ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 грудня 2020 року
м. Київ
справа № 520/2922/19
адміністративне провадження № К/9901/817/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :
головуючої судді- Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
за участі:
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
представника Позивача: Макаренка О.М.,
представника Відповідача: Саєнко Л.І.,
розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу ОСОБА_1
на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2019 року (суддя Супрун Ю.О.)
та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 2 грудня 2019 року (суддя-доповідач: Донець Л. О., судді: Гуцал М. І., Бенедик А. П.)
у справі позовом ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у Харківській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішень про застосування штрафних санкцій та вимоги,
ВСТАНОВИВ
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1.Короткий зміст позовних вимог
ОСОБА_1 (надалі також - Позивач; ОСОБА_1 ) звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС України у Харківській області (надалі також - Відповідач; правонаступник - Головне управління ДПС у Харківській області), в якому просив суд визнати протиправними та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій до Позивача від 07 березня 2019 року № 0002191305; № 0002201305; № 0002211305; № 0002221305; податкових повідомлень-рішень Відповідача від 07 березня 2019 року № 0002241305; № 0002251305; № 0002261305; № 0002271305; від 11 липня 2019 року № 0006031305; вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 07 березня 2019 року № Ф-0000021305; скасувати податкову вимогу від 01 квітня 2019 рок № 33341-56 на суму 7 369 378,12 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що висновки перевірки не ґрунтуються на вимогах законодавства, оскільки Позивачем виконані вимоги Податкового кодексу України, сплачено податок на доходи фізичних осіб за ставкою, встановленою статтею 172 ПК України, та військовий збір, окрім того у Позивача не виникав обов`язок зі сплати податку на додану вартість та подання щорічних податкових декларацій, ведення Книги обліку доходів і витрат та сплати єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 2 грудня 2019 року, у задоволенні позову відмовлено.
Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що ОСОБА_1 в охоплений перевіркою період провадив діяльність, пов`язану із будівництвом за рахунок власних та залучених у інших осіб коштів житлових будинків, у тому числі багатоквартирних, та здійснював продаж зазначених будинків та (або) квартир іншим особам для задоволення їх соціальних потреб і отримання прибутку, що є свідченням того, що відповідна діяльність Позивача для цілей оподаткування має кваліфікуватися як підприємницька.
Вказане слугувало підставою для висновків судів, що дохід від операцій з продажу об`єктів нерухомого майна на загальну суму 11 004 763,00 грн є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб за ставкою податку, визначеною у пункті 167.1 статті 167 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України), та підлягав включенню до декларації про майновий стан і доходи позивача за 2013-2017 роки.
Також судами попередніх інстанцій зазначено, що з огляду на підприємницький характер діяльності Позивача в охоплений перевіркою період та враховуючи, що у січні 2014 року обсяг операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню податком на додану вартість, перевищив обсяг 300000 грн, у Позивача виник обов`язок зареєструватись платником податку на додану вартість та утримувати з операцій постачання об`єктів нерухомого майна податок на додану вартість на загальних умовах. Невиконання Позивачем вказаного податкового обов`язку зумовило заниження податкового зобов`язання по податку на додану вартість за період 2014-2017 роки.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись з рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та ухвалити нове судове рішення про задоволення позовних вимог.
Відповідач у відзиві на касаційну скаргу просив залишити касаційну скаргу без задоволення. Вказує, що судами першої та апеляційної інстанцій при ухваленні судових рішень не допущено порушень норм матеріального та процесуального права.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що Відповідачем проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів із сум доходів від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем об`єктів нерухомого майна за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2017 року, про що складений акт від 08 лютого 2019 року № 350/20-40-13-05-08/ НОМЕР_1 .
Згідно з висновками акта перевірки встановлено порушення ОСОБА_1 :
статті 58 та частини шостої статті 128 Господарського кодексу України в частині здійснення господарської діяльності без державної реєстрації фізичної особи-підприємця та незабезпечення ведення обліку результатів підприємницької діяльності;
статті 18 Закону України від 15.05.2003 № 755-ІV "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань" в частині неподання державному реєстратору документів для державної реєстрації фізичної особи-підприємця;
підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, пункту 177.5, пункту 177.11 статті 177 ПК України в частині неподання декларацій про майновий стан і доходи за 2013, 2014, 2015, 2016, 2017 роки;
пункту 177.10 статті 177 ПК України в частині не ведення платником податків ОСОБА_1 . Книги обліку доходів і витрат;
підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167, підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168, пунктів 177.1, 177.2 статті 177 ПК України в частині заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2017 року в загальній сумі 2 110 303,98 грн, в т.ч. за 2013 рік - 52 079,60 грн, за 2014 рік - 521 499,36 грн за 2015 рік - 165 443,80 грн, за 2016 рік - 426 565,44 грн та за 2017 - 944 715,78 грн;
абзацу 4 пункту 2 статті 6 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" зі змінами та доповненнями в частині не подання звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2013, 2014, 2015, 2016, 2017 роки;
пункту 2 частини першої статті 7, статті 8, частини восьмої статті 9 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VІ "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" зі змінами та доповненнями в частині заниження бази нарахування єдиного внеску, внаслідок чого донараховано єдиний внесок в загальній сумі 102 714,26 грн, в т.ч. за 2013 рік в сумі 6766,15 грн, за 2014 рік - 36603,29 грн, за 2015 рік - 8128,82 грн, за 2016 рік - 15554,00 грн, за 2017 рік - 35662,00 грн;
пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України в частині заниження податкового зобов`язання з військового збору у періоді з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року на суму 114 333,82 грн, в т.ч. за 2015 рік - 12453,96 грн, за 2016 рік - 23153,55 грн та за 2017 рік - 78726,31 грн;
пункту 181.1 статті 181, пункту 183.4 статті 183, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187 пункту 188.1 статті 188, пункту 200.1 статті 200 ПК України в частині заниження податку на додану вартість за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2017 року у загальній сумі 2 139 413,00 грн.
Висновки Відповідача про порушення наведених норм ґрунтуються на тому, що ОСОБА_1 в період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2017 року провадив господарську діяльність, що полягала у будівництві та наступному продажу об`єктів нерухомого майна, доходи від якої не були включені до загального річного оподатковуваного доходу, та з яких не був утриманий податок на доходи фізичних осіб.
Згідно з висновками, викладеними у акті перевірки, протягом вказаного періоду Позивачем за нотаріально посвідченими угодами купівлі-продажу квартир було реалізовано населенню квартири на загальну суму 11 004 763,00 грн, у тому числі за 2013 рік - 307 700,00 грн, за 2014 рік - 3 074 808,00 грн, за 2015 рік - 830 264,00 грн, за 2016 рік - 1 543 570,00 грн, та за 2017 рік - 5 248 421,00 грн.
Позивач виступав замовником будівництва вказаних об`єктів нерухомості, розміщених на земельних ділянках з цільовим призначенням "будівництво і обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд", придбаних Позивачем на підставі договорів купівлі-продажу.
Окрім того, ОСОБА_1 було укладено з ОСОБА_2 договір позики від 21 липня 2016 року, предметом якого є передача Позивачу як позичальнику у власність грошових коштів у сумі 1 612 650,00 грн. На забезпечення виконання зобов`язання за цим договором було укладено іпотечний договір від 21 липня 2016 року та передано в іпотеку 3-кімнатну квартиру, яка згідно з договором про задоволення вимог заставодержателя від 08 серпня 2016 року передана Іпотекодержателю в рахунок виконання зобов`язання за договором позики та іпотеки. Вартість вищезазначеної квартири відповідно Звіту про оцінку майна від 08 серпня 2016 року склала 786 12,00 грн та віднесена Відповідачем до доходу Позивача, отриманим у зв`язку із реалізацією квартири.
Перевіркою також встановлено, що сума у розмірі 826 238,00 грн (різниця між сумою позики та вартістю об`єкта нерухомості (1 612 650,00 - 786 412,00)), яка не була повернута Позивачем за договором позики від 21 липня 2016 року, є оподатковуваним доходом платника податків ОСОБА_1 за 2016 рік відповідно до положень підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164 ПК України та оподатковується за ставкою податку 18 % бази оподаткування щодо доходу, нарахованого як доходи, прямо визначених відповідними нормами розділу IV ПК України (пункт 167.1 статті 167 ПК України).
Беручи до уваги обсяги побудованих житлових та багатоквартирних житлових будинків, реалізованих об`єктів нерухомості (квартир), систематичний характер такої діяльності, контролюючий орган в Акті перевірки дійшов висновку про здійснення Позивачем підприємницької діяльності без реєстрації фізичною особою-підприємцем.
Крім того встановивши, що сума від здійснення операцій з постачання квартир у 2013, 2014, 2016, 2017 році перевищила 300 000,00 грн, контролюючий орган дійшов висновку, що Позивач набув статусу платника податку на додану вартість, у зв`язку з чим операції з постачання об`єктів нерухомості підлягали оподаткуванню податком на додану вартість.
На підставі Акта перевірки 08 лютого 2019 року № 350/20-40-13-05-08/ НОМЕР_1 Відповідачем прийняті спірні індивідуальні акти: від 07 березня 2019 року № 0002191305, рішення про застосування штрафних санкцій від 07 березня 2019 року № 0002201305, рішення про застосування штрафних санкцій від 07 березня 2019 року № 0002211305, рішення про застосування штрафних санкцій від 07 березня 2019 року № 0002221305, рішення про застосування штрафних санкцій від 07 березня 2019 року № 0002231305, податкове повідомлення-рішення від 07 березня 2019 року № 0002241305, податкове повідомлення-рішення від 07 березня 2019 року № 0002251305, податкове повідомлення-рішення від 07 березня 2019 року № 0002261305, податкове повідомлення-рішення від 07 березня 2019 року № 0002271305, податкове повідомлення-рішення від 11 липня 2019 року № 0006031305, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 07 березня 2019 року № Ф-0000021305; податкова вимога від 01 квітня 2019 року № 33341-56 на суму 7369378,12 грн.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
У касаційній скарзі Позивач стверджує про безпідставність висновків судів попередніх інстанцій щодо здійснення Позивачем продажу об`єктів нерухомого майна в межах господарської діяльності, натомість Позивач здійснював продаж об`єктів нерухомості як фізична особа зі сплатою податку з доходів фізичних осіб під час нотаріального посвідчення угод, внаслідок чого не виникає обов`язку подання податкової декларації, а обов`язок з сплати податку вважається виконаним.
Вказує на незастосування судами норм матеріального права, що визначають особливий порядок оподаткування операцій з нерухомим майном; залишення поза увагою судів доказів сплати Позивачем податку з доходів фізичних осіб та неповного розрахунку з Позивачем за відповідними угодами купівлі-продажу об`єктів нерухомості, що призвело до невірного обрахунку сум податкових зобов`язань. Крім того звертає увагу на відсутність правових підстав для проведення контролюючим органом відповідного заходу контролю, а також порушення порядку засвідчення копій відповідних договорів купівлі-продажу та їх отримання з невстановленого джерела.
3.2. Доводи Відповідача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
У відзиві на касаційну скаргу Відповідач зазначає, що протягом 2013-2017 років ОСОБА_1 самостійно, систематично, за власною ініціативою, на власний ризик та з метою отримання прибутку здійснював послідовну діяльність (спочатку придбання земельних ділянок, будівництво об`єктів нерухомості та подальший їх продаж), що є свідченням того, що відповідна діяльність містить ознаки підприємницької діяльності. Зауважує, що допущені Позивачем порушення норм податкового законодавства, відображені у акті перевірки, перевірені та підтверджені у ході судового розгляду, судами попередніх інстанцій надано правильну правову кваліфікацію та юридичну оцінку встановленим обставинам.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Виходячи з доводів скаржника, що зазначені в касаційній скарзі, та зважаючи на положення статі 341 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України), Суд враховує таке.
У касаційній скарзі Позивач наполягає на відсутності обов`язку подання річної декларації про майновий стан і доходи, стверджуючи про отримання доходів виключно від операцій продажу нерухомого майна, при нотаріальному посвідченні яких було утримано податок на доходи фізичних осіб за ставкою 5 відсотків бази оподаткування, відтак обов`язок подання податкової декларації вважається виконаним відповідно до положень пункту 174.2 статті 174 ПК України.
Враховуючи встановлені судами попередніх інстанцій обставини справи Верховний Суд зазначає, що оподаткування доходу фізичних осіб регламентовано розділом IV ПК України, відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 якого, об`єктом оподаткування фізичної особи - резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Згідно з підпунктом 164.2.4 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються частина доходів від операцій з майном, розмір якої визначається згідно з положеннями статей 172- 173 цього Кодексу.
Ставки податку встановлені статтею 167 ПК.
Абзацами першим і третім пункту 167.1 статті 167 ПК України (у редакції, чинній до 01 січня 2015 року), було передбачено, що ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.