ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ
03 листопада 2020 року
справа № 805/456/18-а
адміністративне провадження № К/9901/16823/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І. А., Олендера І. Я.,
при секретарі судового засідання Статілко Ю. С.
за участю представників
позивача - Єльчанінової І. О., адвоката за Ордером серії ДН №115972,
відповідача - Шуневич-Христенко В. В., Пономарьова А. О. в порядку самопредставництва,
розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Державної податкової служби України
на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 23 травня 2019 року у складі судді Шинкарьової І. В.
та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 07 серпня 2019 року у складі суддів Гайдара А. В., Казначеєва Е. Г., Компанієць І. Д.
у справі № 805/456/18-а
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Донбасенергоресурс"
до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Донецькій області
про визнання протиправними дій, зобов`язання вчинити певні дії,-
УСТАНОВИВ:
І. Рух справи
Товариство з обмеженою відповідальністю "Донбасенергоресурс" (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з адміністративним позовом до Слов`янської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області (далі - податковий орган, відповідач у справі, правонаступником якої є Головне управління ДПС у Донецькій області), Державної фіскальної служби України (далі - скаржник, другий відповідач у справі) про визнання протиправними та незаконними дій щодо відмови у збільшені реєстраційного ліміту у сумі 56 756 620,00 грн, згідно звітної декларації з ПДВ за червень 2015 року (від 01 грудня 2017 року за № 9277003593) та зобов`язання Державної фіскальної служби України відновити значення реєстраційної суми відповідно до поданої звітної декларації з податку на додану вартість від 01 грудня 2017 року за червень 2015 року (№ 9277003593) від`ємне значення податку на додану вартість у сумі 56 756 620,00 грн в рядку 21 у системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
ІІ. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 23 травня 2019 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 07 серпня 2019 року, позов Товариства задоволено частково, зобов`язано Державну фіскальну службу України відновити значення реєстраційної суми відповідно до поданої звітної декларації з податку на додану вартість від 01 грудня 2017 року за червень 2015 року від`ємне значення податку на додану вартість у сумі 56 233 560, 00 грн, в рядку 21 у системі електронного адміністрування податку на додану вартість. В інший частині позовних вимог відмовлено.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суди попередніх інстанцій встановили, що позивач за наслідком проведення фінансово-господарських операцій подав податкову звітність з податку на додану вартість за червень 2015 року. Однак, з огляду на безпідставність анулювання свідоцтва платника податку на додану вартість (встановлено судовими рішеннями у справі № 805/1148/16-а) та позбавлення права на своєчасне подання податкової звітності з податку на додану вартість, податкова декларація з податку на додану вартість за червень 2015 року подана за новою формою 11 грудня 2017 року, де у рядках 19 та 21 визначено суму залишку від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів у сумі 56756620 грн, після відновлення свідоцтва платника податку на додану вартість.
Суди попередніх інстанцій відповідно до частини четвертої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України врахували обставини, встановлені рішенням суду у адміністративній справі, що набрало законної сили, а саме обставини встановлені рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 21 серпня 2018 року по справі № 805/2664/18-а, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 06 березня 2019 року, яким частково задоволено адміністративний позов Товариства, визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення рішення податкові повідомлення - рішення від 27 лютого 2018 року №0005724703, №0005734703, №0005744703, №0005754703, №0005764703, №0005774703, якими зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість відповідно за січень 2015 року на суму 56 233 560, 00 грн, за лютий 2015 року на суму 56 233 560, 00 грн, за березень 2015 року на суму 56 233 560, 00 грн, за квітень 2015 року на суму 56 233 560, 00 грн, за травень 2015 року на суму 56 233 560, 00 грн; за червень 2015 року на суму 56 233 560, 00 грн.
Суди попередніх інстанцій визнали неправомірною бездіяльність ДФС України та зазначили, що позивач виконав всі умови, додержання яких вимагається для реалізації права на збільшення в СЕА реєстраційної суми відповідно до пункту 34 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України (в редакції закону № 643), опинився в нерівному (гіршому) становищі порівняно з іншими платниками податку за наявності аналогічних умов.
Також суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що анулювання реєстрації платника ПДВ, та не відображення суми у системі електронного адміністрування ПДВ фактично призвело до негативного впливу на господарську діяльність позивача, оскільки унеможливлює реєстрацію позивачем податкових накладних. Не приведення даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість у відповідність з показниками податкової декларації з ПДВ за червень 2015 року грубо порушує права позивача, зокрема, право мирно володіти своїм майном та не узгоджується із закріпленими в Україні, як у правовій державі, принципами юридичної визначеності та законних (легітимних) очікувань.
ІІІ. Короткий зміст вимог касаційної скарги
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції та постановою суду апеляційної інстанції Державна податкова служба України подала касаційну скаргу, в якій посилається на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення Донецького окружного адміністративного суду від 23 травня 2019 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 07 серпня 2019 року у справі № 805/456/18-а та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позову в повному обсязі.
Підставами касаційного оскарження судових рішень у цій справі є оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування підпункту 4 пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України в подібних правовідносинах, а саме: відновлення суми реєстраційного ліміту у системі електронного адміністрування ПДВ на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду платника ПДВ, яке відображено ним у рядку 21 податкової декларації з ПДВ за червень 2015 року, яка взагалі ніколи не обліковувалась в системі електронного адміністрування, оскільки декларація з ПДВ подана платником до контролюючого органу лише 01 грудня 2017 року та станом на 01 липня 2015 року підприємство фактично не було зареєстровано платником ПДВ.
Відповідач посилається на норми підпункту 4 пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України та пунктів 1, 9.2, 10 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569 та наголошує на тому, що реєстраційна сума ліміту може бути збільшена на суму від`ємного значення, що задекларована платником податку на додану вартість та виключно у рядках 24 та 31 податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року, що обліковувалась станом на 01 липня 2015 року.
Скаржник доводить, що Товариством пропущений шестимісячний строк подання позову до суду, встановлений статтею 122 КАС України.
IV. Процесуальна історія справи в суді касаційної інстанції
8 вересня 2020 року Верховний Суд ухвалою відкрив провадження за касаційною скаргою ДПС України, витребував з суду першої інстанції справу №805/456/18-а.
24 вересня 2020 року від Товариства надійшов відзив на касаційну скаргу податкового органу, в якому позивач просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.
16 жовтня 2020 року Суд направив учасникам справи судові повістки про розгляд справи 3 листопада 2020 року о 10:00 за адресою м. Київ, вул. Московська, 8, корпус 5, в якій серед іншого зазначено, що участь у судовому засіданні не є обов`язковою.
Конверт з повісткою, направлений на адресу позивача повернувся до відправника (Верховний Суд) з причини "адресат відсутній за вказаною адресою". Суд звертає увагу, що повістка направлена за адресою, зазначеною представником юридичної особи, в тому числі на відзиві на касаційну скаргу, яка підписана директором Товариства.
За змістом частини восьмої статті 126 КАС України вважається, що повістку вручено юридичній особі, якщо вона доставлена за адресою, внесеною до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, або за адресою, яка зазначена її представником, і це підтверджується підписом відповідної службової особи.
Частиною одинадцятою цієї статті передбачено, що у разі повернення поштового відправлення із повісткою, яка не вручена адресату з незалежних від суду причин, вважається, що така повістка вручена належним чином.
9 жовтня 2020 року справа №805/456/18-а надійшла до Верховного Суду.
Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам закону рішення судів попередніх інстанцій відповідають.
З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 8 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.
Враховуючи межі перегляду судом касаційної інстанції, визначені статтею 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
V. Встановлені судами попередніх інстанцій обставини.
Товариство з обмеженою відповідальністю "Донбасенергоресурс" є юридичною особою, код ЄДРПОУ 38928390, зареєстровано платником податку на додану вартість 01 грудня 2013 року № 200323877.
Рішенням податкового органу № 39 від 31 березня 2015 року Товариству анульовано свідоцтво платника податку на додану вартість.
Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 21 червня 2016 року по справі № 805/1148/16-а, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 01 листопада 2016 року, задоволено позов Товариства, визнано протиправним та скасовано рішення Слов`янської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області від 31 березня 2015 року № 39 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість Товариству та зобов`язано відповідача поновити реєстрацію Товариства як платника податку на додану вартість шляхом внесення запису про відміну анулювання реєстрації до Реєстру платників податку на додану вартість.
Позивач у грудні 2017 року подав до органів ДФС податкову звітність, а саме: звітна податкова декларація з податку на додану вартість за січень 2015 року від 01 грудня 2017 року з додатками; звітна податкова декларація з податку на додану вартість за лютий 2015 року від 01 грудня 2017 року з додатками; звітна податкова декларація з податку на додану вартість за березень 2015 року від 01 грудня 2017 року з додатками; звітна податкова декларація з податку на додану вартість за квітень 2015 року від 01 грудня 2017 року з додатками; звітна податкова декларація з податку на додану вартість за травень 2015 року від 01 грудня 2017 року з додатками; звітна податкова декларація з податку на додану вартість за червень 2015 року від 01 грудня 2017 року з додатками; уточнююча податкова декларація з податку на додану вартість за грудень 2014 року від 02 грудня 2017 року з додатками; уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за листопад 2014 року від 01 грудня 2017 року; уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за грудень 2014 року від 02 грудня 2017 року (т. 1, а. с. 16-65).
Податковим органом проведено камеральні перевірки даних, задекларованих в уточнюючих розрахунках податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок позивачем за листопад, грудень 2014 року, та задекларованих в податковій деклараціях з податку на додану вартість за січень - червень 2015 року, за наслідками яких складені акти перевірки та прийняті податкові повідомлення-рішення.
На підставі акта перевірки від 14 грудня 2017 року № 661/05-99-47-03/38928390 (т.1, а. с. 168 - 170) прийнято податкові повідомлення - рішення від 02 лютого 2018 року №0003344703, яким визначено суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за листопад 2014 року у сумі 208 273 грн та №0003314703, яким збільшено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 12717 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 3179,25 грн на загальну суму 15 896, 25 грн.
На підставі акта перевірки від 15 грудня 2017 року № 662/05-99-47-03/38928390 (т.1, а. с. 138-140) прийнято податкові повідомлення-рішення від 02 лютого 2018 року №000339470, яким зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за грудень 2014 року на суму 523069,0 грн, та № 0003404703 яким донараховано основний платіж 670,00 грн та штрафна санкція 167,50 грн на загальну суму 837,59 грн (т.1, а. с. 134-135).
На підставі акта перевірки від 12 січня 2018 року № 11/05-99-47-03/38928390 (т.1, а. с. 146-148) прийнято податкове повідомлення-рішення від 27 лютого 2018 року №0005724703, яким було зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за січень 2015 року у сумі 56 756 620 грн (т.1, а. с. 141).
На підставі акта перевірки від 12 січня 2018 року № 13/05-99-47-03/38928390 (т.1, а. с. 162-164) прийнято податкове повідомлення-рішення від 27 лютого 2018 року №0005734703, яким зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за лютий 2015 року у сумі 56 756 620 грн.
На підставі акта перевірки від 12 січня 2018 року № 12/05-99-47-03/38928390 (т.1, а. с. 154-156) прийнято податкове повідомлення-рішення від 27 лютого 2018 року №0005744703, яким зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за березень 2015 року у сумі 56 756 620 грн.
На підставі акта перевірки від 12 січня 2018 року №10/05-99-47-03/38928390 (том 1 а. с. 158-160) прийнято податкове - рішення від 27 лютого 2018 року №0005764703, яким зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за травень 2015 року у сумі 56756620 грн.
На підставі акта перевірки від 12 січня 2018 року № 9/05-99-47-03/38928390 (т.1, а. с. 150-152) прийнято податкове повідомлення-рішення від 27 лютого 2018 року №0005774703, яким зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за червень 2015 року у сумі 56756 620 грн.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 21 серпня 2018 року по справі № 805/2664/18-а, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 06 березня 2019 року частково задоволено адміністративний позов Товариства до Головного управління ДФС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування зазначених вище податкових повідомлень-рішень. Судом визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення рішення від 27 лютого 2018 року №0005724703, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за січень 2015 року на суму 56 233 560, 00 грн, № 0005734703, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за лютий 2015 року на суму 56 233 560, 00 грн, № 0005744703, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за березень 2015 року на суму 56 233 560, 00 грн, № 0005754703, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за квітень 2015 року на суму 56 233 560, 00 грн, №0005764703, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за травень 2015 року на суму 56 233 560, 00 грн; № 0005774703, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за червень 2015 року на суму 56 233 560, 00 грн.
Листом від 13 грудня 2017 року № 18 позивач звернувся до Слов`янської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області, у якому зазначив, що ним було подано уточнюючі розрахунки за листопад-грудень 2014 року та податкові декларації за січень-червень 2015 року. Згідно витягу від 13 грудня 2017 року № 11 сума ліміту відсутня на спеціальному рахунку позивача.
Листом від 19 грудня 2017 року № 9441/10/05-22-08-02 Слов`янська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Донецькій області повідомила з посиланням на підпункт 4 пункту 34 підрозділу 2 Перехідних положень ПК України, що термін збільшення відповідного від`ємного значення був з 01 липня по 31 липня 2015 року. Адміністратором системи визначено Державну фіскальну службу України. У зв`язку з чим відстежити подану позивачем звітність з податку на додану вартість за період з грудня 2014 року по червень 2015 року не передбачається можливим.
Згідно витягу від 12 січня 2018 року № 2 сума ліміту відсутня на спеціальному рахунку позивача.
VI. Джерела права
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовано Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" № 71-VIII від 28 грудня 2014 року доповнено ПК України статтею 200-1 "Електронне адміністрування податку на додану вартість".
Відповідно до пункту 200-1.1 статті 200-1 ПК України, система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку:
- суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України;
- суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість;
- суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.
Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Згідно із пунктом 200-1.2 статті 200-1 ПК України, платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Розрахунки з бюджетом у системі електронного адміністрування податку на додану вартість здійснюються з цих рахунків, крім випадку, передбаченого абзацом другим пункту 87.1 статті 87 цього Кодексу.
Формула, за якою обчислюється сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначена пунктом 200-1.3 статті 200-1 ПК України.
Пунктом 200-1.8 цієї статті передбачено, що після анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на його рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість перераховується до бюджету, а такий рахунок закривається. Перерахування коштів до бюджету здійснюється на підставі реєстру, який центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника і сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру такий орган перераховує суми податку до бюджету.
Підпунктом 4 пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України встановлено, що станом на третій робочий день після дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість" зареєстрованим платникам податку значення суми податку (позитивне або від`ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначене пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, та значення усіх її складових, визначених цим Кодексом, дорівнюють нулю, крім значень її складових УНаклОтр, УНаклВид та УМитн, що були сформовані починаючи з 1 липня 2015 року. Зареєстрованим платникам податку таке значення автоматично збільшується контролюючим органом: