ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
19 січня 2021 року
м. Київ
справа № 813/3121/14
адміністративне провадження № К/9901/27639/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку спрощеного провадження у відкритому судовому засіданні без виклику сторін касаційну скаргу Товариства з додатковою відповідальністю "ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ" (далі у тексті - Товариство) на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 17.03.2016 (головуючий суддя - Яворський І.О., судді - Кухтей Р.В., Нос С.П.) у справі за позовом Товариства з додатковою відповідальністю "ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ" до Державної податкової інспекції у м. Червонограді Головного управління Міндоходів у Львівській області (правонаступник Державна податкова інспекції у м. Червонограді Головного управління ДФС у Львівській області, далі у тексті - Інспекція) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
Товариство з додатковою відповідальністю "ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ" звернулося до суду з позовом, у якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.12.2011№0001012301, яким позивачеві зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 457 707, 00 грн за серпень 2011 року.
Обґрунтовуючи позов, позивач зазначав, що його контрагент - ТОВ "ТБК Металбудсервіс", станом на дату подання позовної заяви, перебуває у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб - підприємців та зареєстроване платником податку на додану вартість. Реальність господарських операцій із ТОВ "ТБК Металбудсервіс" за договором поставки товару від 08.08.2011 підтверджена первинними документами, які відповідають встановленим вимогам щодо їх форми та змісту. Позивач вказує, що податковим органом не досліджувався весь ланцюг руху та використання ним, придбаного у ТОВ "ТБК Металбудсервіс", товару у власній господарській діяльності, хоча всі операції з товаром,починаючи з придбання і закінчуючи виготовленням і продажем готових металевих конструкцій, мали своє відображення в бухгалтерському та податковому обліках Товариства із нарахуванням і сплатою відповідних податків і зборів. Крім того, вказує, що господарські операції з ПП "Децимус", ТзОВ "Антиком - Груп", ТзОВ "Маст - Опт" також мали правові наслідки, реальність їх проведення підтверджується належним чином оформленими первинними документами, розрахунки проведено повністю, зі сплаченого у вартості придбаного товару ПДВ позивачем сформовано податковий кредит, який відображено у податковій звітності з ПДВ за відповідний податковий (звітний) період.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 17.11.2014 адміністративний позов було задоволено.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.01.2015 апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Червонограді Львівської області було задоволено, постанову суду першої інстанції скасовано та прийнято нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.
11.08.2015 Вищим адміністративним судом України розглянуто касаційну скаргу ТДВ "ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ" та за наслідками розгляду прийнято ухвалу, якою касаційну скаргу задоволено частково, постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.01.2015 скасовано та справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
В ухвалі суд касаційної інстанції вказав, що апеляційний адміністративний суд залишив поза увагою той факт, що пункт 4.5 договору від 08.08.2011 №1773, викладений в іншій редакції ніж та, яка діяла на момент виконання зобов`язань. Посилаючись на пояснення ОСОБА_1, як на доказ безтоварності господарських операцій товариства, суд апеляційної інстанції не врахував, що зазначені пояснення були відібрані при розслідуванні кримінальної справи щодо посадових осіб товариства, провадження в якій зупинено на підставі пункту 3 статті 206 Кримінально - процесуального кодексу України від 28.12.1960 № 1001-05. Суд апеляційної інстанції зазначив, що товариство у заявленій сумі бюджетного відшкодування за серпень 2011 року повторно врахувало залишок від`ємного значення за лютий 2011 року у розмірі 690 998,00 грн, однак зазначений висновок не підтвердив відповідними доказами. Посилання Товариства на те, що таке порушення не є предметом розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції залишив поза увагою. Суд апеляційної інстанції не надав оцінку іншим доказам у адміністративній справі, зокрема, показам завідувача складом товариства, що є матеріально відповідальною особою, на предмет розміщення товару на складі та його відпуск.
17.03.2016 Львівський апеляційний адміністративний суд задовольнив апеляційну скаргу, постанову Львівського окружного адміністративного суду від 17.11.2014 скасував та прийняв нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.
Товариство подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 17.03.2016 та залишити у силі постанову суду першої інстанції від 17.11.2014.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на неправильне застосування судами норм матеріального права. Посилаючись на те, що судом апеляційної інстанції безпідставно та незаконно залишено поза увагою усі доводи позивача під час розгляду справи, у яких він зазначав, що порушення, яким, начебто, надано правову оцінку судом за вказівкою ВАСУ не мають жодного відношення до оспорюваного податкового повідомлення - рішення та зазначає, що дані порушення норм процесуального права, неправильне застосування норм матеріального права призвели до прийняття незаконного рішення.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 28.04.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.
Відповідач у своїх запереченнях на касаційну скаргу посилається на висновки акту перевірки від 16.112011 №1283/2301/01267395 про результати документальної позапланової перевірки Товариства з додатковою відповідальністю "ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ", ЄДРПОУ 01267395, з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за серпень 2011 року, просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги, постанову Львівського апеляційного адміністративного суду залишити без змін. Також, замінити відповідача його правонаступником.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Згідно із протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.
Верховний Суд ухвалою від 18.01.2021 призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 19.01.2021.
Верховний Суд, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справи, виходить з такого.
Відповідно до частини першої статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Верховний Суд допускає заміну відповідача - Державну податкову інспекцію у м. Червонограді Головного управління Міндоходів у Львівській області, її правонаступником - Державною податковою інспекцією у м. Червонограді Головного управління ДФС у Львівській області.
Суди попередніх інстанцій установили такі обставини.
16.11.2011 Державною податковою інспекцією у м. Червонограді Головного управління Міндоходів у Львівській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за серпень 2011 року, за результатами якої складено акт № 1283/2301/01267395.
Проведеною перевіркою встановлено порушення: пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України (далі у тексті - ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), у результаті чого позивачем завищено суму податкового кредиту на загальну суму 479 535, 57 грн та завищено залишок від`ємного значення на загальну суму 457 707, 36 грн, в тому числі, у серпні 2011 року на 21 582, 36 грн та 436 125, 00 грн; пункту 200.3 статті 200 ПК України, у результаті чого позивачем завищено залишок від`ємного значення за травень 2009 року у сумі 436, 00 грн; п. 200.4. ст. 200 ПК України внаслідок чого завищено заявлену суму бюджетного відшкодування з ПДВ за серпень 2011 року на 1 050 665, 00 грн.
02.12.2011 відповідачем прийнято податкове повідомлення - рішення № 0001012301, яким згідно з пунктом 54.3. статті 54, пунктом 58.1. статті 58 ПК України, на підставі акта перевірки від 16.11.2011 № 1283/2301/01267395, встановлено вказані вище порушення, у зв`язку із чим виявлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування у заявленій податковій декларації позивача, в результаті чого зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 457 707, 00 грн за серпень 2011 року.
У контексті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами попередніх інстанцій, Верховний Суд виходить з наступного.
Так, згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі у тексті в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
За змістом пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Згідно ж з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).
Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
За визначенням статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі у тексті - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Також, у відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.
Під час розгляду справи суд першої інстанції, висновки якого підтримав і суд апеляційної інстанції, виходив з того, що відповідачем не доведено, а судом не встановлено, наявності мети, завідомо суперечної інтересам держави і суспільства, а також існування умислу у позивача, як обов`язкової ознаки для визнання правочину недійсним. Факт порушення публічного порядку повинен бути доведеним певними засобами доказування.
Відповідачем також не було обґрунтовано належним чином і доведено у встановленому законом порядку, що угоди порушують публічний порядок, суперечать моральним засадам суспільства та спрямовані на заволодіння майном держави.
У справі, що розглядається, судами встановлено, що 08.08.2011 між ТОВ "ТБК "Металбудсервіс" (у тексті договору та далі - постачальник) та ТДВ "ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ" (у тексті договору та далі - покупець) укладено договір поставки листів та балок №1773. Відповідно до пункту 2.2 вказаного договору, постачальник зобов`язаний передати у власність, а покупець прийняти та оплатити на умовах викладених в даному договорі, товар асортимент, кількість та ціна якого вказані у специфікаціях, які є невід`ємними частинами даного договору.
Відповідно до пункту 4.5 договору приймання товару покупцем здійснюється безпосередньо на складі постачальника. Згідно інших підпунктів цього пункту, датою прийняття товару є дата видаткової накладної. Товар приймається покупцем відповідно до видаткової накладної. Покупець зобов`язаний надати довіреність на отримання матеріальних цінностей.
17.08.2011 укладено додаткову угоду, якою передбачено, що товар приймається по кількості та якості на складі покупця.
Як встановлено судами, на виконання умов цього договору поставка товару здійснювалась ТОВ ТБК "Металбудсервіс", яким укладено договір перевезення з ТзОВ "Трансс-Групп", про що свідчать виписані постачальником видаткові накладні: РН-0000452 від 19.08.2011; РН-0000468 від 26.08.2011; РН-0000469 від 26.08.2011; РН-0000468 від 26.08.2011.
Отримувачем товару зі сторони ТДВ "ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ" на вказаних накладних був зазначений ОСОБА_1 відповідно до доручення від 19.08.2011 №510, проте, як встановлено під час судового розгляду справи, фактично товар був отриманий завідувачкою складу - ОСОБА_2 .
На підтвердження фактичного отримання товару позивач надав суду відомості про те, що отриманий товар від ТОВ "ТБК "Металбудсервіс" був оприбуткований на складі, як зазначено в п. 4.5 Договору (у редакції від 17.08.2011 зі змінами), про що складено прибуткові накладні та заповнені картки складського обліку матеріалів. При передачі товару оформлялись накладні на внутрішнє переміщення. У подальшому товар був реалізований третім особам.