ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 лютого 2021 року
м. Київ
справа № 804/3950/15
адміністративне провадження № К/9901/26561/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Гончарової І.А.,
суддів: Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу фізичної особи - підприємця ОСОБА_1
на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03 грудня 2015 року (колегія суддів: головуючий суддя - Прокопчук Т.С., судді - Божко Л.А., Лукманова О.М.)
у справі №804/3950/15
за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1
до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, рішення та вимоги,
УСТАНОВИВ:
У березні 2015 року фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, платник, ФОП ОСОБА_1 ) звернулася до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області (далі - відповідач, контролюючий орган, ДПІ у Бабушкінському районі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень. рішення та вимоги.
На обґрунтування своїх позовних вимог позивач зазначила, що висновки контролюючого органу про неправомірність включення ФОП ОСОБА_1 до складу витрат коштів, сплачених на користь роздрібних торгівельних мереж за договорами про надання (маркетингових) послуг, та неправомірність включення до складу податкового кредиту сум ПДВ, сплачених у ціні вищезазначених послуг, що в свою чергу призвело до заниження платником податку на доходи фізичних осіб на суму 34093,59 грн, податку на додану вартість на суму 44166,67 грн та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на суму 76417,37 грн, є необґрунтованими та не підтверджуються жодними належними доказами. Вказує, що у перевіряємому періоді вона здійснювала діяльність з постачання на користь великих роздрібних торгівельних мереж трикотажних виробів. За умовами укладених договорів позивачу надавалися послуги з просування поставлених нею товарів у відповідних роздрібних торгівельних мережах, зокрема: розміщення товарів у місцях продажу; включення інформації про товари до рекламних брошур; розміщення інформації про товари на зовнішніх рекламних носіях; послуги з мерчандайзингу тощо. Наголошує на тому, що укладення зазначених договорів було спрямоване на збільшення обсягів продажу поставленої платником продукції та, відповідно, збільшення кількості поставок, що, у свою чергу, призведе до зростання прибутковості ФОП ОСОБА_1 .
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 травня 2015 року (голосуючий суддя - Озерянська С.І. ) адміністративний позов задоволено повністю:
- скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Бабушкінському районі №0000331703 від 15.01.2015;
- скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Бабушкінському районі №0000371703 від 15.01.2015;
- скасовано вимогу ДПІ у Бабушкінському районі про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0007591703 від 06.03.2015;
- скасовано рішення ДПІ у Бабушкінському районі про застосування штрафних санкцій №0007621703 від 06.03.2015.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що, укладаючи договори про надання послуг з контрагентами: ТОВ "АТБ - Маркет", ТОВ "ТБ "Амстор", ТОВ "Контініум - Трейд", ТОВ "РТЦ", ТОВ "Корпорація "ФМ", ТОВ ВКФ "Ліа ЛТД", ТОВ "Реал Гіпермаркет Україна", позивач мав розумну економічну причину (ділову мету) на отримання відповідного економічного ефекту за результатами виконання зазначених господарських операцій. Надані платником первинні документи підтверджують фактичне виконання умов укладених між позивачем та вказаними вище контрагентами договорів про надання послуг. Таким чином висновки контролюючого органу про завищення позивачем витрат, податкового кредиту та заниження належної до сплати суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є необґрунтованими та спростовуються наявними у матеріалах справи доказами.
Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03 грудня 2015 року апеляційну скаргу ДПІ у Бабушкінському районі задоволено, постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 травня 2015 року скасовано та прийнято нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що за умовами договорів про надання послуг, укладених між позивачем та вказаними вище контрагентами, право власності на товар переходить до покупців з моменту приймання товару їх представником і підписання відповідних товаро - транспортних накладних. Суд апеляційної інстанції погодився з висновками контролюючого органу про те, що у позивача не було розумної економічної причини (ділової мети) при укладанні договорів про надання послуг із вказаними вище контрагентами, оскільки на момент надання (маркетингових та мерчандайзингових) послуг товар, відносно якого такі послуги надавалися, перебував у власності виконавців таких послуг. Також колегія суддів суду апеляційної інстанції зазначила, що надані позивачем акти здачі - прийняття робіт та звіти про проведення маркетингових досліджень не містять необхідних даних про зміст і обсяг господарських операцій (деталізації наданих послуг), відомостей щодо виду виконаних робіт, їх якості, висновків та рекомендацій за результатами проведених досліджень.
Не погодившись із зазначеним рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просила його скасувати та залишити в силі рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 травня 2015 року. На обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає, що надані позивачем на підтвердження фактичного виконання умов договорів про надання послуг первинні документи відповідають вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Вказує, що зазначені договори про надання послуг укладалися з метою збільшення обсягу продажу продукції та включають у себе, зокрема, але не виключно: послуги з розміщення товару в місцях продажу; включення інформації про товари до рекламних брошур; розміщення інформації про товар на зовнішніх рекламних носіях; послуги з мерчандайзингу. Скаржник зазначає, що умовами укладених із ТОВ "АТБ - Маркет", ТОВ "ТБ "Амстор", ТОВ "Контініум - Трейд", ТОВ "РТЦ", ТОВ "Корпорація "ФМ", ТОВ ВКФ "Ліа ЛТД", ТОВ "Реал Гіпермаркет Україна" договорів поставки передбачалась можливість повернення постачальнику нереалізованих контрагентами товарів. Тобто договорами поставки заздалегідь передбачена можливість повернення товару постачальнику без оплати внаслідок низького попиту. Наголошує на тому, що неякісне розміщення товару у торговому залі, недостатній його асортимент та несвоєчасне поповнення товарних залишків призведе до зменшення попиту на товар, обсягів його реалізації, повернення вже поставленого товару постачальнику та відсутності подальших замовлень.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 23 березня 2016 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою позивача.
21 лютого 2018 року від відповідача надійшли заперечення на касаційну скаргу, в яких контролюючий орган зазначає про законність і обґрунтованість рішення суду апеляційної інстанції та безпідставність доводів, викладених у касаційній скарзі.
26 лютого 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України; в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року).
Підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, посадовими особами контролюючого органу проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2011 по 31.12.2013, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2013, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2013, за результатами якої складено акт від 12.11.2014 №3286/1/173/ НОМЕР_1 .
Як вбачається з Акта перевірки контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог, зокрема:
- пунктів 177.2, 177.3, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб у розмірі 34093,59 грн, зокрема: за 2011 рік - 5933,75 грн; за 2012 рік - 19519,22 грн; за 2013 рік - 8640,62 грн;
- пункту 4 частини першої статті 4, частини другої статті 6, пункту 1 частини другої статті 7, частини одинадцятої статті 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08 липня 2010 року №2464-VI в частині недонарахування сум єдиного соціального внеску за період з 01.01.2011 по 31.12.2013 у розмірі 76417,37 грн;
- підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України в частині заниження податку на додану вартість у сумі 51843,72 грн;
На підставі Акта перевірки 15.01.2015 відповідач прийняв:
- податкове повідомлення-рішення № 0000331703, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 42617,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення № 0000371703, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 55208,59 грн;
- рішення № 0000391703 про застосування штрафних санкцій, яким ФОП ОСОБА_1 зобов`язано сплатити штрафні санкції за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 8439,18 грн;
- податкову вимогу про сплату боргу (недоїмки) № 0000381703, якою позивача зобов`язано сплатити недоїмку з єдиного внеску в сумі 76417,37 грн.
29.01.2015 позивач оскаржила вищезазначені податкові повідомлення-рішення, вимогу про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДФС у Дніпропетровській області).
За результатами розгляду скарги податкові повідомлення-рішення від 15.01.2015 № 0000331703, № 0000371703 залишені без змін. Рішення від 15.01.2015 № 0000391703 про застосування штрафних санкцій та вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000381703 від 15.01.2015 скасовані. Сформовано нову вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0007591703 від 06.03.2015 з єдиного внеску на суму 76417,37 грн та прийнято рішення від 06.03.2015 № 0007621703 про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 6844,29 грн.
Вважаючи податкові повідомлення-рішення від 15.01.2015 № 0000331703, № 0000371703, рішення від 06.03.2015 № 0007621703 про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску та вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0007591703 від 06.03.2015 протиправними, позивач звернулася до суду з цим адміністративним позовом.
Відповідно до статті 159 КАС України (у редакції, що діяла до 15.12.2015) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами статті 242 КАС України (у редакції, що діє з 15.12.2015), відповідно до якої рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Судове рішення суду апеляційної інстанції вказаним вимогам не відповідає, виходячи з наступного.
Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та Податковим кодексом України (далі - ПК України) у редакціях, що були чинними на момент їх виникнення.
Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).