465 від 29.04.2014, №472 від 25.04.2014, №5929 від 27.05.2014, №474 від 01.06.2014, №479 від 06.06.2014, №402 від 17.07.2014. Також, позивачем надано копії актів наданих послуг та актів зарахування зустрічних однорідних вимог до даних договорів. Згідно умов вказаних договорів ТОВ "Кашкан Логістик" (виконавець) зобов`язався, зокрема, проводити заходи, спрямовані на стимулювання продажу продукції, що купується або була придбана у ПАТ "Оболонь", а саме: маркетингові послуги, спрямовані на стимулювання продажу продукції, надання ПАТ "Оболонь" звітності щодо обсягів продажу продукції. Згідно пункту 2 зазначених договорів ТОВ "Кашкан логістик", як Виконавець, для виконання своїх зобов`язань по договору може залучати третіх осіб, при цьому він несе повну відповідальність за дії (бездіяльність) третіх осіб, що були залучені ним для виконання умов даного договору. Тобто, необхідність придбання маркетингових послуг у контрагентів пов`язана саме з необхідністю виконання умов договорів купівлі-продажу продукції (пиво, напої безалкогольні, напої слабоалкогольні, вода мінеральна, вода питна, сухарики, сік яблучний), а також з метою ефективного збуту продукції, ексклюзивним дистриб`ютором якої є позивач.
Також, в матеріалах справи містяться копії укладених ТОВ "Кашкан логістик" (постачальник) договорів постачання лише із ПП "Август Плюс", ТОВ "Адвентіс", ТОВ "Група Рітейлу України", ТОВ "АТБ-Маркет", Підприємство з 100% II "Біла-Україна", ДП "Фуршет Центр", ТОВ "Компанія ВЕНТЕ", ФОП ОСОБА_1, ТОВ "Радуга", ДП "Рітейл Вест", ДП "Рітейл Ист", ДП "Рітейл Центр", ПП "Сфера". Враховуючи укладення позивачем із контрагентами договорів постачання та необхідність ефективного збуту продукції, ТОВ "Кашкан логістик" укладено договори щодо придбання маркетингових послуг: 03.10.2013 року між позивачем (Замовник) та ПП "Август Плюс" (Виконавець) укладено договір про надання маркетингових послуг №03-10 (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії додатків №1 та №2 до договору про падання маркетингових послуг, актів надання послуг, звітів до актів надання послуг, актів взаємозаліку; 01.04.2013 між позивачем (Замовник) та ТОВ "Адвентіс" (Виконавець) укладено договір про надання послуг №100487 (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії актів приймання-передачі виконаних робіт, рахунків-фактур); 15.02.2011 між позивачем (Замовник) та ТОВ "Торгівельний Будинок "Амстор" (Виконавець) укладено договір про надання послуг №159 (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії додаткових умов до договору, рахунків-фактур, актів здачі-приймання послуг); 01.01.2013 між позивачем (Замовник) та Підприємством з 100% II "Білла-Україна" (Виконавець) укладено договір про надання послуг №302806 (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії додатків №1. №2, №3 до договору про надання послуг, додаткових угод до договору про надання послуг, актів про залік взаємних вимог, рахунків, актів по рахунку, актів виконаних робіт); 01.01.2014 між позивачем (Замовник) та ТОВ "АТБ-Маркет" (Виконавець) укладено договір про надання маркетингових послуг №40327 (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії додатків до договору про надання маркетингових послуг, рахунків, актів здачі-прийняття робіт (наданих послуг), податкових накладних, листування між сторонами договору, звітів про проведені маркетингові дослідження, актів звірки); 16.02.2012 між позивачем (Замовник) та ДП "Фуршет Центр" (Виконавець) укладено договір про надання послуг №ВЗФЦ009160 (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії додатка №1 до договору про надання послуг, додаткової угоди №1 до договору про надання послуг, актів прийому-передачі виконаних робіт (наданих послуг), звітів-розрахунків до актів прийому-передачі виконаних робіт (наданих послуг)); 01.05.2012 між позивачем (Замовник) та ТОВ "ЕКО" (Виконавець) укладено договір про надання маркетингових послуг №211 1/А (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії актів надання послуг, угод про зарахування зустрічних однорідних вимог, рахунків на оплату); 01.09.2014 між позивачем (Замовник) та ТОВ "Компанія ВЕНТЕ" (Виконавець) укладено договір про надання маркетингових послуг №01/09-13 (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії додатка до договору про надання маркетингових послуг, рахунку-фактури, акту здачі-прийняття робіт (надання послуг), звіту про надані маркетингові послуги); 01.05.2013 між позивачем (Сторона 2) та ФОП ОСОБА_1 (Сторона 1) укладено договір про надання маркетингових послуг б/н (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії додатків №1, №2 до договору, звітів до акта надання послуг, актів взаємозаліку, актів виконаних робіт); 01.09.2013 між позивачем (Сторона 2) та ТОВ "Радуга" (Сторона 1) укладено договір про надання маркетингових послуг №109 (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії додатків №1, №2, №3 до договору про надання маркетингових послуг, актів виконаних робіт, звітів про маркетингові послуги, актів взаємозаліку); 01.02.2014 між позивачем (Замовник) та ДП "Рітейл Вест" (Виконавець) укладено договір про надання послуг №ВЗ РВ023607 (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії додатка №1 до договору про надання послуг, актів прийому-передачі виконаних робіт (наданих послуг), звітів-розрахунків до актів приймання-иередачі виконаних робіт (наданих послуг)); 01.02.2014 між позивачем (Замовник) та ДП "Рітейл Іст" (Виконавець) укладено договір про надання послуг №ВЗ РІ023607 (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії додатка №1 до договору про надання послуг, актів прийому-передачі виконаних робіт (наданих послуг), звітів-розрахунків до актів приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг)); 01.02.2014 між позивачем (Замовник) та ДП "Рітейл Центр" (Виконавець) укладено договір про надання послуг №ВЗ РЦ023607 (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії додатка №1 до договору про надання послуг, актів прийому-передачі виконаних робіт (наданих послуг), звітів-розрахунків до актів приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг)); 23.01.2012 між позивачем (Замовник) та ПП "Сфера" (Виконавець) укладено договір про надання маркетингових послуг №48 (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії додаткових угод до договору про надання маркетингових послуг, звітів-розрахунків до актів здачі-прийняття робіт (надання послуг), актів зарахування зустрічних однорідних вимог, актів здачі-прийняття робіт (надання послуг)); 03.03.2014 між позивачем (Замовник) та ПП "Сфера" (Виконавець) укладено договір про надання маркетингових послуг № 10 (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії додаткової угоди до договору про надання маркетингових послуг, додатків №1, №2, №3 до договору про надання маркетингових послуг). Крім того, 01.09.2014 між позивачем (Замовник) та ПП "Орім" (Виконавець) укладено договір про надання маркетингових послуг №216 (на підтвердження реальності виконання господарських операцій та факту використання придбаних маркетингових послуг у рамках господарської діяльності позивачем надано до матеріалів справи копії додатків до договору про надання маркетингових послуг, додаткових угод до даного договору, рахунків, актів здачі-прийняття робіт (наданих послуг), звіту про проведені маркетингові дослідження).
Також на підтвердження реальності виконання вищевказаних договорів ТОВ "Кашкан Логістик" було надано судам копії оборотно-сальдових відомостей по рахунку 361 за період 2013-2014 років: по контрагентам ПП "Август Плюс", ТОВ "Торгівельний Будинок "Амстор", ТОВ "ЕКО", ТОВ "А`ГБ-Маркет", ТОВ "Адвентіс", ТОВ "Компанія ВЕНТЕ", ДП "Фуршет Центр", ТОВ "Група Рітейлу України", Підприємство з 100% II "Біла-Україна", ДП "Рітейл Вест", ДП "Рітейл Ист", ДП "Рітейл Центр", ФОП ОСОБА_1, ТОВ "Радуга", ПП "Сфера"; по контрагентам "Зіберт", Красилов, Оболонь, Охтирка (послуга); по оптовій торгівлі товарами.
Крім того, ТОВ "Кашкан Логістик" на підтвердження реальності виконання відповідних договорів надано до матеріалів справи копії виписок з банківського рахунку по оплаті маркетингових послуг за 2013 рік та 2014 рік.
Згідно вказаного акта перевірки контролюючим органом також встановлено, що в порушення пп.44.3 та 44.5 ст.44, п.198.6 ст.198, пп.201.1, 201.4, 201.6 та 201.10 ст.201 Податкового кодексу України позивачем занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 250 772,00 грн. Так, до складу суми 250 772,00 грн входять суми по взаємовідносинам позивача з ПП "Август Плюс" - 14 084,83 грн, ТОВ "Адвентіс" - 13 678,80 грн, ТОВ "Торгівельний Будинок "Амстор" - 16 658,95 грн, ТОВ "АТБ-Маркет" - 82 595,00 грн, Підприємство з 100% ІІ "Біла-Україна" - 940,15 грн, ДП "Фуршет Центр" - 3308,59 грн, ТОВ "Радуга" - 17 767,84 грн, ПП "Сфера" - 18 573,57 грн, ФОП ОСОБА_1 - 39 951,55 грн, ДП "Рітейл Центр" -192,98 грн, ДП "Рітейл Ист" - 881,35 грн, ДП "Рітейл Вест" - 583,46 грн, ТОВ "Група Рітейл Україна" - 5883,32 грн, ТОВ "ЕКО" - 1514,76 грн, ТОВ "Компанія "Венте" - 13 066,67 грн, ТОВ "С.К.ЕЛЕКТРОБУД" - 1178,52 грн, ТОВ "Кепітал ХАУЗ" - 3936,91 грн.
Під час апеляційного провадження відповідачем повідомлено та матеріалами справи підтверджено, що Слідчим управлінням фінансових розслідувань ГУ ДФС у Полтавській області проводилося досудове розслідування у кримінальному провадженні №32016170000000019 від 23.06.2016, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань на підставі акту перевірки ТОВ "Кашкан логістик" (код ЄДРПОУ 36965823) від 11.03.2016 № 88/16-31-14-01-09/36965823 та матеріалів оперативного підрозділу ГУ ДФС у Полтавській області за ознаками кримінального правопорушення передбаченого ч.1 ст.212 Кримінального кодексу України за фактом умисного ухилення від сплати податків службовими особами ТОВ "Кашкан логістик", що призвело до ненадходження до бюджету коштів у значних розмірах. Досудове розслідування у зазначеному кримінальному провадженні закінчено шляхом направлення до суду клопотання прокурора від 30.09.2016 про звільнення ОСОБА_2 від кримінальної відповідальності на підставі ч.4 ст.212 Кримінального кодексу України. В клопотанні прокурора, зокрема, зазначено про те, що в порушення вимог п. 198.1, п. 198.4, 198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України ОСОБА_2, будучи службовою особою підприємства і виконуючи організаційно-розпорядчі обов`язки, з серпня 2013 року по 2014 рік, при здійсненні фінансово-господарської діяльності ТОВ "Кашкан Логістик", безпідставно включила до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість по операціям з придбання інформаційних та маркетингових послуг від ТОВ "Адвентіс" (код 35275230) на суму 12 520,00 грн, ТОВ "Торгівельний будинок "Амстор" (код 32516492) на суму 13 792,21 грн, Підприємство з 100% іноземних інвестиції "Білла-Україна" (код 25288083) на суму 778,90 грн, ДП "Фуршет Центр" (код 37910513) на суму 2992,02 грн, завідомо знаючи, що зазначені інформаційні та маркетингові послуги фактично не виконані. Внаслідок вказаних дій ОСОБА_2 у подальшому вказані суми податкового кредиту з ПДВ віднесені до додатку 5 декларацій з ПДВ ТОВ "Кашкан логістик", що призвело до ненадходження до бюджету протягом 2013-2014 років податку на додану вартість на суму 30 083,13 грн. Також, в порушення вимог п. 44.3, п.44.5 ст.44, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, 201.4, 201.6, 201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 ОСОБА_2, будучи службовою особою підприємства і виконуючи організаційно-розпорядчі обов`язки, в січні 2014 року, при здійсненні фінансово-господарської діяльності ТОВ "Кашкан логістик", безпідставно включила до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість по операціям з придбання ТМЦ від ТОВ "КЕПІТАЛ ХАУЗ" (код 38451478) на суму 3936,91 грн та ТОВ "С.К. ЕЛЕКТРОБУД" (код 36907232) на суму 1178,52 грн, завідомо знаючи, податкові накладні оформлені з порушенням вимог ст.201 Податкового кодексу України. Внаслідок вказаних дій ОСОБА_2 у подальшому вказані суми податкового кредиту з ПДВ віднесені до додатку 5 декларацій з ПДВ ТОВ "Кашкан логістик", що призвело до ненадходження до бюджету за січень 2014 року податку на додану вартість на суму 5 115,43 грн.