ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
22 січня 2021 року
м. Київ
справа № 816/4637/15
адміністративне провадження № К/9901/27647/18, К/9901/27650/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Гончарової І.А.,
суддів: Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційні скарги Полтавської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області та Приватного підприємства "Імені Калашника"
на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2016 року (головуючий суддя - Молодецький Р.І.)
та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 16 травня 2016 року (колегія суддів: головуючий суддя - Калиновський В.А., судді - Бенедик А.П., Філатова Ю.М.)
у справі №816/4637/15
за позовом Приватного підприємства "Імені Калашника"
до Полтавської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,
ВСТАНОВИВ:
У листопаді 2015 року Приватне підприємство "Імені Калашника" (далі - позивач, платник, Підприємство, ПП "Імені Калашника") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Полтавської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області (далі - відповідач, контролюючий орган, Полтавська ОДПІ), в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Полтавської ОДПІ від 11 листопада 2015 року №0001902202 в частині застосування до Підприємства штрафних санкцій в сумі 34170,74 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення контролюючого органу від 11 листопада 2015 року №0011701701 в частині збільшення ПП "Імені Калашника" суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, за основним платежем у розмірі 16214,60 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 15324,57 грн.
На обґрунтування позовних вимог Підприємство зазначило про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень - рішень контролюючого органу від 11 травня 2015 року № 0001902202 в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 34170,34 грн та №0011701701 в частині збільшення Підприємству суми грошового зобов`язання з податку на доході фізичних осіб за основним платежем на 16214,60 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 15324,57 грн з огляду на те, що надані ним бланки квитанцій на переплату періодичних видань та копії чеків за придбання марок, поштових конвертів ДП "Укрпошта", що були заповнені від руки та додані фізичними особами до звіту про використання коштів, є належним чином оформленими документами, що підтверджують використання коштів, виданих під звіт, а тому у контролюючого органу були відсутні правові підстави вважати зазначені розрахункові документи такими, що не підтверджують цільове використання виданих під звіт коштів. Що стосується наданих платником копій, а не оригіналів квитанцій банку Підприємство зазначило, що фізичними особами до звіту про використання коштів були долучені саме копії відповідних платіжних документів з огляду на те, що їх оригінали подані до відповідних державних установ для вирішення господарських питань позивача. А тому, за об`єктивних причин, була відсутня можливість додати оригінали відповідних платіжних документів до звіту про використання коштів. За таких обставин, на думку Підприємства, у відповідача були відсутні правові підстави для віднесення спірних сум коштів до складу прибутку фізичних осіб та донарахування позивачу податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб оскаржуваним податковим повідомленням - рішенням від 11 листопада 2015 року №0011701701 за основним платежем у розмірі 16214,60 грн та, відповідно, застосування до позивача податковим повідомленням - рішенням від 11 листопада 2015 року №0001902202 штрафних санкцій в сумі 34170,74 грн за проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа. Також Підприємство зазначило про протиправність нарахування контролюючим органом (податковим повідомленням - рішенням від 11 листопада 2015 року №0011701701) штрафних санкцій у підвищених розмірах (50 та 75 відсотків) за повторність вчинення Підприємством порушення, оскільки така повторність не може бути встановлена в межах однієї перевірки платника податків.
Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2016 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 16 травня 2016 року, адміністративний позов задоволено частково:
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Полтавської ОДПІ від 11 листопада 2015 року №0011701701 в частині нарахованих штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 11270,91 грн. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що надані позивачем платіжні документи (чеки, квитрації), оформлені з порушенням вимог законодавства та не підтверджують використання фізичними особами коштів, виданих під звіт. Вказали, що для підтвердження правильності оформлення видачі готівки під звіт, як на відрядження, так і на інші потреби, обов`язковою є наявність саме оригіналів підтверджуючих розрахункових документів, що додаються до звітів про використання коштів. Таким чином, надані позивачем копії розрахункових документів про сплату мита й оплату адміністративних послуг не підтверджують використання коштів, виданих під звіт, для вирішення господарських питань Підприємства, а тому контролюючий орган правомірно донарахував Підприємству суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб податковим повідомлення - рішенням від 11 листопада 2015 року № 0011701701 за основним платежем у розмірі 16214,60 грн та застосував до платника штрафні (фінансові) санкції (штраф) на підставі Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 №436/95 податковим повідомленням - рішенням від 11 листопада 2015 року №0001902202 у розмірі 34170,74 грн. Разом з цим, суди попередніх інстанцій вказали про протиправність донарахування Товариству податковим повідомленням - рішенням від 11 листопада 2015 року № 0011701701 штрафних санкцій у підвищеному розмірі (50 та 75 відсотків) у сумі 11270,91 грн з огляду на те, що повторне порушення платником податків вимог податкового законодавства в частині оподаткування доходів не може бути встановлене в межах однієї перевірки.
Не погодившись із вказаними рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог та направити справу в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції. На обґрунтування вимог касаційної скарги позивач зазначив, що більшість наданих ним квитанцій ДП "Укрпошта" відповідають встановленій Положенням про форму та зміст розрахункових документів, затвердженим наказом Державної податкової адміністрації України від 01 грудня 2000 року №614, формі відповідного розрахункового документа. Вказав про неможливість долучення до звітів про використання коштів оригіналів квитанцій через необхідність їх подання до компетентних державних органів з метою отримання дозвільних документів, витягів з ЄДР, вчинення реєстраційних дій тощо. Також скаржник зазначає, що стаття 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 №436/95 передбачає накладення на суб`єкта господарювання штрафу за проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа, який би підтверджував сплату коштів у відповідному розмірі, лише у разі неподання одержувачем жодного платіжного документу.
Також, не погодившись із вказаними рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати в частині задоволених позовних вимог та прийняти в цій частині рішення про відому у задоволенні позову. На обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає про правомірність застосування до платника штрафних санкцій у підвищеному розмірі (50 та 75 відсотків), з огляду на встановлену контролюючим органом під час проведення перевірки повторність порушення позивачем норм податкового законодавства.
Ухвалами Вищого адміністративного суду України від 13 липня 2016 року відкрито касаційне провадження за касаційними скаргами позивача та відповідача.
03 серпня 2016 року від відповідача надійшли заперечення на касаційну скаргу Підприємства, в яких контролюючий орган зазначає про законність рішень судів попередніх інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог, а також вказує про необґрунтованість доводів, викладених позивачем у касаційній скарзі.
10 серпня 2016 року від позивача надійшли заперечення на касаційну скаргу, в яких Підприємство зазначає про безпідставність доводів контролюючого органу, викладених у касаційній скарзі та вказує про законність і обґрунтованість рішень судів попередніх інстанцій в частині задоволених позовних вимог.
Підпунктом 4 пункту першого Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України; в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
22 лютого 2018 року касаційні скарги передані до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідних положень КАС України (в редакції від 03.10.2017).
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційні скарги підлягають частковому задоволенню з огляду на таке.
Як вірно встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, у період з 07.09.2015 по 04.10.2015 посадовими особами відповідача проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2012 по 30.06.2015, за результатами якої складено акт від 26.10.2015 № 147/16-24-22/03769669 (далі - Акт перевірки).
За результатами перевірки контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог, зокрема:
- підпункту 170.9.1 пункту 170.9 статті 170 Податкового кодексу України, а саме податковим агентом (підприємством) не було оподатковано суми, видані платнику податку під звіт та неповеруту протягом встановленого строку (не надано всі необхідні документи, що підтверджуються фактичне здійснення витрат), що призвело до заниження Підприємством зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб до бюджету в сумі 11836,88 грн;
- пунктів 3.1, 3.2, 7.39, 7.41 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637, а саме: проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів оригіналу платіжного документу (встановленої форми та змісту), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів на суму 78912,55 грн.
На підставі Акта перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення - рішення від 11.11.2015:
- № 0001902202, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 78912,55 грн;
- № 0011701701, яким Підприємству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, у розмірі 39928,26 грн, зокрема, за основним платежем - 22925,87 грн та за штрафними санкціями (штрафами) - 17002,39 грн.
Вважаючи податкові повідомлення - рішення відповідача від 11 листопада 2015 року №0001902202 в частині застосування до Підприємства штрафних санкцій в сумі 34170,74 грн та №0011701701 в частині збільшення ПП "Імені Калашника" суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, за основним платежем у розмірі 16214,60 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 15324,57 грн позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.
Відповідно до статті 159 КАС України (у редакції, що діяла до 15.12.2015) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами статті 242 КАС України (у редакції, що діє з 15.12.2015), відповідно до якої рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Оскаржувані рішення судів попередніх інстанцій вказаним вимогам не відповідають, виходячи з наступного.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пункту 167.1 статті 167 ПК України, ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.6 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Стаття 170 ПК України регулює особливості нарахування (виплати) та оподаткування окремих видів доходів.
Згідно з пунктом 170.9.1 пункту 170.9 статті 170 ПК України податковим агентом платника податку під час оподаткування суми, виданої платнику податку під звіт та не повернутої ним протягом встановленого підпунктом 170.9.2 цього пункту строку, є особа, що видала таку суму, а саме: а) на відрядження - у сумі, що перевищує суму витрат платника податку на таке відрядження, розрахованій згідно з розділом III цього Кодексу; б) під звіт для виконання окремих цивільно-правових дій від імені та за рахунок особи, що їх видала, - у сумі, що перевищує суму фактичних витрат платника податку на виконання таких дій.
Для цілей цього пункту до суми перевищення не включаються та не оподатковуються документально підтверджені витрати, здійснені за рахунок готівкових чи безготівкових коштів, наданих платнику податку під звіт роботодавцем на організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг та відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків, в межах граничного розміру таких витрат, передбаченого у розділі III цього Кодексу, що здійснені таким платником та/або іншими особами з рекламними цілями.
Сума податку, нарахована на суму такого перевищення, утримується особою, що видала такі кошти, за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) платника податку за відповідний місяць, а у разі недостатності суми доходу - за рахунок оподатковуваних доходів наступних звітних місяців до повної сплати суми такого податку.