ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 листопада 2020 року
м. Київ
справа № 821/593/17
адміністративне провадження № К/9901/40238/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянув в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Херсонської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 31 травня 2017 року (суддя Бездрабко О.І.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 07 вересня 2017 року (судді: Бітов А.І. (головуючий), Лук`янчук О.В., Ступакова І.Г.) у справі №821/593/17 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Херсонської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, Підприємець) звернувся до суду з позовом до Херсонської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування:
- податкового повідомлення-рішення від 04.11.2016 №0011701300, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 510,00 грн за порушення пп. "б" п.176.2 ст. 176 Податкового кодексу України;
- податкового повідомлення-рішення від 04.11.2016 №0011721300, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 510,00 грн за порушення п.177.10 ст. 177 Податкового кодексу України;
- податкового повідомлення-рішення від 04.11.2016 №0011741300, яким Підприємцю збільшено суму грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб (ПДФО) на загальну суму 78 649,38 грн, з яких за основним платежем - 52 432,92 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями на 26 216,46 грн;
- податкового повідомлення-рішення від 04.11.2016 №0011761300, яким збільшено суму грошових зобов`язань з військового збору на 4 255,57 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 1 063,89 грн.;
- рішення від 04.01.2017 № 000261300 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у сумі 13835,02 грн;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 17.10. 2016 №Ф-0011501300 на суму 69 175,12 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення, рішення та вимога контролюючим органом прийнято безпідставно, оскільки висновки акту перевірки про допущені Підприємцем порушення вимог податкового законодавства є не обґрунтованими та протиправними. Зокрема, вказує на те, що відповідачем зроблено висновок про заниження доходів на 168379,33 грн, але в акті перевірки не конкретизовано, який саме дохід не враховано. Припускає, що контролюючий орган врахував акцизний податок, однак кошти від акцизного податку не є коштами суб`єкта підприємництва, так як вони є доходами бюджету і в повній мірі перераховуються на рахунок бюджету так само як і податок на додану вартість. Також вважає неправомірними висновки відповідача про завищення витрат на 673643 грн., з яких 22390 грн. - орендна плата, 651253 грн. - сплачені відсотки за користування кредитом, оскільки орендна плата сплачена за користування приміщенням, яке використовується у власній господарській діяльності, а відсотки по кредитам в декларації позивачем не відображалися. Застосування штрафних санкцій за порушення пп. "б" п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України суперечить вимогам п.119.2 ст.119 Податкового кодексу України, так як штрафні санкції застосовуються тоді, коли недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку. В даному випадку не відображення у формі 1-ДФ даних щодо виплаченої орендної плати за 2-4 квартали 2015 року ніяким чином не вплинули на податкові зобов`язання Підприємця
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 31 травня 2017 року, залишеною без змін хвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 07 вересня 2017 року, позов задоволено, оскаржувані податкові повідомлення - рішення, рішення та вимогу визнано протиправними та скасовано.
4. Суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про безпідставність висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства, оскільки такі висновки контролюючого органу підтверджені належними доказами.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 31 травня 2017 року, ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 07 вересня 2017 року та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Підприємця.
6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до ст. 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень, рішення та вимоги, з приводу правомірності яких виник спір у цій справі, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 17.10.2016 №260/17-0/ 1812110973, оформленого за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки Підприємця щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2015, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог, зокрема:
- п.177.10 ст. 177 Податкового кодексу України, Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, які ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність, затверджений Наказом ДПА України від 24 грудня 2010 року №1025;
- пп. "б" п.176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, а саме подання не у повному обсязі податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, і сум утриманого з них податку (форма 1-ДФ) про доходи, виплачені суб`єктом господарювання фізичним особам за ознакою "157" надання будівлі в оренду за 2-4 кв. 2015 року;
- п.177.1, п.177.2, п.177.3, п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб (далі ПДФО) від провадження підприємницької діяльності за 2015 рік у сумі 164 096,52 грн;
- пп.1.6 п.16-1 пп.10 р. ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податкового зобов`язання по військовому збору за 2015 рік у сумі 12 630,33 грн;
- пп.2 п.1 ст. 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", в результаті чого невірно визначено базу нарахування єдиного соціального внеску та донараховано єдиного соціального внеску за 2015 рік у сумі 69 175,12 грн.
Висновки фахівців контролюючого органу про заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб на 52432,92 грн ґрунтуються на тому, що позивачем занижено доходи на 168379,33 грн та завищено витрати на 115325,43 грн. Відомостей стосовно того, які доходи позивачем не включено, акт перевірки не містить. Стосовно заниження витрат, то відповідач вказує на безпідставне віднесення до їх складу орендної плати у сумі 22390 грн, сплаченої за користування приміщенням (кафе), в якому з червня по грудень 2015 року не здійснювалася господарська діяльність, та відсотків за користування кредитом у сумі 651253 грн, які не включаються до складу витрат.
Внаслідок зазначених порушень та враховуючи, що базою оподаткування військовим збором та єдиного внеску є чистий оподатковуваний дохід, на думку відповідача, позивачем занижено суму військового збору, єдиного внеску з чистого оподатковуваного доходу за 2015 рік, що в свою чергу стало підставою для застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у сумі 13835,02 грн та направлення вимоги про сплату боргу (недоїмки) у сумі 69175,12 грн.
На підставі акту перевірки, вказаних висновків та результатів адміністративного оскарження контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення - рішення, рішення та вимогу.
Судами встановлено, що у акті перевірки вказано, що за даними додатку Ф4 до податкової декларації про майновий стан і доходи від 09.02.2016 № 1600002413 сума одержаного доходу, визначена суб`єктом підприємницької діяльності, склала 3 222 456,00 грн. За даними перевірки сума одержаного доходу за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 склала 3390835,33 грн, а саме: дохід отриманий у безготівковій формі без урахування ПДВ - 19 708,35 грн, дохід, отриманий через РРО без урахування ПДВ - 3 371 126,98 грн. Таким чином перевіркою встановлено заниження Підприємцем суми одержаного доходу на 168 379,33 грн.
Будь-якої розшифровки суми завищення валового доходу акт перевірки не містить.
Також згідно акту перевірки, контролюючим органом встановлено завищення Підприємцем витрат за 2015 рік на загальну суму 673 643,00 грн, що включає в себе 22 390,00 грн сплаченої орендної плати та 651 253,00 грн сплачених відсотків за користування кредитом.
Встановлено, що позивачем укладено договори оренди будівлі з ФОП ОСОБА_1 під магазин з орендною платою за місяць у сумі 25000 грн та кафе з орендною платою за місяць 15000 грн, що за рік складає 480000 грн. Всього на адресу ФОП ОСОБА_1 протягом 2015 року перераховано кошти за оренду приміщення у сумі 397390 грн. Відповідно до Z-звітів господарська діяльність за адресою: АДРЕСА_1 (магазин) проводилася протягом 2015 року, а діяльність за адресою: АДРЕСА_1, 3-й поверх (кафе) - з червня по грудень 2015 року не здійснювалася. Тому, на думку контролюючого органу, позивач мав право включити до витрат кошти, сплачені за оренду приміщення (під магазин та кафе) у розмірі 375000 грн. Таким чином платником завищено витрати за оренду приміщення на суму 22 390 грн.
Також судами встановлено, що позивач заперечує факт віднесення відсотків за кредитом до складу витрат та зазначає, що відсотки за користування кредитом в декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік Підприємцем не відображалися, а частину витрат на придбання товарів відображено по рядку 7 декларації як інші витрати, оскільки такі товари придбані за рахунок одержаних кредитних коштів. В даному випадку така помилка щодо відображення не в тому рядку декларації витрат не впливає на загальне значення суми чистого оподатковуваного доходу. Таким чином частину вартості придбаних товарів, що була реалізована у перевіряємому періоді, позивачем помилково зазначено не в тому рядку, а зазначена по рядку 5 декларації лише сума 1996835 грн, що є меншою за фактичну. Під час розгляду заперечень на акт контролюючим органом було враховано та визначено фактичну вартість придбаних та реалізованих товарів, яка зазначена в сумі 2555152,57 грн. Проте, при перевірці відповідач не врахував того факту, що згідно поданих звітних даних з ПДВ за 2015 рік, що не заперечується в акті перевірки, сума придбаного товару, в тому числі і сплаченого податкового кредиту, складає 2867580 грн (в тому числі ПДВ - 573516).
Так, ФОП ОСОБА_1 у додатку № Ф4 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік (а.с.35 т.1) відображено наступні показники документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю: вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції (р.5) - 1996835 грн, витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату (р.6) - 116978 грн, інші витрати, включаючи вартість робіт, наданих послуг (р.7) - 1048643 грн.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем, та висновки, що зазначені в акті перевірки. Будь - яких доводів в чому полягає порушення судами норм матеріального чи процесуального права касаційна скарга не містить.
9. Підприємцем відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надано не було.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Пункт 44.1 статті 44.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
10.2. Підпункт "б" пункту 176.2 статті 176.
Особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.
10.3. Пункт 177.1 статті 177.
Доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
10.4. Пункт 177.2 статті 177.
Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
10.5. Пункт 177.4 статті 177.
До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);