ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
17 листопада 2020 року
м. Київ
справа №2а-10344/11/2670
касаційні провадження №К/9901/5588/18, К/9901/5584/18
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку спрощеного провадження у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві (далі - Управління) та касаційну скаргу Прокуратури міста Києва (далі - Прокуратура м. Києва) на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 04.02.2015 (головуючий суддя - Старова Н.Е., судді - Мєзєнцев Є.І., Чаку Є.В.) у справі за позовом Дочірнього підприємства з іноземною інвестицією "Сантрейд" (далі - Підприємство) до Державної податкової інспекції у Печерському районі ГУ Міндоходів у місті Києві (далі - Інспекція) (правонаступником якого є Головного управління ДПС у місті Києві), третя особа - Спеціалізована державна податкова інспекція по роботі з великими платниками податків у місті Києві (далі - СДПІ) (правонаступником якої є Офіс великих платників податків ДПС (далі - Офіс), за участю Прокуратури Печерського району міста Києва (далі - Прокуратура Печерського р-ну м. Києва), про скасування податкового повідомлення-рішення,
секретар судового засідання Савченко А.А.
представники позивача - Кравчук А.Л., Медведєва О.Ю., Шемяткін О.О.,
представник відповідача - Гайдай В.М.,
представник третьої особи - Корнейчук О.Л.,
представник Прокуратури - Косенко Д.В.
У С Т А Н О В И В:
У липні 2011 року Підприємство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення № 0001810702/0 від 03.12.2010.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Підприємство послалося на те, що під час проведення перевірки, результати якої оформлені актом від 29.11.2010 № 876/07-02/25394566, на підставі висновків якої Інспекцією було прийняте оспорюване податкові повідомлення-рішення, перевіряючим були надані належним чином оформлені первинні бухгалтерські документи на придбання сільськогосподарської продукції (зернових культур) у ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Шторм", ТОВ "Комкор Транс", ПП "Регіонюгтрейд" та ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг", які відповідають встановленим законодавством вимогам, містять несуперечливу і достовірну інформацію, підтверджують виконання сторонами відповідних господарських операцій, з урахуванням того, що придбана у зазначених контрагентів сільськогосподарська продукція була реалізована позивачем на експорт користь нерезидента, що підтверджується відповідними документами. Також позивач посилався на те, що чинне законодавство України не ставить в залежність виникнення у платника податку на додану вартість права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншими суб`єктами господарювання, з урахуванням того, що належних та допустимих доказів, які б підтверджували факт порушення податкового законодавства контрагентами Підприємства Інспекція у акті перевірки не вказує.
Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 04.11.2013 у задоволенні позову відмовив.
Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що системний аналіз норм законодавства та доказів, наявних у матеріалах справи свідчить про те, що операції по взаємовідносинах Підприємства із ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Шторм" та ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг" не мали реального характеру та не спричиняють реального настання правових наслідків, оскільки: податкові накладні, які стали підставою для формування позивачем податкового кредиту, видані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності товариств, які були контрагентами Підприємства у періоді, який перевірявся; договори купівлі-продажу, укладені між Підприємством та ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Шторм" та ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг", є недійсними в силі закону, оскільки зазначені правочини не відповідають загальним умовам дійсності правочину, з огляду на те, що відсутнє вільне волевиявлення учасника правочину - ТОВ "Е-Восток Україна" і ТОВ "Елфра Дисплей" та його відповідність внутрішній волі. Також, суд першої інстанції вказав, що не приймає до уваги висновок судово-економічної експертизи від 30.04.2013 № 8538/8539/12-45/2615/2616/13-45, оскільки зі змісту висновку вбачається, що при вирішення питань, поставлених на дослідження, експерти виходили лише з факту наявності первинних документів, не досліджуючи при цьому питання щодо належності їх оформлення та реальності здійснення спірних операцій.
Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 04.02.2015 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким позов задовольнив повністю: скасував податкове повідомлення-рішення № 0001810702/0 від 03.12.2010.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове рішення про задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що господарські операції між позивачем та ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Шторм", ТОВ "Комкор Транс", ПП "Регіонюгтрейд" та ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг" були реально (фактично) здійснені, що підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, операції пов`язані з господарською діяльністю Підприємства, всі учасники господарських операцій володіли спеціальною податковою правосуб`єктністю, а висновок Інспекції про фіктивність зазначених господарських операцій є таким, що не відповідає дійсності, не ґрунтується на нормах законодавства України та не підтверджений будь-якими доказами, оскільки: ТОВ "Е-Восток Україна" і ТОВ "Елфра Дисплей" не являлися постачальниками позивача; факт придбання Підприємством продукції у ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Шторм", ТОВ "Комкор Транс", ПП "Регіонюгтрейд" та ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг", частина якої реалізовувалась на експорт, не заперечувався Інспекцією та знайшов своє відображення у акті перевірки; висновком судово-економічної експертизи Київського науково-дослідного інституту судових експертиз від 30.04.2013 № 8538/8539/12-45/2615/2616/13-45 було підтверджено здійснення Підприємством господарських операцій із ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Шторм", ТОВ "Комкор Транс", ПП "Регіонюгтрейд" та ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг" з поставки, перевезення, зберігання, передачі в обробку, доставки до місць накопичення, навантаження для подальшого експорту і продажу; реальність господарських операцій між позивачем та ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Шторм", ПП "Регіонюгтрейд" та ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг" була підтверджена судовими рішеннями у справах № 2а-14681/2670, № 2а-12149/11/2070, № 2а-16423/11/2670 та № 2а-13167/11/2670, які набрали законної сили.
Інспекція оскаржила рішення суду апеляційної інстанції до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 25.02.2015 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судом апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суд апеляційної інстанції не надав належної правової оцінки тому, що: згідно отриманої від ГВ ПМ УПМ ДПІ у Печерському районі інформації від 25.10.2010 (вх. № 13725/26-06/51) встановлено факт створення невстановленими особами ТОВ "Е-Восток Україна" і ТОВ "Елфра Дисплей" з метою прикриття незаконної діяльності - фіктивного підприємництва за ознаками злочину, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України; під час аналізу інформації "Системи автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України" в ланцюгу постачання за липень - серпень 2010 року встановлено розбіжність між податковим кредитом Підприємства та податковими зобов`язаннями ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Шторм", ПП "Регіонюгтрейд" та ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг"; Прокуратурою в Одеській області було порушено кримінальну справу у відношенні керівника ПП "Регіонюгтрейд" за ознаками злочинів, передбачених статтею 212, частиною третьою статті 366 Кримінального кодексу України; за інформацією, наявною в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, щодо ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг" та ТОВ "Комкор Транс" 26.01.2011, 16.03.2011 та 17.11.2011 відповідно внесено запис про припинення у зв`язку з банкрутством, а ТОВ "Шторм" та ПП "Регіонюгтрейд" перебувають у процесі припинення.
Прокуратура м. Києва оскаржила рішення суду апеляційної інстанції до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 02.03.2015 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судом апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суд апеляційної інстанції не надав належної правової оцінки тому, що: згідно отриманої від ГВ ПМ УПМ ДПІ у Печерському районі інформації від 25.10.2010 (вх. № 13725/26-06/51) встановлено факт створення невстановленими особами ТОВ "Е-Восток Україна" і ТОВ "Елфра Дисплей" з метою прикриття незаконної діяльності - фіктивного підприємництва за ознаками злочину, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України, а згідно з висновками судово-почеркознавчих експертиз від 07.10,2010 № 259 та від 13.11.2010 № 288 директор ТОВ "Е-Восток Україна" і ТОВ "Елфра Дисплей" - ОСОБА_1 жодних документів, пов`язаних з діяльністю цих суб`єктів господарювання, не підписував; при проведенні експертизи, результати якої оформлені висновком від 30.04.2013 № 8538/8539/12-45/2615/2616/13-45, експерти досліджували лише наявні в матеріалах справи документи та співставляли дані первинних бухгалтерських документів з даними бухгалтерського та податкового обліку позивача, не досліджуючи при цьому питання щодо належності їх оформлення та реальності здійснення спірних операцій.
У запереченні на касаційні скарги Підприємство просить залишити касаційні скарги Інспекції та Прокуратури м. Києва без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін з підстав того, що: на підтвердження реальності господарських операцій з ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Шторм", ПП "Регіонюгтрейд" та ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг" Підприємство надало вичерпний пакет документів, які підтверджують їх здійснення на етапі закупівлі (видаткові та податкові накладні, рахунки-фактури, товарно-транспортні накладні та реєстри розвантаження автомобілів у портах, погашення складських квитанцій та актів переоформлення, довідки з банківських установ на підтвердження оплати, лист переробного підприємства ТОВ "Українська чорноморська індустрія" щодо прийняття насіння соняшника від зазначених контрагентів для переробки на олію), етапі зберігання (договори складського зберігання, акти виконаних робіт, документи на оплату послуг зі зберігання зерна на відповідних елеваторах, офіційні витяги з Єдиного реєстру складських документів на зерно, листи елеваторів з копіями складських квитанцій контрагентів позивача на підтвердження існування зерна до моменту його переоформлення на позивача); етапі переробки (договори про переробку сировини, акти виконаних робіт з переробки насіння і виходу готової продукції, акти коригування обсягів олії, довідки про олійність, рахунки-фактури, податкові накладні); етапі реалізації (копії договорів та актів здачі-прийняття послуг на посвідчення відносин між Підприємством та експедиторами в портах: ТОВ "Мар Шиппінг" та ТОВ "ТІС", які здійснювали прийняття продукції, організовували її зберігання до моменту завантаження на кораблі та завантаження на кораблі для експорту, копії складських квитанцій на підтвердження відповідних обсягів зернових культур в порту ТОВ "Грінтур-Екс", копії експортних контрактів та вантажних митних декларацій, коносаменти, фітосанітарні сертифікати, довідки банку про отримання Підприємством оплати за такими контрактами, копії договорів поставки, видаткових накладних, рахунків-фактур, актів приймання-передачі, складських квитанцій, залізничних накладних, довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей); також Підприємство надало протокол опитування вагаря ОСОБА_2, здійсненого адвокатом, у поясненнях на яке ОСОБА_2 (працівник ТОВ "Грінтур-Екс") підтвердила прийняття на зберігання ТОВ "Грінтур-Екс" партій ячменю та пшениці, що надійшли від ТОВ "Сібаріт ЛДТ" та ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг" для Підприємства, їх зважування та передачі на зберігання на склад ТОВ "Грінтур-Екс"; ТОВ "Е-Восток Україна" і ТОВ "Елфра Дисплей" не були контрагентами Підприємства, з огляду на що їх волевиявлення при укладенні правочинів між позивачем та ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Шторм" та ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг" не вимагалося; Інспекція не надала судам жодного доказу реального існування ланцюга поставки товарів від ТОВ "Е-Восток Україна" і ТОВ "Елфра Дисплей" до Підприємства; на час здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Шторм", ПП "Регіонюгтрейд" і ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг" усі контрагенти були належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість; реальність господарських операцій між позивачем та ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Шторм", ПП "Регіонюгтрейд" та ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг" була підтверджена судовими рішеннями у справах № 2а-14681/2670, № 2а-12149/11/2070, № 2а-16423/11/2670 та № 2а-13167/11/2670, які набрали законної сили; постановою Котовського міськрайонного суду Одеської області від 15.11.2013 у справі № 1516/3529/2012 директора ПП "Регіонюгтрейд" було звільнено від кримінальної відповідальності, а кримінальну справу закрито, при цьому з мотивувальної частини зазначеної постанови вбачається, що у кримінальній справі досліджувались господарські операції ПП "Регіонюгтрейд" з третіми особами, тоді як господарські операції між ПП "Регіонюгтрейд" не досліджувались.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 26.10.2020 прийняв касаційну скаргу Інспекції та касаційну скаргу Прокуратури м. Києва до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 27.10.2020, під час якого суд дійшов висновку про призначення справи до розгляду у судовому засіданні на 17.11.2020.
У відповідності до положень частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства (у редакції від 15.12.2017) у справі здійснено процесуальне правонаступництво відповідача та третьої особи, а саме: замінено Інспекцію її правонаступником - Управлінням, а СДПІ - її правонаступником - Офісом), що підтверджується витягами з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 05.03.2020 та від 05.05.2020.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційних скаргах доводи, заслухав пояснення представників сторін, третьої особи та Прокуратури та дійшов висновку, що касаційні скарги не підлягають задоволенню з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела позапланову виїзну перевірку Підприємства з питань достовірності на рахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за серпень та вересень 2010 року, яка виникла за рахунок від`ємного значення з податку на додану вартість, що декларувалось в період з 01.07.2010 по 31.08.2010, результати якої оформлені актом від 29.11.2010 № 876/07-02/25394566, за висновками якого Підприємством були порушені вимоги пункту 1.8 статті 1, підпункту 7.2.3 пункту 7.2 статті 7, підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", у зв`язку з чим сума податку на додану вартість, включена Підприємством до складу податкового кредиту, підлягає зменшенню у липні 2010 року - на 17165970,00 грн., у серпні 2010 року - на 19245188,00 грн., у вересні 2010 року - на 14750029,00 грн., з огляду на що підлягає зменшенню сума податку на додану вартість, заявлена Підприємством до відшкодування з бюджету на рахунок платника у банку, за серпень 2010 року - на 17165970,00 грн., за вересень 2010 року - на 19245188,00 грн.
Зокрема, у акті перевірки вказано, що Підприємство неправомірно включило до складу податкового кредиту липня - вересня 2010 року податок на додану вартість, сплачений у складі вартості придбаної у ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Шторм", ТОВ "Комкор Транс", ПП "Регіонюгтрейд" та ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг" сільськогосподарської продукції, оскільки: згідно отриманої від ГВ ПМ УПМ ДПІ у Печерському районі інформації від 25.10.2010 (вх. № 13725/26-06/51) та пояснень громадянина ОСОБА_1, який значився директором ТОВ "Е-Восток Україна" та ТОВ "Елфра Дисплей", до фінансово-господарської діяльності зазначених товариств він не має ніякого відношення; в ході здійснення аналізу розшифровок податкових зобов`язань та податкового кредиту з податку на додану вартість згідно автоматизованої бази даних на рівні ДПА України встановлено, що вигодонабувачами даної схеми через транзитні ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Шторм" та ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг" є підприємства - експортери сільськогосподарської продукції, а саме - Підприємство; за результатами аналізу інформатизації "Системи автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України" встановлено, що ТОВ "Шторм" має стан " 9 - направлено повідомлення про відсутність за місцезнаходженням", свідоцтво платника податку на додану вартість анульовано, ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг" має стан " 23 - місцезнаходження не встановлено"; відповідно до інформації ГВ ПМ ДПІ у Печерському районі м. Києва від 22.11.2010 № 14276/26-06/51 встановлено незаконне формування податкового кредиту з податку на додану вартість шляхом створення документальної видимості товарності здійснюваних фінансово-господарських операцій по ПП "Регіонюгтрейд", який формував податковий кредит Підприємству, у зв`язку з чти Прокуратурою в Одеській області було порушено кримінальну справу № 05120100239 у відношення керівника ПП "Регіонюгтрейд" - Реді Ю.А. за ознаками злочинів, передбачених частиною третьою статті 212, частиною другою статті 366 Кримінального кодексу України; під час аналізу інформатизації "Системи автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України" встановлено розбіжність між показниками Підприємства та показниками ТОВ "Сібаріт ЛДТ", ТОВ "Шторм", ТОВ "Комкор Транс" та ТОВ "Холдингова компанія "Агротехтрейдинг".
На підставі висновків вказаного акта перевірки Інспекція прийняла податкове повідомлення-рішення № 0001810702/0 від 03.12.2010, яким зменшила Товариству суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за серпень 2010 року - на 17165970,00 грн., за вересень 2010 року - 19245188,00 грн.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.