ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 жовтня 2020 року
м. Київ
справа № 826/18853/16
адміністративне провадження № К/9901/4746/17
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В.,
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
при секретарі: Дразі Р.В.,
за участю представників позивача: Гупало К.П., Ларіонова М.О.,
представника відповідача: Павленка С.С.,
розглянув у відкритому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Приватного акціонерного товариства "Ер Лікід Єнакієве" до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 04.08.2017 (суддя - Келеберда В.І.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2017 (головуючий суддя - Сорочко Є.О., судді: Земляна Г.В., Мельничук В.П.) у справі №826/18853/16.
встановив:
Приватне акціонерне товариство "Ер Лікід Єнакієве" (далі - ПрАТ "Ер Лікід Єнакієве") звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом в якому, просило суд визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві) від 05.09.2016 №4172615141, №4182615141, №0016261404, №0016281404, №1012140303 та від 16.11.2016 №0023041404.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 04.08.2017, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2017, позов задоволено.
Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у м. Києві оскаржило їх у касаційному порядку.
У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 04.08.2017, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2017 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові.
В обґрунтування своїх вимог ГУ ДФС у м. Києві посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, зокрема, статей 138, 139, 164, 168, 172, 198, 200, 201 Податкового кодексу України.
Так, щодо обґрунтування позбавлення позивача права на бюджетне відшкодування контролюючий орган посилався на те, що на дату проведення перевірки у податкових інспекторів відсутня можливість провести інвентаризацію основних фондів позивача та підтвердити чи простувати факт наявності основних фондів, які за даними бухгалтерського обліку знаходяться на балансі позивача та розташовані в зоні антитерористичної операції, немає можливості підтвердити чи спростувати факт наявності таких основних фондів, довести здійснення господарської діяльності з метою отримання доходу. ПрАТ "Ер Лікід Єнакієве" не здійснює виробництво та реалізацію продуктів з зони АТО на територію України, що унеможливлює підтвердження виробництва продуктів переробки стисненого повітря (кисень, аргон, азот), а лише документообіг між ПрАТ "Ер Лікід Єнакієве" та ПАТ "Єнакіївський металургійний завод".
Згідно аналізу бухгалтерських рахунків підприємство віднесло "повітряно-розподільчий блок "Linde" до 4 групи основних засобів та застосовувало метод прискореної амортизації, а сума амортизаційних відрахувань включалась до собівартості. Проте, під час проведення перевірки неможливо було встановити використання повітряно-розподільчого блоку "Linde" у господарській діяльності у період проведення АТО, оскільки такий знаходиться на тимчасово неконтрольованій території, а тому у разі невикористання активів у господарській діяльності, такі активи не підлягають амортизації.
Крім того, зазначає, що в силу положень статті 140 Податкового кодексу України витрати можуть бути включені до складу витрат платника податку лише за наявності відповідних документів, що засвідчують вартість цих витрат.
У відзиві на касаційну скаргу ПрАТ "Ер Лікід Єнакієве" зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.
У додаткових письмових поясненнях позивач зазначає, що факт знаходження основних засобів на території України, де проводилась антитерористична операція, не дає права контролюючому органу стверджувати про використання активів в операціях, що не є господарською та порушення ним вимог податкового законодавства.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, заслухавши пояснення представників сторін, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.
Відповідно до частини третьої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, ГУ ДФС у м. Києві проведено документальну планової виїзну перевірку ПрАТ "Ер Лікід Єнакієве" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період із 01.01.2013 по 31.12.2014.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 17.08.2016 №250/26-15-14-01-01/37837486, в якому відображено висновки про порушення позивачем:
пунктів 138.1, 138.2, 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на прибуток підприємства на суму 7 757,00 грн. за 2013 рік та завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування від усіх видів діяльності з податку на прибуток у сумі 16 574 331,00 грн. за період 2014 року;
пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пунктів 201.6, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України в результаті чого занижено ПДВ в сумі 38 297,00 грн. за період липень 2014 року;
пунктів 200.1, 200.4, 200.14 статті 200 Податкового кодексу України у результаті чого безпідставно задекларовано суму ПДВ, що заявлена до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку на суму 75 199 462,00 грн., а саме: за січень 2014 року - 16 442 938,00 грн, за лютий 2014 року - 2 408 903,00 грн., за березень 2014 року - 20 676 247,00 грн, за квітень 2014 року - 7 657 608,00 грн., за травень 2014 року - 3 034 860,00 грн, за червень 2014 року - 23 693 43,00 грн., за грудень 2014 року - 1 285 470,00 грн;
абзацу "г" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, пункту 171.2 статті 171, пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено зобов`язання по сплаті до бюджету податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 6 223,40 грн. за період 2013 року.
На підставі акту перевірки, 05.09.2016 відповідачем прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:
№4172615141, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 7 757,00 грн. за основним платежем та у розмірі 1 939,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
№4182615141, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 16 574 331, 00 грн.;
№0016261404, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 38 297, 00 грн. за основним платежем та у розмірі 9 574, 25 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
№0016271404, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 38 298,00 грн. та застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 9 574,50 грн.;
№0016281404, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 75 161 164,00 грн.;
№1012140303, яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 6 223,40 грн. за податковим зобов`язанням та у розмірі 4 558, 24 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
За результатами адміністративного (досудового) оскарження, рішення №0016261404, №0016271404 та №0016281404 скасовані в частині висновків акту перевірки щодо завищення позивачем податкового кредиту на суму 43 698,00 грн. ПДВ, та у відповідній частині штрафних санкцій. Рішення №4172615141, №4182615141 та №1012140303 залишено без змін.
Враховуючи викладене, 16.11.2016 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0023041404, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 38 298,00 грн.
Відповідно до підпункту 60.1.2 пункту 60.1 статті 60 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо: контролюючий орган скасовує раніше прийняте податкове повідомлення-рішення про нарахування суми грошового зобов`язання або податкову вимогу.
Тобто, оскаржувані позивачем рішення №0016261404, №0016271404 та №0016281404 вважаються відкликаними в частині, яка скасована контролюючим органом.
При цьому, чинними є оскаржувані позивачем рішення від 05.09.2016 №4172615141, №4182615141, №0016261404, №0016281404, №1012140303 та від 16.11.2016 №0023041404.
Надаючи оцінку обставинам у справі, Верховний Суд виходить з неповного з`ясування судами попередніх інстанції усіх обставин справи з огляду на наступне.
Частиною третьої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій) встановлено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).
Вказані вимоги законодавства зобов`язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин, з метою з`ясування об`єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту. При цьому, суди повинні перевірити відповідність рішення контролюючого органу вимогам, зокрема, принципу обґрунтованості, справедливості та співрозмірності заподіяної платником шкоди державним інтересам та настання відповідальності останнього за такі дії.
Відповідно до пункту 44.1. статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За змістом частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які у розумінні абзацу одинадцятого статті 1 цього Закону є документами, які містять відомості про господарську операцію та відповідно до частини другої статті 9 цього ж Закону повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської діяльності і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пунктів 198.1, 198.2 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленню пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то:
а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг;
б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду".
Надаючи оцінку доводам контролюючого органу про відсутність права позивача на отримання бюджетного відшкодування з податку на додану вартість зам період січень 2014 року - червень 2014 року та листопад - грудень 2014 року в розмірі 75 199 462,00 грн. судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини.
На думку податкового органу позивачем у перевіряємий період неправомірно формувалися суми податкового кредиту та, як наслідок, суми від`ємного значення податку на додану вартість у зв`язку з реалізацією інвестиційного проекту "Повітрянорозподільча установка потужністю 1400, м. Єнакієве" на орієнтовну вартість 85 млн Євро.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що для реалізації даного проекту здійснювався імпорт складової комплексного об`єкта: повітрянорозділюване устаткування ПРУ-1400, призначене для виробництва цільових продуктів (кисню, азоту, аргону) з атмосферного повітря ректифікаційним методом з Італії, Бельгії, Німеччини, Польщі, Франції. Обладнання виробляється, підготовлюється та постачається компанією Air Liquide Engineering S.A. (перейменована згодом в Air Liquide Global E&C Solutions S.A., Франція).
Крім того, в рамках згаданого проекту позивач придбавав значний обсяг робіт/послуг генерального підряду з будівництва об`єкту від контрагента Іноземного Підприємства "ЕР ЛІКІД ГЛОБАЛ І ЕНД СІ СОЛЮШЕНЗ Україна" згідно з договором генерального підряду від 30.09.2011 та договору генерального підряду від 31.05.2013, відповідно до умов яких, генеральний підрядник виконує роботи щодо координації детального проектування, будівництва, нагляду, введення в експлуатацію та пуск ПРУ-1400, а також інші види будівельних, інжинірингових, проектувальних, технічних робіт/послуг, матеріалів, пов`язаних з будівництвом повітророзподільної установки.
Позивач також придбавав інші послуги й матеріали, необхідні для ведення виробничо-господарської діяльності.
Надаючи оцінку зазначеним господарським операціям суди попередніх інстанцій зазначили, що операції з постачання товарів та послуг, на підставі яких сформовано спірний податковий кредит, та, як наслідок, від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, підтверджуються належним чином оформленими первинними документами, які містяться у матеріалах справи, до яких у контролюючого органу при здійсненні перевірки зауваження були відсутні.
Крім того, судами враховано, що Єнакіївським ОДПІ ГУ Міндоходів у Донецькій області вже проводились позапланові податкові перевірки позивача за аналогічні періоди та з аналогічних питань щодо достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ, за результатами яких складено такі документи:
довідку перевірки достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ за січень 2014 року №359/26/05-11-15-01-114-3/37837486 від 20.06.2014;
довідку перевірки достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ за лютий 2014 року №453/35/05-11-15-01-114-3/37837486 від 20.06.2014;
довідку перевірки достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ за березень 2014 року №571/45/05-11-15-01-114-3/37837486 від 20.06.2014;
довідку перевірки достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ за квітень 2014 року №664/35/05-11-15-0І-114-3/37837486 від 20.06.2014;
довідку перевірки достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ за травень 2014 року;
довідку перевірки достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ за червень 2014 року.
Згідно вказаних довідок, при проведенні перевірок не було встановлено порушень при відображенні позивачем у податкових деклараціях з ПДВ сум бюджетного відшкодування. Зазначені обставини залишені відповідачем поза увагою.
Разом з цим, обґрунтовуючи свою позицію, контролюючий орган стверджував, що на дату проведення перевірки у податкових інспекторів була відсутня можливість провести інвентаризацію основних фондів позивача та підтвердити чи простувати факт наявності основних фондів, які за даними бухгалтерського обліку знаходяться на балансі позивача та розташовані в зоні АТО.
Надаючи оцінку таким доводам контролюючого органу судами вірно враховано, що факт знаходження основних засобів та інші активів позивача на території України, де проводиться АТО, не дає права стверджувати про початок використання позивачем таких активів не в господарській діяльності. Крім того, об`єктивна неможливість провести інвентаризацію основних фондів та підтвердити чи спростувати факт їх наявності не є підставою для позбавлення позивача податкової вигоди у вигляді формування податкового кредиту.
Також судами встановлено, що основними покупцями промислових газів, вироблених позивачем, є ПрАТ "Єнакіївський металургійний завод" та ТОВ "Ер Лікід Юкрейн" згідно з умовами довгострокової угоди на постачання газів від 17.06.2011 та договору купівлі-продажу №ALU_L/2013-008 від 22.01.2013. Позивачем надано до суду первинні документи на підтвердження реалізації зазначеної продукції у перевіряємий період. Дані документи також надавалися до перевірки і у контролюючого органу не було жодних зауважень до них. Крім того, позивач надавав копію листа ПрАТ "Єнакіївський металургійний завод" від 07.10.2016 вих. №731012-898, відповідно до якого, останній підтверджує придбання у позивача зазначеного вище обсягу промислових газів в межах періоду податкової перевірки.
Критерії оцінки правомірності судових рішень визначаються статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Аналогічні положення були закріплення у статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції, чинній на час вирішення даної справи судами попередніх інстанцій.
Визначальним для вирішення справи є дослідження та встановлення фактичного руху активів в процесі виконання укладених договорів, і таке дослідження має бути здійснено на підставі первинних документів, які мають бути належним чином оформлені, стосуватись саме господарських операцій, за якими було сформовано спірні суми податкового кредиту та які в сукупності мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення таких операцій.
Відповідно до частини першої статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення даної справи судами попередніх інстанцій) суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Результат такого дослідження має бути відображений у мотивувальній частині судового рішення відповідно до положень частини четвертої статті 163 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення даної справи судами попередніх інстанцій).
У межах даної справи, всупереч наведеному, ні суд першої, ні суд апеляційної інстанції не відобразили у судових рішеннях факт безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження ними доказів, що містяться у справі, а саме первинних документів, долучених позивачем на підтвердження реальності господарських операцій у зв`язку з реалізацією інвестиційного проекту "Повітрянорозподільча установка потужністю 1400, м. Єнакієве".