ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 грудня 2020 року
м. Київ
справа № 2а-4695/10/1370
касаційне провадження № К/9901/5819/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального ГУ Міндоходів (далі - Інспекція) на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 15.04.2014 (головуючий суддя - Ланкевич А.З., судді - Гулик А.Г., Карп`як О.О.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 12.03.2015 (головуючий суддя - Макарик В.Я., судді - Большакова О.О., Глушко І.В.) у справі за позовом Державного підприємства "Львівський державний авіаційно-ремонтний завод" (далі - Підприємство) до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального ГУ Міндоходів, за участі третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, на стороні відповідача - Головного управління Державної казначейської служби України у Львівській області (далі - Казначейство), про визнання протиправним і скасування податкових повідомлень-рішень та стягнення,
У С Т А Н О В И В:
У червні 2010 року підприємство звернулось до суду із позовом до Інспекції та Казначейства, у якому з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог просило: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 0000892301/0/9264 від 19.05.2010, № 0001102301/2/8446 від 06.05.2010 (№ 0001102301/1/3152 від 17.02.2010, № 0001102301/0/21481 від 11.12.2009), № 0000262301/1/7460 від 21.04.2010 (№ 0000262301/0/2443 від 08.02.2010), № 0000522301/1/9607 від 25.05.2010 (№ 0000522301/0/4935 від 16.03.2010); стягнути з Державного бюджету України на користь Підприємства бюджетну заборгованість з відшкодування податку на додану вартість у розмірі 2323764,62 грн.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: виходячи зі змісту положень підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" попереднім податковим періодом може бути будь-який податковий період, який передує звітному, а тому визначення суми податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, може здійснюватися за будь-який попередній податковий період, а не лише за період, який передував звітному; оскільки Інспекція не подала до Казначейства відповідний висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, на підставі якого Казначейство повинне було перерахувати зазначену у висновку суму коштів на рахунок Підприємства, а право на відшкодування податку на додану вартість є матеріальним правом Підприємства, з огляду на що позивач правомірно скористався правом на захист свого майнового інтересу, шляхом звернення до суду із вимогою про стягнення бюджетного відшкодування.
Львівський окружний адміністративний суд постановою від 15.04.2014, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 12.03.2015, позов задовольнив у повному обсязі: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення № 0000892301/0/9264 від 19.05.2010, № 0001102301/2/8446 від 06.05.2010 (№ 0001102301/1/3152 від 17.02.2010, № 0001102301/0/21481 від 11.12.2009), № 0000262301/1/7460 від 21.04.2010 (№ 0000262301/0/2443 від 08.02.2010), № 0000522301/1/9607 від 25.05.2010 (№ 0000522301/0/4935 від 16.03.2010); стягнув з Державного бюджету України через Казначейство на користь Підприємства заборгованість з відшкодування податку на додану вартість у розмірі 2323764,62 грн.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що: матеріалами справи (накладними, податковими накладними, платіжними дорученнями, реєстрами отриманих та виданих податкових накладних, деклараціями з податку на додану вартість відповідних податкових періодів тощо) підтверджується правильність визначення позивачем сум податкового кредиту, а також правильність сум з податку на додану вартість, що підлягають бюджетному відшкодуванню у відповідних податкових періодах; попереднім податковим періодом може бути будь-який податковий період, який передує звітному, а тому визначення суми податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, може здійснюватися за будь-який попередній податковий період, а не лише за період, який передував звітному; у разі, коли податковий орган в установлений законом строк не надає відповідний висновок органу державного казначейства, платник податків вправі скористатись свої правом на захист свого майнового інтересу, шляхом звернення до суду із позовом про стягнення бюджетного відшкодування податку на додану вартість з Державного бюджету України.
Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 03.04.2015 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що Підприємство не зверталось до податкового органу зі скаргами на постачальників у відповідності до підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", а документального підтвердження отримання податкових накладних у інших періодах, ніж дата їх виписки, Підприємством до перевірки надано не було. Решта доводів скаржника зводиться до цитування норм Закону України "Про податок на додану вартість" та змісту актів перевірок.
Підприємство не скористалось своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 30.11.2020 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 01.12.2020.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекцією були проведені: позапланова виїзна перевірка Підприємства з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за вересень, результати якої оформлені актом № 494/23-4/07684556, за висновками якого Підприємством були порушені, зокрема, вимоги підпункту 7.7.1, 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", в результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування за вересень 2009 року на 464320,00 грн.; позапланова виїзна перевірка Підприємства з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за жовтень 2009 року, яка виникла за рахунок від`ємного значення з податку на додану вартість, що декларувалось у вересня 2009 року, результати якої оформлені актом № 37/23-4/07684556, за висновками якого (з урахуванням відповіді від 04.02.2010 № 2196/223-4/182 на заперечення Підприємства на акт перевірки) Підприємством були порушені, зокрема, вимоги підпункту 7.7.1, 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", в результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування за жовтень 2009 року на 767238,87 грн.; позапланова виїзна перевірка Підприємства з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за липень 2009 року, результати якої оформлені актом № 93/23-4/07684556 від 26.02.2010, за висновками якого Підприємством були порушені, зокрема, вимоги підпункту 7.7.1, 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", в результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування за липень 2009 року на 402786,00 грн.; невиїзна документальна невиїзна документальна перевірка Підприємства з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за серпень, жовтень 2009 року та достовірності визначення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, за серпень 2009 року, результати якої оформлені актом № 264/23-4/07684556 від 29.04.2010, за висновками якого (з урахуванням відповіді від 17.05.2010 № 9091/23-4/816 на заперечення Підприємства на акт перевірки) Підприємством були порушені, зокрема, вимоги підпункту 7.7.1, 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", в результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування на 689419,75 грн. (у тому числі: за серпень 2009 року - 619516,46 грн., за жовтень 2009 року - 69903,29 грн.).
Зокрема, у актах перевірок було вказано, що Підприємством неправомірно було включено до складу податкового кредиту вересня 2009 року суми податку на додану вартість по придбаних товарах (роботах, послугах) згідно податкових накладних попередніх періодів, відмінних від звітного, а саме - податкові накладні квітня, червня, липня та серпня 2009 року; до складу податкового кредиту жовтня 2009 року неправомірно включено суми податку на додану вартість по придбаних товарах (роботах, послугах) згідно податкових накладних попереднього періоду (вересня 2009 року) відмінного від звітного (жовтня 2009 року); до складу податкового кредиту липня 2009 року неправомірно включено суми податку на додану вартість по придбаних товарах (роботах, послугах) згідно податкових накладних попередніх періодів (лютого, квітня, червня 2009 року), відмінних від звітного (липня 2009 року); до складу податкового кредиту серпня 2009 року неправомірно включено суми податку на додану вартість по придбаних товарах (роботах, послугах) згідно податкових накладних попередніх періодів (лютого, квітня та червня 2009 року), відмінних від звітного (серпня 2009 року), без подання скарг на відповідних постачальників у відповідності до підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", та, як наслідок, Підприємством безпідставно віднесено до складу податкового кредиту вересня 2009 року суму податку на додану вартість 1060842,37 грн, жовтня 2009 року - 577443,81 грн. та липня 2009 року - 1182304,23 грн. Також, вказані обставини слугували підставою для висновку Інспекції про те, що Підприємством зайво включено до суми бюджетного відшкодування за вересень 2009 року оплату податкового кредиту за серпень 2009 року в розмірі 464320,00 грн, за жовтень 2009 року - оплату податкового кредиту за вересень 2009 року у розмірі 613690,49 грн., за липень 2009 року - оплату податкового кредиту за червень 2009 року у розмірі 402786,00 грн та за серпень 2009 року - оплату податкового кредиту за липень 2009 року - у розмірі 519 520,23 грн., а до суми бюджетного відшкодування за жовтень 2009 року - оплату податкового кредиту за червень 2009 року у розмірі 69903,29 грн.
На підставі висновків вказаних актів перевірок та з урахуванням процедури адміністративного оскарження, Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення: № 0000892301/0/9264 від 19.05.2010, яким зменшила Підприємству суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого на рахунок в установі банку) з податку на додану вартість на 689419,725 грн. (у тому числі: за серпень 2009 року - 619516,46 грн., за жовтень 2009 року - 69903,29 грн.); № 0001102301/0/21481 від 11.12.2009 (№ 0001102301/1/3152 від 17.02.2010, № 0001102301/2/8446 від 06.05.2010), якими зменшила Підприємству суму бюджетного відшкодування за вересень 2009 року на 464320,00 грн.; № 0000262301/0/2443 від 08.02.2010 (№ 0000262301/1/7460 від 21.04.2010), якими зменшила Підприємству суму бюджетного відшкодування за жовтень 2009 року на 767238,87 грн.; № 0000522301/0/4935 від 16.03.2010 (№ 0000522301/1/9607 від 25.05.2010), якими зменшила Підприємству суму бюджетного відшкодування за липень 2009 року на 402786,00 грн.
За приписами підпункту 7.2.1 пункту 7.2 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податку зобов`язаний надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками реквізити, визначені цим підпунктом.
Абзацом 3 підпункту 7.2.3 пункту 7.2 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом.
Відповідно до абзацу 1 підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту. Як виняток з цього правила, підставою для нарахування податкового кредиту при поставці товарів (послуг) за готівку чи з розрахунками картками платіжних систем, банківськими або персональними чеками у межах граничної суми, встановленої Національним банком України для готівкових розрахунків, є належним чином оформлений товарний чек, інший платіжний чи розрахунковий документ, що підтверджує прийняття платежу постачальником від отримувача таких товарів (послуг), з визначенням загальної суми такого платежу, суми податку та податкового номера постачальника.
Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8 1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
При цьому, абзацом 1 підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).
В свою чергу, підпунктом 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).
Отже, у випадку коли право платника на податковий кредит підтверджується податковими накладними, отриманими після закінчення податкових періодів, в яких відбулися оплата та отримання товарів (робіт, послуг), суми податку, вказані в таких податкових накладних, можуть бути включені до складу податкового кредиту в податковому періоді, в якому такі податкові накладні отримані.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, отримання позивачем податкових накладних, період виписки яких припадає на попередні податкові періоди, саме у податкових періодах, в яких вони були включені до податкового кредиту, підтверджується реєстрами отриманих та виданих податкових закладних за відповідні податкові періоди.
Виходячи з наведеного, суди попередніх інстанцій дійшли правомірного висновку, що у разі, коли платник податку отримує належним чином оформлену податкову накладну із запізненням, то він відповідно до зазначених законодавчих норм, але з урахуванням граничного строку давності визначення сум податкових зобов`язань, встановленого статтею 15 Закону України "Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), а саме: не пізніше закінчення 1095 дня, наступного за останнім днем граничного строку подання податкової декларації звітного періоду, не позбавляється права на включення вказаної в ній суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту у тому звітному періоді, в якому вона була отримана.