ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
14 січня 2021 року
м. Київ
справа № 819/1181/17
адміністративне провадження № К/9901/16212/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області
на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 1 вересня 2017 року (суддя Осташ А.В.)
та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2017 року (судді: Запотічний І.І., Довга О.І., Сапіга В.П.)
у справі за позовом ОСОБА_1
до Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області
про скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
ОСОБА_1 (надалі також - ОСОБА_1, Позивач) звернулась до суду з позовом до Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області (надалі також - Відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень від 13 червня 2017 року №0025581700, №0025611702.
Посилаючись на невідповідність оскаржуваних індивідуальних актів вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, Позивач зазначила те, що висновки Відповідача, викладені в акті перевірки, про необхідність сплати податку з доходів фізичних осіб є передчасним та сформованим без з`ясування всіх обставин, що є передумовами виникнення обов`язків звітування та сплати відповідного податку, зокрема, щодо відсутності в акті перевірки даних щодо списання основної суми кредитного боргу, а також щодо належного повідомлення про прощення (анулювання) боргу.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 1 вересня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2017 року, позов задоволено.
Скасовуючи оскаржувані індивідуальні акти, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив із того, що:
- акт перевірки не містить даних, які б свідчили про те, що суми боргу платника податку анульовані кредитором за його самостійним рішенням;
- в акті перевірки також відсутня інформація про розмір складових боргу - заборгованості зі сплати кредиту, відсотків, пені або штрафу;
- у ході розгляду справи Відповідачем не надано доказів, що підтверджують повідомлення Позивача про анулювання (прощення) заборгованості.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог, Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати і ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.
Позивач з доводами та вимогами скаржника у надісланому відзиві не погоджувався, просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
За змістом обставин, встановлених судами попередніх інстанцій, Відповідачем проведено перевірку ОСОБА_1, за результатами якої складено акт перевірки від 9 лютого 2016 року №503/19-18-17-02-23/ НОМЕР_1 .
Згідно з висновками акта перевірки Позивачем порушено вимоги:
- підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, підпункту "в" пункту 176.1 статті 176, пункту 179.1 статті 179 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України) у зв`язку із не поданням податкової декларації про майновий стан і доходи, одержані у 2012 році, до Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області;
- пункту 57.1 статті 57, абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України у зв`язку із неперерахуванням до бюджету до 20 лютого 2013 року податку на доходи фізичних осіб за отримані у 2012 році доходи в сумі - 125 261,82 грн.
На підставі акта перевірки Відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 13 червня 2016 року:
- №0025581700, яким ОСОБА_1 визначено суму грошового зобов`язання у розмірі 156 577,36 грн., у тому числі: за основним платежем - 125 261,89 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 31315,47 грн.;
- №0025611702, яким ОСОБА_1 визначено суму грошового зобов`язання у розмірі 170,00 грн штрафних (фінансових) санкцій.
Фактичною підставою прийняття вказаних індивідуальних актів стали висновки Відповідача, що внаслідок прощення ТОВ "АУЗ Факторинг" боргу за договорами Позивачу, у останнього виник обов`язок щодо подання звітності з податку на доходи фізичних осіб, а також щодо визначення та сплати зобов`язань з відповідного податку. Не вчинення відповідних дій ОСОБА_1 кваліфіковане податковим органом як правопорушення.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, на підставі договору про відступлення прав вимоги від 18 вересня 2012 року №2 між ПАТ "Фольксбанк" та TOB "АУЗ Факторинг" право вимоги заборгованості ОСОБА_1 по кредитних договорах від 1 та 14 вересня 2008 року №KF51916 та №KF51494 відступлене TOB "АУЗ Факторинг".
В подальшому 12 грудня 2012 року між ОСОБА_1 та ТОВ "АУЗ Факторинг" укладено два договори про погашення заборгованості, згідно з пунктом 2.2 яких кредитор бере на себе зобов`язання звільнити ОСОБА_1 від обов`язку погашення залишку заборгованості по кредитних договорах.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
У касаційній скарзі, обґрунтовуючи порушення норм матеріального та процесуального права судами першої та апеляційної інстанцій, Відповідач зазначає, що судами попередніх інстанцій не вірно надано правову оцінку обставинам щодо повідомлення ТОВ "АУЗ Факторинг" ОСОБА_1 про факт прощення (анулювання) боргу.
3.2. Доводи Позивача (особи, яка подала заперечення на касаційну скаргу)
У запереченні на касаційну скаргу Позивач посилається на те, що Відповідачем не доведено підтвердження виконання кредитором вимог, визначених підпунктом "д" пункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України.
Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 вказаного Кодексу загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.
За приписами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).
Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є вичерпним.
Так, відповідно до підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції, чинній до 2 січня 2013 року, тобто на час виникнення спірних правовідносин) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді суми боргу платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення про анулювання боргу та включає суму анульованого боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано, такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.
Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.
Згідно з частиною першою статті 546 Цивільного кодексу України виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.
Відповідно до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.
Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний доход. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.
Відсутність в підпункті "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку (процентного), анульованого кредитором за його самосійним рішенням, була усунена шляхом внесення змін Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28 грудня 2014 року №71-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2015 року.
Згідно з підпунктом "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.