ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 лютого 2021 року
м. Київ
справа № 400/1267/19
адміністративне провадження № К/9901/25305/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 03 березня 2020 року у складі колегії суддів: Турецької І.О., Стас Л.В., Шеметенко Л.П. у справі №400/1267/19 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування рішення, а також про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі-позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся з позовом до Головного управління ДФС у Миколаївській області (далі-відповідач), в якому просить визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперархування) або (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску №0000241305 від 01.02.2019 в частині нарахування штрафних санкцій та пені в сумі 2624 грн з 1 по 9 пункти; податкове повідомлення-рішення №00007041305 від 01.02.2019 на суму 767004,06 грн, податкове повідомлення-рішення №00007051305 від 01.02.2019 на суму 63917,01 грн, податкове повідомлення-рішення №00007091305 від 01.02.2019 на суму 19602,00 грн, податкове повідомлення-рішення №00007101305 від 01.02.2019 на суму 1783,63 грн., податкове повідомлення-рішення №00007111305 від 01.02.2019 на суму 170 грн.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 31 липня 2019 року у задоволенні позову відмовлено.
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 03 березня 2020 року рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 31 липня 2019 року скасовано, ухвалено нове рішення про задоволення позову. Визнано протиправним та скасовано застосовані Головним управлінням ДПС у Миколаївській області (правонаступник Головного управління ДФС у Миколаївській області) до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 :
- рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 01 лютого 2019 року №0000241305 в частині нарахування штрафних санкцій та пені на суму 2624,04 грн, а саме: за пунктами з 1 по 9 включно;
- податкове повідомлення-рішення від 01 лютого 2019 року №00007041305 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 767 004,06 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 01 лютого 2019 року №00007051305 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування 63 917,01 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 01 лютого 2019 року №00007091305 про застосування штрафної (фінансової) санкції за порушення п.127.1 ст. 127 Податкового кодексу України, в сумі 19 602,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 01 лютого 2019 року №00007101305 про застосування штрафної (фінансової) санкції за порушення п.127.1 ст. 127 Податкового кодексу України в сумі 1 718,64 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 01 лютого 2019 року №00007111305 про накладення адміністративного штрафу за порушення п.63.3 ст. 63 Податкового кодексу України в сумі 170 грн.
Заяву адвоката Павленко А.Л., в інтересах фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 про стягнення витрат на правову допомогу та витрат, пов`язаних з прибуттям до суду задоволено частково. Стягнуто з Головного управління ДПС у Миколаївській області на користь фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 витрати на правову допомогу в сумі 20 000 грн, в іншій частині заяви - відмовлено.
Стягнуто з бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області на користь позивача 24 352 грн 50 коп. в рахунок відшкодування сплаченого судового збору.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
Основним видом діяльності ФОП ОСОБА_1 є надання послуг вантажним автомобільним транспортом, зазначений суб`єкт господарювання знаходиться на загальній системі оподаткування.
Податковим органом проведено документальну планову виїзну перевірку діяльності ФОМ ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками за період з 01.01.2017 по 31.12.2017, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2017, за результатами якої було складено акт перевірки від 22.12.2018 №2970/14-29-13/05/ НОМЕР_1 (далі-акт).
Відповідно до висновків акту, відповідачем встановлено наступні порушення:
- п.п 177.4.5 п. 177.4 ст.177 Податкового кодексу України (далі-ПК України), щодо завищення витрат в результаті чого встановлено заниження ФОП ОСОБА_1 чистого оподатковуваного доходу, що призвело до донарахуванню податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає сплаті до бюджету, за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 в сумі 511 336,04 грн;
- п.16 прим.1 Підрозділу 10 розділу XX ПК України, в результаті заниження чистого оподатковуваного доходу від здійснення підприємницької діяльності, внаслідок чого встановлено заниження військового збору, що підлягає сплаті до бюджету, за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 в сумі 42 611,34 грн;
- пп. "г" п 198.5. ст.198 ПК України, щодо віднесення до податкового кредиту сум податку з придбання ТМЦ подвійного призначення та інше;
- пп. 177.5.3 п.177.5 ст.177 ПК України, щодо несвоєчасності сплати, платежів з податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування в сумі 9309,01 грн;
- ч. 8 ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" щодо несвоєчасності сплати єдиного соціального внеску до бюджету (фізична особа-підприємець), за період перевірки в сумі 33 835,70 грн;
- пп 168.1.1 та 168.1.2 п 168.1 ст. 168 ПК України, щодо повноти сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб з найманих працівників в сумі 28 440,0 грн;
- п. 16 підрозділу 10 Розділу XX, пп 168.1.1 та 168.1.2 п 168.1 ст 168 Податкового кодексу України, щодо повноти сплати до бюджету військового збору з найманих працівників в сумі 2483,50 грн;
- п. 63.3 ст. 63 ПК України, щодо зобов`язання платника податків повідомляти контролюючий орган за основним місцем обліку, про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, через які провадиться діяльність або які підлягають оподаткуванню.
На підставі висновків акту відповідачем були прийняті податкові повідомлення - рішення:
- №00007041305, яким визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 767004,06 грн, в т.ч. основний платіж 511336,04 грн та штрафні (фінансові) санкції 255668,02 грн;
- №00007051305, яким визначено грошове зобов`язання по військовому збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 63917,01 грн, в т.ч. основний платіж 42611,34 грн та штрафні (фінансові) санкції 21305,67 грн;
- №00007111305, яким визначено суму штрафної санкції за платежем адміністративні штрафи та інші санкції - 170,00 грн;
- №00007091305, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені, визначено суму за штрафними санкціями 19602 грн, пені - 0,00 грн;
- №00007101305, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору, пені, визначено суму за штрафними санкціями 1718,63 грн, пені - 0,00 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску №0000241305 від 01.02.2019 року в частині нарахування штрафних санкцій та пені на суму 2624,04 грн, а саме: за пунктами з 1 по 9 включно.
Позивач, вважаючи податкові повідомлення-рішення та рішення про застосування штрафних санкцій протиправними, звернувся до суду з даним позовом.
Відмовляючи в позові, суд першої інстанції виходив із того, що до основних засобів подвійного призначення належать, зокрема, легкові та вантажні автомобілі (пп. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України). Суд, встановивши в процесі розгляду справи обставини того, що вантажні автомобілі, які використовувались позивачем в підприємницькій діяльності були орендовані у громадян, дійшов висновку, що у складову орендної плати, яка сплачувалася підприємцем власникам транспортних засобів, повинна входити вартість обслуговування транспортного засобу, поточний та капітальний ремонт за необхідністю. Суд уважав, що саме орендодавець як власник транспортного засобу, повинен проводити поточний та капітальний ремонт транспортного засобу. За таких умов, на думку суду першої інстанції, контролюючий орган правомірно вважав, що фізична особа-підприємець не мала право включати у витрати вартість технічного обслуговування транспортних засобів та відповідно правомірно збільшив податок на доходи фізичних осіб від підприємницької та військовий збір доходу, отриманого від здійснення підприємницької діяльності. Обґрунтовуючи правомірність нарахування ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій в сумі 19 602 грн за несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб та нарахування штрафних санкцій в сумі 1 718,63 грн за несвоєчасне перерахування військового збору із заробітної плати найманих працівників, суд, з огляду на приписи ст. 115 КЗпП України, відзначив, що даною нормою визначена періодичність виплати заробітної плати, а саме два рази на місяць (аванс та заробітна плата). На думку суду, ця норма є імперативною і не може бути змінена роботодавцем, навіть за бажанням працівників, позивач, сплачуючи податок та обов`язкові платежі до бюджету один раз на місяць, порушив вимоги п.127.1 ст. 127 Податкового кодексу України. Висловлюючи свою позицію щодо правомірності штрафної санкції в сумі 170,0 грн, суд вважав, що матеріали справи підтверджують неподання позивачем податковому органу повідомлення за формою №20-ОПП, незважаючи на використання у господарській діяльності як власних транспортних засобів так і орендованих.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції вказав, що підставою для нарахування грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування стало придбання позивачем запчастин на утримання вантажних транспортних засобів, які використовуються виключно в господарській діяльності. При цьому, підставою для віднесення до складу витрат сум витрат, понесених на придбання товарів (робіт, послуг), є сукупність таких умов, як реальне (фактичне) придбання товарів (робіт, послуг), використання придбаних товарів (робіт, послуг) у власній господарській діяльності, а також документальне підтвердження понесених витрат. Обставини належного декларування позивачем витрат на утримання вантажних автомобілів відповідачем не спростовуються. Колегія суддів також вказала, що не поділяє позицію податкового органу про те, що сідельний тягач та напівпричіп, ураховуючи їх цільове призначення, відносяться до транспортних засобів в розумінні Закону України "Про автомобільний транспорт", а тому відносяться до категорії вантажних автомобілів, адже законодавець в підпунктах 177.4.5, 177.4.6 п.177.4 статті 177 Податкового кодексу України чітко окреслив до засобів подвійного призначення відносяться саме вантажні автомобілі, а не всі транспортні засоби, що визначені Законом України "Про автомобільний транспорт". Суд вказав, що не можна використовувати сідельні тягачі, спеціалізовані напівпричепи, трактори в інших цілях, ніж в господарській діяльності, а тому вважати, що вони є подвійного призначення, не має підстав. Суд зауважив, що оскільки податковий орган не розмежовував витрати, які були понесені платником податків на утримання вантажних автомобілів та транспортних засобів спеціального призначення, слід вважати, що позивачем правомірно віднесено до складу витрат Декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік витрати на загальну суму 2 840 755,77 грн на придбання запасних частин та ремонту. Суд дійшов висновку про наявність підстав для скасування двох взаємопов`язаних податкових повідомлень рішень за №00007041305 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 767 004,06 грн. та за №00007051305 про збільшення зобов`язання по військовому збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 63 917,01 грн. Дані рішення є взаємопов`язаними, оскільки їх розрахунок здійснювався на підставі встановлення контролюючим органом завищення витрат, що призвело до заниження чистого оподаткованого доходу. Суд вказав, що штрафні санкції за ст. 127 Податкового кодексу України наступають лише у випадку, коли податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, при цьому, не утримує податок із суми такого доходу та не сплачує його до бюджету до або під час виплати доходу. При цьому, колегія суддів зазначила, що існують різні види відповідальності, зокрема, за порушення законодавства про працю (не виконання обов`язку виплачувати заробітну плату два рази на місяць (аванс та заробітна плата)), роботодавець повинен нести відповідальність за рішенням відповідного органу Держпраці, а податкове правопорушення передбачає відповідальність за невиконання або неналежне виконання обов`язку зі сплати податків та зборів. Отже, податкові повідомлення - рішення №00007091305 про застосування штрафу за несвоєчасну сплату податку на доходи фізичних осіб в сумі 19602 грн та №00007101305 про застосування штрафу за несвоєчасну сплату військового збору, в сумі 1 718,63 грн є протиправними та підлягають скасуванню. Також, колегія суддів указала на відсутність підстав для накладення на позивача штрафу за порушення п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України. Ураховуючи, що в акті перевірки не розкритий зміст даного порушення, не конкретизовано про що саме повинен був повідомити контролюючий орган платник податків, колегія суддів не знайшла підстав для застосування такої санкції. Крім того, суд указав на безпідставність прийняття податковим органом рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за або несвоєчасну сплату єдиного внеску, оскільки чинне законодавство виключає повторне притягнення платника податків до відповідальності за одне й теж податкове правопорушення. Крім того, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для задоволення заяви позивача про стягнення витрат на правничу допомогу адвоката в сумі 20 000 грн, що була заявлена в суді першої інстанції. Колегія суддів уважає, що заявлений розмір є співрозмірним з ціною позову, складністю справи, обсягом наданих послуг та виконаних робіт, при цьому, відповідач не довів неспівмірність витрат, заявлених до відшкодування, не надав будь-яких доказів того, що ціни на послуги адвоката (ставки визначені договором) є явно завищеними на ринку юридичних послуг.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Відповідачем подано касаційну скаргу, в якій він просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Доводи касаційної скарги відповідача ґрунтуються на тому, що суб`єктом права власності, зокрема, вантажних автомобілів є фізична особа (громадянин), а не фізична особа-підприємець, яка здійснювала оплату за їх придбання. Перевіркою було встановлено, що вантажні автомобілі, які використовувались в підприємницькій діяльності були орендовані у громадян, на підставі договорів оренди. Таким чином, відповідачем правомірно встановлено порушення пп. 177.4.5 п.177.4 ст. 177 ПК України щодо включення до суми витрат сум на утримання основних засобів подвійного призначення, а саме: вантажних автомобілів, вартість придбаного вантажного автомобіля, вартість ремонту ТЗ, вартість путівок на загальну суму 2 840 755,77 грн. Указує, що позивачем в ході розгляду справи, також не спростовано, встановлених перевіркою 12 випадків не своєчасного перерахування податку на доходи фізичних осіб та військового збору із заробітної плати найманих працівників (про що свідчать відомості нарахування та виплати заробітної плати, та банківські документи). Сплата податку підтверджується виписками про сплату ПДФО та ВЗ за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 та даними інтегрованої картки платника податку по платежу податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати за період з 01.01.2017 по 31.12.2017. Зазначив, що в цій частині судом апеляційної інстанції не було застосовано висновків Верховного Суду, викладених у справах №806/129/17 та №820/11382/15. Крім того скаржник указав, що матеріалами справи підтверджено, що позивач при здійсненні господарської діяльності використовував і власні транспортні засоби і орендовані, однак відомості, що позивач надав податковій повідомлення за формою №20-ОПП відсутні. Таким чином, до позивача правомірно застосовано штрафні санкції у сумі 170 грн. Позивачем також не надано доказів та не спростовано факт виявленого відповідачем порушення щодо несвоєчасної сплати єдиного внеску, тому, оскільки станом на 01.01.2017 р. по особовому рахунку позивача по єдиному внеску значиться борг в сумі 2149,90 грн за 2015 рік, що фактично погашено 12.07.2017, а також станом на 09.02.2017 значиться борг в сумі 31746,64 грн за 2016 рік, що фактично погашено 12.07.2017, відповідачем правомірно застосовано штрафну санкцію. Також, скаржник не погоджується з сумою стягнутих витрат на правову допомогу.
Позивачем було подано відзив на касаційну скаргу, в якому посилаючись на обґрунтованість та законність прийнятого судом апеляційної інстанції рішення, просив залишити його без змін, а касаційну скаргу - без задоволення. Указував, що висновки Верховного Суду, викладені у справах №806/129/17 та №820/11382/15 не можуть застосовуватись до спірних правовідносин, оскільки в цих справах та справі, що розглядається були різні обставини.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Щодо податкового повідомлення-рішення №00007041305, яким визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 767004,06 грн, в т. ч. основний платіж 511336,04 грн та штрафні (фінансові) санкції 255668,02 грн; податкового повідомлення-рішення №00007051305, яким визначено грошове зобов`язання по військовому збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 63917,01 грн, в т.ч. основний платіж 42611,34 грн. та штрафні (фінансові) санкції 21305,67 грн, Суд зазначає наступне.
Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою - підприємцем встановлено п.177.4 ст.177 ПК України.
До зазначених витрат, зокрема, належать:
- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (пп. 177.4.1 п. 177.4 ст. 177 ПКУ);