ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
10 листопада 2020 року
м. Київ
справа № 817/470/16
адміністративне провадження № К/9901/25030/18
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В.,
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув в попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Моделпак" до Державної податкової інспекції у місті Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у місті Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 08.08.2016 (суддя - Сало А.Б.) та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016 (головуючий суддя - Кузьменко Л.В., судді: Зарудяна Л.О., Іваненко Т.В.) у справі № 817/470/16.
встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Моделпак" (далі - ТОВ "Моделпак") звернулось до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом в якому, з урахуванням заяви про зменшення позовних вимог просило: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області (далі - ДПІ у м. Рівному) №0002482202 від 16.12.2015, №0002492202 від 16.12.2015, №0002502202 від 16.12.2015, №0002512202 від 16.12.2015 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 223 478,00 грн., №0000871702 від 17.12.2015, №000891702 від 17.12.2015 та рішення від 27.01.2016 №0000061702 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 08.08.2016, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016, позов задоволено.
Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ДПІ у м. Рівному оскаржила їх у касаційному порядку.
У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 08.08.2016, ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові повністю.
В обґрунтування доводів касаційної скарги ДПІ у м. Рівному посилається на те, що судами неправомірно застосовано норму пункту 144.1 статті 144 Податкового кодексу України до операції з придбання основних засобів позивачем за рахунок коштів Фонду загальнообов`язкового державного страхування України на випадок безробіття, оскільки такі кошти використано не за цільовим призначенням. Крім того, зазначає, що предметом дослідження має бути формування собівартості у відповідності норм підпункту 138.8.1 пункту 138.8. статті 138 Податкового кодексу України, а не порядок обліку відходів. Щодо операцій списання сировини в тій частині, з якої у процесі виробництва утворилися відходи (макулатура), реалізація яких здійснюється із застосуванням пільги, судами безпідставно застосовано норму пункту 23 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України. Також зазначає, що сума середнього заробітку працівників, призваних на військову службу за призовом під час мобілізації, на особливий період, є базою нарахування податку на доходи фізичних осіб, єдиного внеску, а також є об`єктом оподаткування військовим збором.
В письмових запереченнях на касаційну скаргу ТОВ "Моделпак" зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.
Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, ДПІ у м. Рівному проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ "Моделпак" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 по 31.12.2014.
За результатами проведеної перевірки складено акт №366/17-16-22-02/37598260 від 04.12.2015, в якому відображено висновки про порушення ТОВ "Моделпак":
пункту 185.1 статті 185, пунктів 187.1, 187.8 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 198.5 статті 198 розділу, в результаті чого занижено податкові зобов`язання на загальну суму податку на додану вартість 370290,00 грн., що призвело до заниження податку на додану вартість всього на суму 141 853,00 грн., завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (ряд. 19) за грудень 2014 року у сумі - 20 298,00 грн., завищення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд. 24) за грудень 2014 року на суму 208 139,00 грн.;
підпункту 138.8.1 пункту 138.8 статті 138, пункту 144.1 статті 144 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування на суму 2 837 227,00 грн., що призвело до заниження податку на прибуток всього у сумі 306 555,00 грн., та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування за 2014 рік в сумі 1 282 616,00 грн.;
пункту 1 частини другої статті 6, пункту 1 частини першої статті 7, частин п`ятої, сьомої 5 статті 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", в результаті чого порушено порядок нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, що призвело до заниження єдиного внеску всього на суму 13 275,68 грн., в тому числі за ставкою 37,66% в сумі 10 527,90 грн., за ставкою 8,41% на загальну суму 1 219,40 грн., за ставкою 3,6% на загальну суму 1 528,38 грн. на заниження заробітної плати у Звіті за травень-грудень2014 рік на загальну суму 42 454,60 грн.;
пункту 51.1 статті 51 глави 2, підпункту "б" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, розділ ІІІ "Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку" в редакції, затвердженої Наказом ДПА України від 24.12.2010 №1020, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2011 №46/18784, в редакції, затвердженої Наказом Міністерства доходів і зборів України від 21.01.2014 №49, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.02.2014 №228/25005, по яких встановлено подання податкових розрахунків за формою 1-ДФ не в повному обсязі, з недостовірними відомостями та з помилками, а саме: за 2,3,4 квартали 2012 року, 3 квартал 2013 року, за 3,4 квартали 2014 року;
підпунктів 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5, 1.6 пункту 161 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, а саме: перевіркою встановлено не подання платіжного доручення, неперерахування до бюджету податковим агентом належного до сплати військового збору до або під час виплати доходів на користь платників податків за граничними термінами сплати збору до бюджету, передбаченим статтею 168 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ (зі змінами та доповненнями);
підпунктів 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5, 1.6 пункту 161 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, в результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з військового збору в сумі 431,90 грн. за 2014 рік;
підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.2.1 пункту 164.2 статті 164, пункту 165.1 статті 165, пункту 167.1 статті 167, пункту 168.1 статті 168, пункту 171.1 статті 171 Податкового кодексу України, в результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб при виплаті платникам податків доходів за період, що перевірявся на загальну суму 5 590,86 грн. за 2014 рік;
підпунктів 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5, 1.6 пункту 161 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, по яких встановлено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування військового збору до бюджету в періоді, що перевірявся, а саме: утриманий але не перерахований до бюджету військовий збір на загальну суму 60,75 грн. за 2014 рік.
На підставі висновків зазначеного акту перевірки ДПІ у м. Рівному прийнято наступні рішення:
податкове повідомлення-рішення №0002482202 від 16.12.2015, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 383 193,75 грн. (в т.ч. 306 555,00 грн. основного платежу та 76 638,75 грн. штрафних (фінансових) санкцій);
податкове повідомлення-рішення №0002492202 від 16.12.2015, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 1 282 616 грн.;
податкове повідомлення-рішення №0002502202 від 16.12.2015, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 212 779,50 грн. (в т.ч. 141 853,00 грн. основного платежу та 70 926,50 грн. штрафних (фінансових) санкцій);
податкове повідомлення-рішення №0002512202 від 16.12.2015, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 228 437,00 грн.;
податкове повідомлення-рішення №0000871702 від 17.12.2015, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 10 107,07 грн. (в т.ч. 5 590,86 грн. основного платежу та 4 516,15 грн. штрафних (фінансових) санкцій);
податкове повідомлення-рішення №0000891702 від 17.12.2015, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 981,79 грн. (в т.ч. 492,65 грн. основного платежу та 479,24 грн. штрафних (фінансових) санкцій);
рішення №0000061702 від 27.01.2016 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 6 637,84 грн. (прийняте за результатами адміністративного оскарження).
За результатами адміністративного оскарження зазначені податкові повідомлення-рішення залишено без змін.
Підставою для зазначених нарахувань, зокрема, стали висновки контролюючого органу про те, що відповідно до матеріалів акту позапланової ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності в Головному управлінні праці, соціальних питань та у справах захисту населення від наслідків Чорнобильської катастрофи Волинської облдержадміністрації, проведеної Контрольно-ревізійним управлінням в Волинській області від 30.12.2011 року №040-23/038, якою було встановлено, що ТОВ "Моделпак" не забезпечив створення протягом 2011 року 56 нових робочих місць в результаті не завершення останнім будівництва виробничих приміщень із введенням їх в експлуатацію, не проведення монтажу обладнання по виробництву гофропродукції. Фактичне працевлаштування працівників ТОВ "Моделпак" було здійснено на обладнанні та у виробничому приміщенні, орендованому в ТОВ "Галпін пак", яке у зв`язку з цим зменшило виробництво продукції і звільнило працівників, що призвело до невиконання ТОВ "Моделпак" вимог п.12 постанови №527 та п. 2.3.1, п. 2.3.6 договору, укладеного з Головним управлінням від 27.05.2011 року №80 в частині створення нових робочих місць до кінця 2011 року та незабезпечення використання коштів за цільовим призначенням.
Разом з тим, відповідно до даних бухгалтерського обліку (рах. 10, 13) ТОВ "Моделпак" проводило нарахування амортизації по основних засобах, які придбані за рахунок коштів Фонду загальнообов`язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття. Отже, податковий орган дійшов висновку, що ТОВ "Моделпак" зайво включив до витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, суму амортизаційних витрат, нараховану на основні засоби, які придбані не за власні кошти, а за рахунок коштів Фонду загальнообов`язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття, які використані не за цільовим призначенням".
Наведені обставини стали підставою для висновку про порушення підпункту 14.1.3 пункту 14.1 статті 14, підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 та пункту 144.1 статті 144 Податкового кодексу України, оскільки вартість основних засобів виробничого призначення, отриманих безоплатно та за рахунок бюджетного фінансування не підлягає амортизації, оскільки у вартості об`єктів безоплатно отриманих або наданих за рахунок бюджетного фінансування відсутні витрати.
Як встановлено судами, на виконання постанови Кабінету Міністрів України від 30.06.2010 №527 "Про створення нових робочих місць для забезпечення зайнятості населення вугледобувних регіонів" та розпорядження Волинської обласної державної адміністрації від 22.04.2011 №178 "Про затвердження Програми створення нових робочих місць для забезпечення зайнятості населення Волинської області як вугледобувної на 2011 рік" ТОВ "Моделпак" на підставі Договору №80 від 27.05.2011 отримало з Фонду загальнообов`язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття через Головне управління праці, соціальних питань та у справах захисту населення від наслідків Чорнобильської катастрофи Волинської облдержадміністрації кошти в сумі 5 400 000 грн. на створення нових робочих місць для працевлаштування незайнятого населення регіону, отримання яких підтверджується виписками з банківського рахунку.
Згідно пояснювальних записок до звітів про використання коштів, отриманих на створення нових робочих місць, ТОВ "Моделпак" здійснював розрахунки за рахунок бюджетних коштів із наступними контрагентами: ТОВ "СІМ", ТОВ "Енергомонтажвентиляція", ТОВ "Волинська фабрика гофротари", іноземною компанією "CapitalIndustrialMachinery", у яких і придбавав основні засоби для господарської діяльності.
Відповідно до частини четвертої статті 9 Бюджетного Кодексу України, трансферти - кошти, одержані від інших органів державної влади, органів влади Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування, інших держав або міжнародних організацій на безоплатній та безповоротній основі.
Відповідно до підпункту 14.1.3 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України амортизація - систематичний розподіл вартості основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, що амортизується, протягом строку їх корисного використання (експлуатації).
Відповідно до абзацу "а" підпункту 14.1.81 пункту 14.1 статті 14 Податкового Кодексу України капітальні трансферти - господарські операції, що передбачають придбання будинків, споруд, інших об`єктів нерухомої власності, інших основних засобів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації відповідно до норм цього Кодексу.
Відповідно до пункту 144.1 статті 144 Податкового кодексу України амортизації підлягають (в т.ч.):
витрати на придбання основних засобів, нематеріальних активів та довгострокових біологічних активів для використання в господарській діяльності;
капітальні інвестиції, отримані платником податку з бюджету, у вигляді цільового фінансування на придбання (створення) об`єкта інвестування (основного засобу, нематеріального активу) за умови визнання доходів пропорційно сумі нарахованої амортизації по такому об`єкту відповідно до положень підпункту 137.2.1 пункту 137.2 статті 137 цього Кодексу;
вартість основних засобів, безоплатно отриманих або виготовлених чи споруджених за рахунок коштів бюджету або кредитів, залучених Кабінетом Міністрів України чи під гарантії Кабінету Міністрів України, у разі виконання зобов`язань за гарантією Кабінетом Міністрів України.
Оскільки, кошти Фонду загальнообов`язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття ТОВ "Моделпак" спрямувало на придбання основних засобів, які безпосередньо пов`язані з його господарською діяльністю і які використовуються у виробничих процесах, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку про те, що позивачем дотримано вказаних приписів Податкового Кодексу України.
Також встановлено, що нарахована амортизація була віднесена до витрат згідно Додатку АМ до декларації з податку на прибуток та відображена в рядку 05, 06.1 та 06.2 декларацій за відповідний період.
Крім того, амортизаційні нарахування, на виконання підпункту 137.2.1 пункту 137.2 статті 137 Податкового кодексу України, відображені в доходах згідно Додатку ІД та в рядку 03.28 "інші доходи" декларацій з податку на прибуток: за 2012 року в рядку 03.28. інші доходи в сумі 555 718 року, в т.ч. 1 кв. - 57319 грн., 2 кв. - 162 413 грн., 3 кв. - 161 775 грн., 4 кв. - 174 211 грн., за 2013 рік в ряд 03.30 інші доходи в сумі 758 346 грн., за 2014 рік в рядку 03.30 інші доходи в сумі 800 448 грн. Разом з 01.04.2012 по 31.12.2014 в сумі 2 057 193 грн.
Також за наслідками перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що підприємство не здійснювало зменшення прямих матеріальних витрат на вартість отриманих зворотних відходів чим порушено підпункт 138.8.1 пункту 138.8 статті 138 Податкового кодексу України та завищено витрати за період з 01.04.2012 по 31.12.2014 на суму 780034 грн. за рахунок не проведеного коригування собівартості реалізованої продукції на вартість зворотних відходів та супутньої продукції.
Судами встановлено а показами свідка ОСОБА_1 - головного бухгалтера ТОВ "Моделпак" підтверджено, що позивач, купуючи сировину (картон та папір), переробляє його у гофрокартон, з якого вже і виготовляє гофровироби (ящики, лотки та ін.) для подальшої реалізації.
В процесі виробництва гофровиробів утворюються технологічні відходи (обрізки картону, паперу та гофрокартону), які є макулатурою.
Така макулатура по якості відповідає ГОСТУ 10700-97 і ділиться на дві марки: макулатура марки MC 5Б - обріз картону і паперу; макулатура марки MC 9В - картонні гільзи з рулонів картону та паперу.
Згідно наявних в матеріалах справи аналізів рахунку 209, вартість макулатури не враховувалася у складі прямих матеріальних витрат, що формують собівартість готової продукції.