ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
17 листопада 2020 року
м.Київ
справа № 806/4826/15
адміністративне провадження № К/9901/25654/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2016 року (головуючого судді Кузьменко Л.В., судді: Зарудяна Л.О., Іваненко Т.В.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
У вересні 2015 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - Підприємець, позивач) звернувся до суду з позовом до Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області (далі - Інспекція, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07 квітня 2015 року:
- №0000462100, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 4077,40 грн.;
- №0000472100, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 13534,20 грн.;
- №0000482100, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 862,70 грн.;
- №0000492100, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 15647,40 грн.;
- №0000502100, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 5105,30 грн.;
- №0000512100, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 5192,60 грн.
Обґрунтовуючи позовну заяву, Підприємець вказував, що ним належним чином вівся облік товарних запасів у місці їх реалізації, адже посадовими особами контролюючого органу не було висловлено жодних зауважень до наданої під час проведення перевірки Книги обліку доходів і витрат; крім того перевіряючі прийшли до помилкового висновку й щодо продажу ним тютюнових виробів за цінами, вищими за максимальні роздрібні ціни, оскільки ними не враховано необхідності збільшення такої ціни на суму акцизного податку.
Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2015 року позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 07 квітня 2015 року №0000462100 про донарахування 4077,40 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафу); №0000472100 про донарахування 13534,20 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафу); №0000482100 про донарахування 862,70 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафу); №0000492100 про донарахування 15647,40 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафу); №0000502100 про донарахування 5105,30 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафу); №0000512100 про донарахування 5192,60 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафу).
Приймаючи таке рішення, суд виходив з того, що позивачем велась Книга обліку доходів і витрат, а отже належним чином здійснювався облік товарних запасів у місці їх реалізації; обставини ж продажу тютюнових виробів за цінами, вищими за максимальні роздрібні ціни, частково спростовуються дослідженими в суді доказами (підтверджено лише три обставини такого продажу), а тому, оскільки виокремити частину підставно нарахованих Підприємцеві штрафних санкцій не видається можливим, всі податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню в повному обсязі.
Постановою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2016 року постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2015 року скасовано та прийнято нову постанову: позов задоволено частково; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 07 квітня 2015 року №0000462100 в частині донарахування 722,80 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафу); №0000502100 в частині донарахування 660,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафу); №0000512100 в частині донарахування 235,80 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафу); в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
При цьому, суд апеляційної інстанції зазначив, що оскільки позивачем, як підприємцем, який перебуває на загальній системі оподаткування, не надано, крім Книги обліку доходів і витрат, накладних на реалізуємі в належних йому кіосках тютюнові вироби, то ним неналежним чином здійснювався облік товарних запасів у місці їх реалізації; водночас судом взято до уваги й здійснення переміщення товарів в межах належних позивачеві торгових точок; також апеляційний суд погодився із встановленими судом першої інстанції трьома обставинами продажу Підприємцем тютюнових виробів за цінами, вищими за максимальні роздрібні ціни, в зв`язку із чим прийшов до висновку про правомірність застосування Інспекцією штрафних санкцій, крім сум, нарахованих у зв`язку із неврахуванням переміщень товарів між кіосками.
Не погоджуючись з прийнятим апеляційним судом рішенням, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просив його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції. При цьому Підприємець посилався на ті ж доводи і мотиви, що наводились ним в позовній заяві (щодо належного обліку товарних запасів та неперевищення максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби), а також на ненаведення судом апеляційної інстанції мотивів, які стали підставою для відмови в задоволенні позову щодо податкового повідомлення-рішення від 07 квітня 2015 року №0000472100.
Відповідач своїм правом на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористався.
В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Переглянувши судові рішення та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд приходить до наступного висновку.
Судами встановлено, що у період з 11 лютого 2015 року та 13 лютого 2015 року по 20 лютого 2015 року посадовими особами Інспекції проведено фактичні перевірки з питань додержання Підприємцем вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, в належних позивачеві в кіосках, що розташовані за адресами: АДРЕСА_3; АДРЕСА_1 ; АДРЕСА_2 та АДРЕСА_4.
За результатами перевірок складено акти від 20 лютого 2015 року №16/21/ НОМЕР_1 (перевірка кіоску, що розташований за адресою: АДРЕСА_3 ), №25/21/ НОМЕР_1 (перевірка кіоску, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 ), №19/21/ НОМЕР_1 (перевірка кіоску, що розташований за адресою: АДРЕСА_2 ), №22/21/ НОМЕР_1 (перевірка кіоску, що розташований за адресою: АДРЕСА_4).
Актом №16/21/2979120873 від 20 лютого 2015 року встановлено наступні порушення: неведення позивачем в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на суму 2038,70 грн., чим порушено пункт 12 статті 3, статтю 6 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06 липня 1995 року №265/95-ВР (далі - Закон №265/95), а саме - відсутні накладні на тютюнові вироби в місці торгівлі; завищення максимальної роздрібної ціни на цигарки, чим порушено вимоги статті 11-1 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" від 19 грудня 1995 року №481/95-BP (далі - Закон №481/95).
Актом №25/21/ НОМЕР_1 від 20 лютого 2015 року також встановлено неведення позивачем в повному обсязі в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на суму 431,35 грн., чим порушено пункт 12 статті 3, статтю 6 Закону №265/95, а саме - відсутні накладні на тютюнові вироби в місці торгівлі; завищення максимальної роздрібної ціни на цигарки, чим порушено вимоги статті 11-1 Закону №481/95.
Актом №19/21/ НОМЕР_1 від 20 лютого 2015 року встановлено, що в порушення пункту 12 статті 3, статті 6 Закону №265/95 Підприємцем не вівся в повному обсязі в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів за місцем їх реалізації на суму 2552,65 грн., оскільки в місці торгівлі відсутні накладні на тютюнові вироби.
Актом же №22/21/ НОМЕР_1 від 20 лютого 2015 року встановлено неведення позивачем в повному обсязі в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (відсутні накладні на тютюнові вироби в місці торгівлі) на суму 2596,30 грн., чим порушено пункт 12 статті 3, статтю 6 Закону №265/95.
На підставі зазначених актів перевірки Інспекцією 07 квітня 2015 року прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:
- №0000462100, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 4077,40 грн. (акт перевірки №16/21/ НОМЕР_1 від 20 лютого 2015 року);
- №0000472100, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 13534,20 грн. (акт перевірки №16/21/ НОМЕР_1 від 20 лютого 2015 року);
- №0000482100, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 862,70 грн. (акт перевірки №25/21/ НОМЕР_1 від 20 лютого 2015 року);
- №0000492100, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 15647,40 грн. (акт перевірки №25/21/ НОМЕР_1 від 20 лютого 2015 року);
- №0000502100, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 5105,30 грн. (акт перевірки №19/21/ НОМЕР_1 від 20 лютого 2015 року);
- №0000512100, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 5192,60 грн. (акт перевірки №22/21/ НОМЕР_1 від 20 лютого 2015 року).
Не погоджуючись із прийнятими Інспекцією податковими повідомленнями-рішеннями, Підприємець звернувся до суду з позовом у даній справі.
В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Так, пунктом 12 статті 3 Закону №265/95 передбачалось, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).
Облік товарних запасів фізичною особою - підприємцем ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб`єктів малого підприємництва. Обов`язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів (стаття 6 Закону №265/95).
Водночас відповідно до пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України) фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
При цьому облік товарних запасів є суто бухгалтерською категорією, тому порядок ведення обліку товарних запасів здійснюється на підставі норм законодавства, що регулюють порядок ведення бухгалтерського обліку; документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні, тощо; відповідно порушенням встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку є відсутність відповідних первинних документів, які підтверджують рух товарно-матеріальних цінностей.
Згідно зі статтею 20 Закону №265/95 до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Отже, розмір штрафної санкції, в даному випадку, безпосередньо залежить від вартості необлікованих товарів.
Здійснюючи розгляд справи, апеляційний суд встановив, що позивач перебуває на загальній системі оподаткування, а тому визнав безпідставними його твердження про дотримання ним порядку ведення обліку товарних запасів лише у зв`язку із наявністю Книги обліку доходів і витрат за відсутності підтверджуючих документів щодо походження товару.
Водночас, апеляційний суд зазначив, що, незважаючи на його неодноразові вимоги, позивач не надав для огляду Книгу обліку доходів і витрат, а також надав не всі первинні документи, які б підтверджували товарність господарських операцій: придбання ним цигарок відповідних марок та переміщення їх в межах належних позивачу кіосків.