ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
02 лютого 2021 року
м. Київ
справа №808/412/16
касаційне провадження №К/9901/28993/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку спрощеного провадження у відкритому судовому засіданні без виклику сторін касаційну скаргу Токмацької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі у тексті - Токмацька ОДПІ ГУ ДФС, Інспекція) на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.10.2016 (головуючий суддя - Іванов С.М., судді - Суховаров А.В., Ясенова Т.І.) у справі за позовом Товариства з додатковою відповідальністю "Токмацький завод "Прогрес" (далі у тексті - Товариство) до Токмацької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області (правонаступник - Головне управління ДФС у Запорізькій області) про скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
Товариство з додатковою відповідальністю "Токмацький завод "Прогрес" звернулося суду із позовом до Токмацької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області (правонаступник - Головне управління ДФС у Запорізькій області), у якому, із урахуванням заяви про зменшення позовних вимог, просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.07.2015 № 0000472201 у частині нарахування грошового зобов`язання з ПДВ по взаємовідносинам з ТОВ "Трансавто" в сумі 181 256, 00 грн за основним платежем та 90 628, 00 грн штрафних (фінансових) санкцій.
Обґрунтовуючи позов, позивач зазначав, що за операціями із контрагентом - ТОВ "Трансавто" мав у наявності всі податкові накладні, а тому мав право на формування податкового кредиту. При цьому всі товари, придбані у вказаного контрагента, були використані ним у виробах, що постачались ПАТ "Запоріжтрансформатор", що підтверджується даними, відображеними у оборотно-сальдових відомостях та лімітно-розрахункових картках. Факт оплати поставленого їм товару підтверджується банківськими виписками, які мають усі обов`язкові реквізити, а наявність кредиторської заборгованості між контрагентами не може бути свідченням нереальності господарських відносин, і свідчить лише про неналежне виконання сторонами умов договору щодо строків оплати або поставки. Вважає, що Товариство позбавлено можливості перевіряти своїх постачальників, їх місцезнаходження, взаємовідносини з іншими підприємствами, а відтак, не може нести будь-яку відповідальність за протиправну поведінку контрагентів. Також, зазначає, що товарно - транспортні накладні не є тими первинними документами, які підтверджують здійснення господарської операції з поставки товару та набуття права власності на нього, оскільки, відображають відомості щодо операції з перевезення. З огляду на викладене, вважає винесене контролюючим органом податкове повідомлення-рішення від 15.07.2015 №0000472201 протиправним та просить його скасувати.
Відповідач у письмових запереченнях від 29.02.2016 № 429/08-01-10-02 посилається на безпідставність доводів позивача щодо порушення контролюючим органом строків досягнення податкового компромісу. По суті виявленого під час перевірки порушення зазначив, що оскільки по спірним періодам, за якими винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення, було заявлено податковий компроміс, платник податків фактично сам визнав заниження податкового зобов`язання з ПДВ та заявою про застосування податкового компромісу від 10.04.2015 узгодив податкові зобов`язання, визначені у податковому повідомленні-рішенні від 15.07.2015 №0000472201. У зв`язку із чим, у задоволенні адміністративного позову просив відмовити повністю.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 02.08.2016 Товариству у задоволенні адміністративного позову було відмовлено.
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 26.10.2016 апеляційну скаргу Товариства задовольнив та скасував постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 02.08.2016, прийняв нову, якою адміністративний позов задовольнив.
Інспекція подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.10.2016 та залишити у силі постанову суду першої інстанції від 02.08.2016.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на неправильне застосування судами норм матеріального права. Посилаючись на те, що судом апеляційної інстанції безпідставно та незаконно залишено поза увагою доводи відповідача під час розгляду справи та суду першої інстанції, у яких вказано, що проаналізований перелік ТТН, який надавався платником до перевірки, не повністю охоплює поставку товару від ТОВ "Трансавто", а надана решта ТТН була без обґрунтування неможливості їх подання Інспекції під час перевірки, крім того, позивач сам фактично визнав заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість поданою заявою про застосування податкового компромісу від 10.04.2015, а тому дані порушення норм процесуального права, неправильне застосування норм матеріального права призвели до прийняття незаконного рішення .
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 21.11.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.
У своїх запереченнях на касаційну скаргу позивач наголошує, що вважає неправомірним нарахування грошових зобов`язань у сумі 271 884, 00 грн за операціями з ТОВ "Трансавто", оскільки, підставами для формування податкового кредиту є наявність належним чином оформлених податкових накладних (правильність оформлення яких не оспорюється податковим органом) або інших документів, передбачених пунктом 201.11 статті 201 Податкового кодексу України (далі у тексті - ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), а товарно-транспортні накладні не є первинним документом, який підтверджує реальність господарської операції, а відображає відомості про господарську операцію з перевезення.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Згідно із протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.
Верховний Суд ухвалою від 01.02.2021 призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 02.02.2021.
Верховний Суд, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справи, виходить з такого.
Відповідно до частини першої статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України (далі у тексті - КАС України) у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Верховний Суд допускає заміну відповідача - Токмацьку об`єднану державну податкову інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області її правонаступником - Головним управлінням ДФС у Запорізькій області.
У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекцією згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 3 підрозділу 9-2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України проведена документальна позапланова виїзна перевірка ПАТ "Токмацький завод "Прогрес" (правонаступник - ТДВ "Токмацький завод "Прогрес") з питань перевірки суми завищення податкового кредиту з податку на додану вартість, у межах процедури досягнення податкового компромісу за здійсненими господарськими операціями з контрагентами ТОВ "Трансавто" (ЄДРПОУ 22161620) за березень 2013 року, травень 2013 року та серпень 2013 року із ТОВ "Технопромгруп" (ЄДРПОУ 37301047) за вересень 2012 року, за результатами якої складено акт від 05.06.2015 № 219/22/02969981.
Так, перевіркою було встановлено порушення вимог пунктів 185.1 статті 185, статті 186, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.4 статті 201 ПК України, у результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 184 839, 00 грн, в тому числі, за березень 2013 року у сумі 70 000, 00 грн., травень 2013 року у сумі 26 420, 00 грн, за червень 2013 року в сумі 3 583, 00 грн, за серпень 2013 року у сумі 84 836, 00 грн.
15.07.2015 Інспекцією було винесено податкове повідомлення - рішення № 0000472201 про збільшення позивачеві податкового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 277 259, 00 грн, в тому числі, за основним платежем - 184 839, 00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 92 420, 00 грн.
Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся за захистом своїх прав до суду з даним адміністративним позовом.
Погоджуючись із висновком суду апеляційної інстанції щодо протиправності податкового повідомлення - рішення від 15.07.2015 № 0000472201, колегія суддів Верховного Суду виходить з такого.
У спірних правовідносинах податковий орган висновками у акті перевірки поставив під сумнів факт реальності господарських операцій між ТДВ "Токмацький завод "Прогрес" та його контрагентами.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.
Так, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Так, згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі у тексті в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
За змістом пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Згідно ж з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).
Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
За визначенням статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі у тексті - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Також, у відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.