ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
18 грудня 2020 року
м. Київ
справа № 804/3109/16
адміністративне провадження № К/9901/37886/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної фіскальної служби України на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду у складі судді Гончарової І.А. від 31 серпня 2016 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Білак С.В., суддів Олефіренко Н.А., Шальєвої В.А. від 25 січня 2017 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Дніпро Інвест Буд" до Державної податкової інспекції в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, Державної фіскальної служби України про визнання дій неправомірними та зобов`язання вчинити певні дії,
В С Т А Н О В И В:
Предметом розгляду судів у справі були позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "Дніпро Інвест Буд" (далі - позивач, Товариство) до Державної податкової інспекції в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - відповідач 1, Інспекція), Державної фіскальної служби України (далі - відповідач 2, ДФС) про: 1) визнання протиправною бездіяльності відповідачів по незабезпеченню автоматичного збільшення суми, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення за період з січня 2014 року по червень 2015 року у розмірі 1968062 грн. у системі електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - ПДВ); 2) зобов`язання Інспекції та ДФС збільшити у системі електронного адміністрування ПДВ суму, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення за період з січня 2014 року по червень 2015 року у розмірі 1968062 грн. та відобразити відповідне збільшення у витягу з системи електронного адміністрування ПДВ.
У позовній заяві Товариство посилалося на те, що рішення Інспекції від 21 січня 2015 року №7 про анулювання реєстрації позивача платником ПДВ скасовано в судовому порядку, а тому вважає, що нездійснення у зв`язку із таким анулюванням автоматичного збільшення від`ємного значення ПДВ у системі електронного адміністрування на суму, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних та яка була відображена Товариством у поданій до податкового органу декларації з ПДВ за червень 2015 року, є порушенням вимог пункту 200-1.3 статті 200-1 та пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі - ПК України).
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2016 року позов Товариства задоволено; визнано протиправною бездіяльність відповідачів по незабезпеченню автоматичного збільшення суми, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення за період з січня 2014 року по червень 2015 року у розмірі 1968062 грн. у системі електронного адміністрування ПДВ; зобов`язано відповідачів збільшити у системі електронного адміністрування ПДВ суму, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення за період з січня 2014 року по червень 2015 року у розмірі 1968062 грн. та відобразити відповідне збільшення у витягу з системи електронного адміністрування ПДВ.
Рішення суду обґрунтовано тим, що постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 травня 2015 року по справі №804/2539/15, яка набрала законної сили, визнано протиправним та скасовано рішення Інспекції від 21 січня 2015 року №7 про анулювання реєстрації позивача платником ПДВ. За таких обставин, за висновком суду, сформовані у поданій позивачем до контролюючого органу та прийнятій останнім податковій декларації з ПДВ за червень 2015 року показники мали бути враховані відповідачами при автоматичному збільшенні суми, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, на величину від`ємного значення за червень 2015 року у сумі 1968062 грн., однак відповідних дій вчинено не було, чим допущено протиправну бездіяльність.
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 25 січня 2017 року скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким позов задовольнив частково; визнав протиправною бездіяльність відповідачів по незабезпеченню автоматичного збільшення суми, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення за період з січня 2015 року по червень 2015 року у розмірі 1907904 грн. у системі електронного адміністрування ПДВ; зобов`язав відповідачів збільшити у системі електронного адміністрування ПДВ суму, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення за період з січня 2015 року по червень 2015 року у розмірі 1907904 грн. та відобразити відповідне збільшення у витягу з систему електронного адміністрування ПДВ; в задоволенні решти позовних вимог відмовив.
Приймаючи таке рішення, суд апеляційної інстанції погодився із позицією Дніпропетровського окружного адміністративного суду про те, що після початку роботи системи електронного адміністрування ПДВ у штатному режимі на постійній основі, отримавши податкові декларації з ПДВ за лютий 2015 року - червень 2015 року, які прийняті контролюючим органом, відповідачами протиправно не забезпечено відображення їх показників у цій системі, однак зазначив, що фактичний залишок суми від`ємного значення податку по декларації за червень 2015 року та, відповідно, суми, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, складає 1907904 грн.
Водночас підставою для скасування апеляційний судом рішення суду першої інстанції у повному обсязі стало порушення останнім норм процесуального права внаслідок вирішення справи, предметом оскарження в якій є бездіяльність центрального органу виконавчої влади (ДФС), суддею одноособово, а не колегією у складі трьох суддів, як це було передбачено частиною першою статті 24 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент ухвалення рішення; далі - КАС України).
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач 2 подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення процесуальних норм, просив їх скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, ДФС посилається на помилковість позиції судів у даній справі про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вирішення спору без повного та всебічного дослідження всіх обставин справи. Доводи касаційної скарги по суті зводяться до того, що у разі анулювання реєстрації особи платником ПДВ за ініціативою контролюючого органу, то така особа з цього моменту і до прийняття судом рішення про скасування відповідного рішення контролюючого органу втрачає право на формування податкового кредиту і отримання бюджетного відшкодування, така особа податкову звітність у зазначений період не подає, а тому вважає, що підстави для збільшення суми, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення за період з січня 2015 року по червень 2015 року відсутні.
Товариство у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечило, вважаючи їх безпідставними, а рішення суду апеляційної інстанції, яке просить залишити без змін, - обґрунтованим та законним. По суті зазначило про безпідставність доводів ДФС про втрату позивачем права на формування податкового кредиту з моменту анулювання його реєстрації платником ПДВ, адже підприємством у декларації за червень 2015 року відображено суму податкового кредиту (від`ємного значення податку), який сформований до анулювання реєстрації платником ПДВ на підставі вже виписаних та зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Справа передана до Верховного Суду, як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з такого.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що Товариство з 18 жовтня 2007 року є платником ПДВ.
Водночас встановлено, що 21 січня 2015 року Інспекцією прийнято рішення №7 про анулювання реєстрації позивача платником ПДВ на підставі підпункту "ж" пункту 184.1 статті 184 ПК України.
Позивач не погодився із згаданим рішенням контролюючого органу і оскаржив його у судовому порядку. Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 06 травня 2015 року у справі №804/2539/15, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2015 року, визнав протиправним та скасував рішення податкового органу про анулювання реєстрації платника ПДВ від 21 січня 2015 року №7. Рішення суду набрало законної сили.
Згідно відповіді Інспекції, наданої у листі від 09 лютого 2016 року за №2496/10/04-61-11-01, на виконання рішення суду до реєстру внесено запис про реєстрацію Товариства платником ПДВ з 18 жовтня 2007 року, індивідуальний податковий номер - 334225704650.
18 лютого 2016 року позивачем подано до Інспекції: податкову декларацію з ПДВ за лютий 2015 року та додатки до неї (згідно квитанції №2 документ доставлено до районного рівня, реєстраційний номер документу 9275830184), в якій задекларовано від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, у сумі 1968062 грн. (рядок 21 декларації); податкову декларацію з ПДВ за березень 2015 року та додатки до неї (згідно квитанції №2 документ доставлено до районного рівня, реєстраційний номер документу 9275830866), в якій задекларовано від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, у сумі 1968062 грн. (рядок 21 декларації); податкову декларацію з ПДВ за квітень 2015 року та додатки до неї (згідно квитанції №2 документ доставлено до районного рівня, реєстраційний номер документу: 9275830982), в якій задекларовано від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, у сумі 1968062 грн. (рядок 21 декларації); податкову декларацію з ПДВ за травень 2015 року та додатки до неї (згідно квитанції №2 документ доставлено до районного рівня, реєстраційний номер документу: 9275832044), в якій задекларовано від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, у сумі 1968062 грн. (рядок 21 декларації).
Цього ж дня Товариством подано до контролюючого органу: податкову декларацію з ПДВ за червень 2015 року та додатки до неї (згідно квитанції №2 документ доставлено до районного рівня, реєстраційний номер документу: 9275832194), в якій задекларовано від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного податкового періоду, у сумі 1968062 грн. (рядок 16 декларації), від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, у сумі 1968062 грн. (рядок 21 декларації); податкову декларацію з ПДВ за липень 2015 року та додатки до неї (згідно квитанції №2 документ доставлено до районного рівня, реєстраційний номер документу: 9275832208), в якій задекларовано від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного податкового періоду, у сумі 1968062 грн. (рядок 16 декларації).
У зв`язку з тим, що за поданою податковою звітністю за червень 2015 року коригування від`ємного значення у системі електронного адміністрування ПДВ не відбулось, позивач звертався до ГУ ДФС у Дніпропетровській області та Інспекції із відповідними листами, в яких просив надати пояснення з цього приводу.
Листом ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 19 травня 2016 року за №2920/10/04-36-12-0116 повідомило, що у зв`язку з виключенням Товариства з реєстру платників ПДВ згідно рішення №7 податкова звітність з ПДВ за лютий-грудень 2015 року не підлягала подачі до контролюючого органу, тому законодавчі підстави відображення від`ємного значення у системі електронного адміністрування ПДВ, яке здійснювалось лише згідно податкової звітності з ПДВ за червень 2015 року, у органів ДФС відсутні. При цьому повідомлено про збереження права на врахування залишку від`ємного значення за податковою декларацією з ПДВ за січень 2015 року.
В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд дійшов висновку про таке.
Основні принципи функціонування системи електронного адміністрування ПДВ визначено статтею 200-1 розділу V ПК України, якою доповнено вказаний Кодекс згідно Закону України від 28 грудня 2014 року №71-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи", що набрав чинності 01 січня 2015 року.
Так, згідно пунктів 200-1.1, 200-1.2 статті 200-1 ПК України система електронного адміністрування ПДВ забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування ПДВ; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу. Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування ПДВ.
На виконання приписів вказаної норми ПК України постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року №569 "Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість" (далі - Порядок №569) затверджено Порядок електронного адміністрування ПДВ, яким визначено механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування ПДВ, особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків.