ПОСТАНОВА
Іменем України
18 листопада 2020 року
м.Київ
справа №826/670/15
адміністративне провадження №К/9901/32395/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуюча суддя: Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
за участю:
секретаря судового засідання Вітковської К.М.,
представника позивача Литвин В.В.,
представника відповідача Гайдая В.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Печерськ-2006" на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року (судді: Єгорова Н.М., Сорочко Є.О., Федотов І.В.) у справі № 826/670/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Печерськ-2006" до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міністерства доходів і зборів України у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
в с т а н о в и в :
У січні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Печерськ-2006" (далі - ТОВ "Печерськ-2006", позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міністерства доходів і зборів України у м. Києві, правонаступником якого є Головне управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві, відповідач), про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 26 грудня 2014 року №182926552208, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем на 441 728,00 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію у сумі 220 684,00 грн.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 10 березня 2015 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.
Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 30 квітня 2015 року визнано нечинною постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 10 березня 2015 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог ТОВ "Печерськ-2006" про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 26 грудня 2014 року № 182926552208 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 537 580,50 грн (в тому числі основний платіж - 358387,00 грн, штрафна санкція - 179193,50 грн), провадження у справі у вказаній частині закрито у зв`язку з досягненням податкового компромісу згідно до чинного на той час п.11-2 розділу VІІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України). В решті постанову суду першої інстанції залишено без змін.
Постановою Верховного Суду від 21 серпня 2019 року скасовано ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 30 квітня 2015 року в частині закриття провадження у справі, а справу в цій частині направлено для продовження розгляду до суду апеляційної інстанції. В іншій частині судові рішення залишені без змін.
За результатами нового апеляційного розгляду справи в означеній частині позовних вимог постановою від 23 жовтня 2019 року Шостий апеляційний адміністративний суд залишив без змін постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 10 березня 2015 року про відмову в задоволенні позовних вимог ТОВ "Печерськ-2006" про визнання протиправним та скасування податкового-повідомлення рішення від 26 грудня 2014 року № 182926552208 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 537 580,50 грн.
Не погоджуючись із таким рішенням суду апеляційної інстанції позивач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти нове, яким закрити провадження у справі в оскаржуваній частині у зв`язку із примиренням сторін. В обґрунтування вимог касаційної скарги посилається на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права, зокрема, положення п. 2 підрозділу 9-2 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі - ПК України). Неправильність такого застосування скаржник аргументує тим, що процедура податкового компромісу застосовна не до податкових повідомлень-рішень, як про це зазначив суд в оскаржуваному рішенні, а саме до податкових зобов`язань, які можуть слугувати підставою до винесення податкових повідомлень-рішень. Наполягаючи на єдиній підставі виникнення правовідносин, що складають предмет спору в даній справі та предмет досягнутого сторонами податкового компромісу, акцентує увагу суду на тому, що суд апеляційної інстанції не надав цьому належної правової оцінки, порушив низку основоположних принципів права, зокрема, верховенства права, рівності учасників перед законом і судом, диспозитивності, змагальності сторін, та офіційного з`ясування обставин справи, превалювання суті над формою та належного урядування, - внаслідок чого допустив подвійне оподаткування одних і тих самих господарських операцій.
Відзиву на касаційну скаргу до суду не надходило.
У судовому засіданні, яке відбулось 18 листопада 2020 року, здійснено заміну відповідача у справі на належного - Головне управління ДПС у м. Києві, з урахуванням наданих податковим органом доказів правонаступництва.
Представник позивача в судовому засіданні підтримав вимоги касаційної скарги з мотивів та обґрунтувань, наведених у ній. Додав, що позивачем виконано усі передбачені законом умови для досягнення податкового компромісу: визначено суми податкових зобов`язань в уточнюючих розрахунках, подано відповідну письмову заяву та сплачено належні до сплати суми. Схвалення відповідачем правильності обчислення та правомірності визначення сум податкових зобов`язань, заявлених до процедури податкового компромісу, у тому числі за спірними господарськими операціями з ТОВ "Компані Інвест" (ЄДРПОУ 38750789) за період з 01.02.2014 по 31.03.2014, підтверджується довідкою № 95/26-55-22-09/34414872 від 07.04.2015, складеною за результатами проведеної відповідачем документальної позапланової перевірки. Належне виконання позивачем усіх визначених законодавчо умов, а також фактичне і юридичне досягнення сторонами згоди щодо податкового компромісу підтверджується ухваленим тимчасовою комісією в установленому порядку та офіційно оформленим Рішенням ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві № 23668/10/26-55-22-09 від 14.04.2015. За законом податковий компроміс визнається досягнутим після сплати платником податків узгоджених податкових зобов`язань, тобто, в даному випадку, - з дати оплати платіжного доручення № 1265, 06.04.2015. Отже, сплатою у процедурі податкового компромісу 17919, 00грн - 5% від податкового зобов`язання з ПДВ на суму 358387,00грн, що виникло із фінансово-господарських операцій позивача з ТОВ "Компані Інвест" за період з 01.02.2014 по 31.03.2014, позивач виконав податковий обов`язок із такого податкового зобов`язання, адже іншу частину цього зобов`язання (95%), а також усі можливі штрафи і пеню, визнано погашеними. Стягнення цих сум за податковим повідомленням-рішенням означатиме обкладання одного об`єкта одним і тим самим податком двічі, тобто, подвійне оподаткування. Неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права, за твердженням позивача, полягало у неправильному його тлумаченні судом, а саме - у помилковому висновку суду про застосовність податкового компромісу саме до податкових повідомлень-рішень, а не до податкових зобов`язань, як те передбачено пунктом 2 підрозділу 9-2 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України (у редакції, що діяла до 01.01.2017, тобто на момент спірних правовідносин).
Представник відповідача наполягав на законності й обґрунтованості оскаржуваного рішення апеляційного суду з мотивів і підстав, викладених у ньому. Суть письмових заперечень податкового органу, що містяться у матеріалах справи, зводиться до наступного: податковий компроміс розповсюджується на неузгоджені суми податкових зобов`язань, застосовується до правовідносин, що виникли до 01 квітня 2014 року протягом строків, визначених статтею 102 Податкового кодексу України та поширюється виключно на податкові зобов`язання з податку на прибуток та податку на додану вартість. З посиланням на термінологію, застосовану в "Методичних рекомендаціях щодо особливостей уточнення податкових зобов`язань з податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість у разі застосування податкового компромісу", затверджених наказом ДФС України від 17.01. 2015 № 13 (далі - Методичні рекомендації), відповідач стверджує, що лише у разі отримання контролюючим органом, який надіслав податкове повідомлення - рішення платнику податків, "Заяви про компроміс по ППР", такий орган має обов`язок розглянути таку заяву, а також необхідні матеріали на предмет їх відповідності умовам податкового компромісу, передбаченим Кодексом. Із заявою у письмовій формі про намір досягти податкового компромісу по неузгоджених сумах податкових зобов`язань з податку на додану вартість, визначених у податковому повідомленні-рішенні від 26.12.2014 № 182926552208 позивач до відповідача не звертався, отже, належно процедури не ініціював. У даному випадку, на переконання представника відповідача, на порушення вимог п. 3.13 Методичних рекомендацій, ТОВ "Печерськ-2006" застосовано процедуру досягнення податкового компромісу в порядку, передбаченому пунктом 3.3. Методичних рекомендацій (шляхом подання уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань), у той час як досягнення податкового компромісу мало б здійснюватися виключно за заявою про компроміс по податковому повідомленню-рішенню від 26.12.2014 № 182926552208. На запитання суду пояснив, що спору щодо фактичних обставин справи між сторонами немає, відомостями про наявність інших, окрім охоплених податковою перевіркою, господарських операцій позивача з ТОВ "Компані Інвест ЛТД" за період з 01.02.2014 по 31.03.2014, контролюючий орган також не володіє, проте відсутність посилання на реквізити спірного податкового повідомлення-рішення у документах позивача, - заяві про компроміс та платіжному дорученні, вважає самостійною й достатньою підставою до неврахування такого платіжного документа у погашення спірних у цій справі зобов`язань. Щодо правових підстав здійснення перевірки та складання уповноваженими особами відповідача за її результатами довідки № 95/26-55-22-09/34414872 від 07.04.2015, так само як і щодо правових наслідків ухвалення тимчасовою комісією ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві рішення № 23668/10/26-55-22-09 від 14.04.2015, в частині, що стосуються операцій позивача з ТОВ "Компані Інвест ЛТД" за період з 01.02.2014 по 31.03.2014, представник відповідача жодних змістовних пояснень не надав.
Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій було встановлено, що у період з 02 грудня 2014 року по 08 грудня 2014 року ДПІ у Печерському районі ГУ Міндоходів у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Печерськ-2006" з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ "Компані Інвест ЛТД", ТОВ "Еско Трейн" за період з 01 січня 2014 року по 31 жовтня 2014 року, за результатами якої складено Акт від 15 грудня 2014 року № 1231/26-55-22-08/34414872. В ході означеної перевірки податковим органом встановлено порушення позивачем ст.185, п.п.198.1, 198.6 ст.198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на суму 441728,00 грн.
На підставі акту перевірки податковим органом було прийнято податкове повідомлення-рішення від 26 грудня 2014 року № 182926552208, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 662592,00 грн (у тому числі 441728,00 грн за основним платежем та 220864,00 штрафних (фінансових) санкцій).
Таким чином, позивач звернувся до суду в січні 2015 року, оскаржуючи правомірність податкового повідомлення-рішення від 26 грудня 2014 року №182926552208.
Пізніше, у березні 2015 року, позивачем було ініційовано процедуру податкового компромісу шляхом внесення уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань та подачі відповідачеві заяви про намір досягнення податкового компромісу від 04.03.2015 № 4, документальними результатами якої стали довідка ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві про результати перевірки № 95/26-55-22-09/34414872 від 07.04.2015, якою підтверджено дані поданих позивачем уточнюючих розрахунків на загальну суму ПДВ 3604042грн, зокрема, по ТОВ "Компані Інвест ЛТД" (код за ЄДРПОУ 387507789), - на суму 358387,45грн; та рішення ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві № 23668/10/26-55-22-09 від 14.04.2015 "Про застосування податкового компромісу", яким встановлено сплату товариством 5% сум узгоджених податкових зобов`язань в рахунок сплати податкового компромісу, зокрема, 17919грн за платіжним дорученням № 1265, та погоджено застосування податкового компромісу, зокрема, за операціями позивача з ТОВ "Компані Інвест ЛТД" (код за ЄДРПОУ 387507789) за період з 01.02.2014 по 31.03.2014. Решта зобов`язань в розмірі 95%, а також штрафи та пеня, визнано погашеними.
У зв`язку з цим до суду позивачем подано відповідне клопотання про закриття провадження у справі внаслідок примирення сторін. Як вже зазначалося, ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 30 квітня 2015 року клопотання позивача було задоволено, а провадження у справі - закрито з підстав, визначених пунктом 3 частини 1 статті 157 КАС України, у чинній на час його застосування редакції. Проте постановою Верховного Суду від 21 серпня 2019 року означену ухвалу скасовано, а справу в цій частині направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог в означеній частині суд апеляційної інстанції виходив, зокрема, з такого: "примирення можливе лише за волевиявленням та взаємною згодою обох сторін і має стосуватись предмета адміністративного позову, тобто оскаржуваного податкового повідомлення - рішення. Проте, ГУ ДФС у м. Києві вказує, що податковий компроміс у даній справі не стосувався оскаржуваного податкового повідомлення - рішення, він стосувався уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з ПДВ, що не є предметом позову". Аналізуючи наявне в матеріалах справи рішення ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м.Києві № 23668/10/26-55-22-09 від 14 квітня 2015 року, яким погоджено застосування податкового компромісу в частині податкових зобов`язань з ПДВ в сумі 358 387,45 грн при здійсненні фінансово-господарських відносин з ТОВ "Компані Інвест ЛТД", суд не визнав його таким, що стосується спірних операцій, виходячи лише з того, що у вказаному рішенні відсутні посилання на суму штрафної санкції у розмірі 179193,50 грн. Доводи ж апелянта (позивача) про те, що платіжним дорученням від 06 квітня 2015 року № 1265 ним сплачено грошове зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 17919,00 грн саме по податковому повідомленню-рішенню № 182926552208 від 26 грудня 2014 року за наслідками застосування податкового компромісу по контрагенту ТОВ "Компані Інвест ЛТД", колегією суддів апеляційного суду відхилені через відсутність у призначенні платежу посилання на будь-яке податкове повідомлення - рішення. Не визнавши факту досягнення згоди з контролюючим органом за спірними сумами донарахувань в межах процедури податкового компромісу, суд апеляційної інстанції перейшов до змісту виявлених порушень податкового законодавства та до дослідження й аналізу доказів реальності господарський операцій, внаслідок чого дійшов висновку про безтоварність останніх.
Таке тлумачення норм податкового законодавства суд вважає хибним, а висновки суду апеляційної інстанції, засновані на такому правозастосуванні, - помилковими та такими, що порушують низку основоположних принципів права.
Законом України №63-VІІІ від 05.12.2014 "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо особливостей уточнення податкових зобов`язань з податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість у разі застосування податкового компромісу" розділ XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено підрозділом 9-2 "Особливості уточнення податкових зобов`язань з податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість під час застосування податкового компромісу", яким запроваджено новий для України того часу правовий інститут податкового компромісу. Цей закон є тим законодавчим нормативним актом, що регулює основні засади, правові підстави та порядок застосування режиму звільнення платника податків від юридичної відповідальності за заниження податкових зобов`язань за умови їх часткової сплати.
З метою забезпечення належної організації роботи підрозділів щодо застосування податкового компромісу Державною фіскальною службою України було розроблено та наказом від 17.01.2015 № 13 затверджено "Методичні рекомендації щодо особливостей уточнення податкових зобов`язань з податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість у разі застосування податкового компромісу", які, однак, з огляду на відсутність державної реєстрації, не є обов`язковими для платників податків та дій останніх не регламентують.
Відповідно до визначення, на веденого у пункті 1 підрозділу 9-2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (далі - цього, вказаного підрозділу; тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий компроміс - це режим звільнення від юридичної відповідальності платників податків та/або їх посадових (службових) осіб за заниження податкових зобов`язань з податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість за будь-які податкові періоди до 1 квітня 2014 року з урахуванням строків давності, встановлених статтею 102 цього Кодексу. Платник податків, який вирішив скористатися процедурою податкового компромісу, під час дії податкового компромісу за такі податкові періоди має право подати відповідні уточнюючі розрахунки податкових зобов`язань з податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість, в яких визначає суму завищення витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств та/або суму завищення податкового кредиту з податку на додану вартість. Цим же пунктом визначено також низку умов, яким має відповідати такий уточнюючий розрахунок, та обумовлюються деякі правові наслідки його подання.
Згідно із абзацом 1 пункту 2 підрозділу 9-2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) сума заниженого податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість сплачується в розмірі 5 відсотків такої суми. При цьому 95 відсотків суми заниженого податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість вважаються погашеними, штрафні санкції не застосовуються, пеня не нараховується.