ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 жовтня 2020 року
м. Київ
справа № 814/2107/15
адміністративне провадження № К/9901/25149/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В.,
суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №814/2107/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю агропромислове підприємство "Українські ковбаси" до Головного управління Державного казначейства України у Миколаївській області, Жовтневої об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області про скасування наказу, податкового повідомлення-рішення, стягнення коштів, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Жовтневої об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 20.08.2015 (суддя Біоносенко В.В.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.11.2015 (головуючий суддя Лук`янчук О.В., судді: Градовський Ю.М., Стас Л.В.),
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю агропромислове підприємство "Українські ковбаси" (далі також ТОВ "Українські ковбаси") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державного казначейства України у Миколаївській області, Жовтневої об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області (далі також ОДПІ, відповідач) про скасування наказу №807 від 19.10.2012 про призначення перевірки; визнання протиправними дій щодо проведення позапланової перевірки; скасування податкового повідомлення-рішення №0022671501 від 28.11.2012; стягнення з Державного бюджету України 507146,14 гривень бюджетної заборгованості; зобов`язання Головного управління Державного казначейства України у Миколаївській області перерахувати 507146,14 гривень на поточний рахунок позивача.
Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 20.08.2015, яка залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.11.2015, адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з судовими рішеннями, податковий орган звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 06.09.2016 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ОДПІ на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 22.07.2013 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2013 у справі №814/2107/15.
Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України) в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №814/2107/15 за правилами підпункту 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" цього кодексу.
Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Ухвалою Верховного Суду від 26.10.2020 матеріали справи прийнято до провадження, касаційний розгляд призначено у порядку письмового провадження на 27.10.2020.
В обґрунтування касаційної скарги ОДПІ посилається на те, що рішення судів попередніх інстанцій підлягають скасуванню з підстав неправильного застосування норм матеріального, процесуального права. Як вказує податковий орган, позивачем неправильно обрано спосіб захисту своїх прав. Крім того, наказ про призначення перевірки був складений ДПС, на підставі якого прийнято оскаржуваний наказ. Також, відповідач вказує, що згідно висновків перевірки в ланцюгах постачання встановлено взаємовідносини з суб`єктами господарської діяльності, які порушили свої податкові зобов`язання. Окрім іншого, на думку відповідача, не є вірним застосування пункту 200.23 статті 200 Податкового кодексу України, оскільки процедура судового оскарження триває. Відповідач посилається на правову позицію Верховного Суду України, яка передбачає бюджетне відшкодування не у спосіб судового стягнення, а шляхом подання Висновку до відповідного органу. Відтак, суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення. ОДПІ просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Позивачем подані заперечення на касаційну скаргу. Товариство вказує, що перевірку проведено на підставі наказу податкового органу нижчого рівня, всупереч нормам діючого законодавства. Позивач звертає увагу, що перевірка призначена та проведена контролюючим органом нижчого рівня, стосовно дій посадових осіб якого, повинно було проводитись службове розслідування. Також, позивач зауважує, що матеріали справи містять докази та документи, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій позивача з контрагентами, внаслідок чого виник податковий кредит. Як наголошує позивач, правомірність отримання бюджетного відшкодування та реалість господарських операцій неодноразово було предметом судового розгляду та підтверджується судовими рішеннями, які набрали законної сили. Позивач просить залишити касаційну скаргу податкового органу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, ТОВ "Українські ковбаси" зареєстровано в якості юридичної особи Жовтневою районною державною адміністрацією Миколаївської області 29.12.2009. Основним видом діяльності ТОВ "Українські ковбаси" є виробництво м`ясних продуктів, оптова торгівля зерном, насінням та кормами для тварин, складське господарство та ін.
17.05.2011 ТОВ "Українські ковбаси" подано податкову декларацію з податку на додану вартість за квітень 2011 року, відповідно до якої заявлено 1177183 гривень до бюджетного відшкодування, які сформовані за рахунок залишків сум від`ємного значення попередніх податкових періодів: грудень 2009, січень 2010, липень 2010, що залишилися непогашеними.
19.10.2012 наказом №807 в.о. начальника Жовтневої МДПІ призначено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Українські ковбаси".
У період з 22.10.2012 по 30.10.2012 посадовими особами податкового органу здійснено перевірку правомірності нарахування ТОВ "Українські ковбаси" бюджетного відшкодування податку на додану вартість за грудень 2009, січень 2010 року, липень 2010 року.
Перевірку оформлено актом №788/15/20895178 від 06.11.2012. Під час перевірки контролюючий орган дійшов висновку про підтвердження бюджетного відшкодування ПДВ у сумі 2576 гривень та непідтвердження суми бюджетного відшкодування за грудень 2009 року на 34000 гривень, за січень 2010 року на 310500 гривень, за липень 2010 року на 524141 гривень.
28.12.2012 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0022671501, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 1ʼ 174ʼ 641 гривень.
Не погоджуючись з діями та рішеннями податкового органу, ТОВ "Українські ковбаси" звернулося з адміністративним позовом до суду.
Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 22.07.2013, яка залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2013, адміністративний позов ТОВ "Українські ковбаси" задоволено у повному обсязі. Суди посилались на те, що всупереч вимогам абзацу 2 підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України рішення про проведення перевірки позивача прийняв не орган державної податкової служби вищого рівня (ДПС у Миколаївській області), а орган державної податкової служби нижчого рівня (відповідач-1), тому наказ від 19.10.12 №807 є незаконним та підлягає скасуванню. Крім того, податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню, оскільки воно прийняте на підставі акту перевірки, яка була проведена незаконно. Також, спірне рішення прийнято за ті порушення, які вже були предметом судового розгляду, і в судовому порядку встановлена їх відсутність. При цьому, на день прийняття судового рішення сума ПДВ заявленого позивачем до відшкодування йому не відшкодована, тому він має право на стягнення цієї суми та пені з Державного бюджету України.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 21.04.2015 адміністративна справа направлена до Миколаївського окружного адміністративного суду на новий розгляд. Касаційний суд вказав, що задовольняючи позов у повному обсязі, суди попередніх інстанцій належним чином не дослідили розрахунок ціни позову, доданий Товариством до позовної заяви на предмет відповідності наведених у ньому розрахунків та сум фактичним обставинам справи, з урахуванням постанови Миколаївського окружного адміністративного суду від 28.09.2012, а також періодів визначення Товариством сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, висновків ДПІ, викладених у пункті 7.7.2 акту перевірки від 6.11.2012. При новому розгляді адміністративної справи суду першої інстанції необхідно надати належну оцінку наявним у справі доказам на предмет достовірного встановлення суми податку на додану вартість, що підлягає відшкодуванню, а також правильності розрахунку пені, яка нарахована у зв`язку із несвоєчасною сплатою. У разі їх недостатності запропонувати сторонам надати додаткові докази.
За результатами нового розгляду постановою суду першої інстанції, яка залишена без змін ухвалою апеляційного суду, позов задоволено. Суди дійшли висновку, що враховуючи судові рішення, які набрали законної сили та якими підтверджено право позивача на податковий кредит за спірний період, вимога про скасування податкового повідомлення-рішення та стягнення суми бюджетної заборгованості з податку на додану вартість в сумі 395802,40 гривень та пені у розмірі 151373,27гривень підлягає задоволенню.
Порядок визначення суми податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню) та строки проведення розрахунків до 01.01.2017 визначались положеннями статті 200 Податкового кодексу України.
Алгоритм дій платника податку та державних органів щодо відшкодування з Державного бюджету України (бюджетного відшкодування) податку на додану вартість визначено статтею 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час спірних правовідносин), а також Порядком взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 17.01.2011 №39 (далі - Порядок №39), Порядком ведення реєстрів заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 22.02.2016 №68 (далі - Порядок №68), та Порядком формування та надсилання узагальненої інформації про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, визначені у висновках, затвердженим наказом Державної податкової адміністрації України, Державного казначейства України від 03.02.2011 №68/23 (далі - Порядок №68/23).
Пунктом 200.7 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Пунктами 200.10 - 200.13 статті 200 Податкового кодексу України встановлено, що протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.
За наявності достатніх підстав, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, контролюючий орган має право провести документальну позапланову виїзну перевірку платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки.
Контролюючий орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
На підставі отриманого висновку відповідного контролюючого органу, орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п`яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу.
Відповідно до пункту 200.14 статті 200 Податкового кодексу України якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган: а) у разі заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування. У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з пунктом 200.6 цієї статті у зменшення податкових зобов`язань з цього податку в наступних податкових періодах; б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування; в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Абзацом другим пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження контролюючий орган протягом п`яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов`язаний подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
Таким чином, Податковим кодексом України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) було визначено, що в разі виконання платником податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування податку на додану вартість, вимог, передбачених пунктами 200.7 та 200.8 статті 200 цього Кодексу, та підтвердження достовірності нарахування такого відшкодування контролюючим органом за результатами проведення камеральної чи документальної перевірки, цей орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, який протягом п`яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку.
При цьому, якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган надсилає платнику податку відповідне податкове повідомлення.
У справі, що розглядається, судами попередніх інстанцій з`ясовано, що ТОВ "Українські ковбаси" подало до податкову декларацію з податку на додану вартість за квітень 2011 року, відповідно до якої заявлено 1ʼ 177ʼ 183 гривень до бюджетного відшкодування, які сформовані за рахунок залишків сум від`ємного значення попередніх податкових періодів: грудень 2009 року, січень 2010 року, липень 2010 року, що залишилися непогашеними.
За результатами проведеної перевірки податковий орган дійшов висновку про підтвердження бюджетного відшкодування ПДВ у сумі 2576 гривень та непідтвердження суми бюджетного відшкодування за грудень 2009 року на 34000 гривень, за січень 2010 року на 310500 гривень, за липень 2010 року на 524141 гривень.
На підставі висновків перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 1ʼ 174ʼ 641 гривень.
Як вбачається з оскаржуваних судових рішень, суди акцентували увагу на тому, що на підставі актів перевірки №186/07-20895178 від 05.04.2011 та №188/07-20895178 від 07.04.2011, Жовтневою МДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення №0000152301 від 14.04.2011, яким зменшено суму бюджетного відшкодування ТОВ "Українські ковбаси" на суму 781381,02 гривень, з них 233984, 72 гривень за грудень 2009 року, 20679,30 гривень за січень 2010 року, 526717 гривень за липень 2010 року та податкове повідомлення-рішення №0000172301 від 15.04.2011 про зменшення суми бюджетного відшкодування ТОВ "Українські ковбаси" на суму 395802,40 гривень, з них 105981,70 гривень за грудень 2009 року, 289820,70 гривень за січень 2010 року.
Слід врахувати, що у справі №2а-3464/11/1470 постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 21.12.2011, яка залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.07.2012 та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 24.09.2012 податкове повідомлення-рішення №0000152301 від 14.04.2011 визнано протиправним та скасовано.
Також, у справі №2а-6851/11/1470 постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 16.01.2012, яка залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 16.10.2013 та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 18.06.2014 податкове повідомлення-рішення №0000172301 від 15.04.2011 визнано протиправним та скасовано.
Таким чином, судовими рішеннями у справах №2а-3464/11/1470 та №2а-6851/11/1470, що набрали законної сили, підтверджена правомірність декларування позивачем бюджетного відшкодування з ПДВ в сумі 781381,02 гривень та 395802,40 гривень.
Окрім цього, у справі №2а-4321/12/1470 постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 28.09.2012, яка залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 21.05.2013 та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 18.12.2014, на користь ТОВ "Українські ковбаси" стягнуто з Державного бюджету України 781381,02 гривень бюджетного відшкодування.
Крім того, у справі №814/202/15 постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 20.05.2015, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 07.10.2015, стягнуто на користь позивача пеню за несвоєчасне бюджетне відшкодування податку на додану вартість у сумі 781381,02 гривень, що складає 210206,44 гривень.
Враховуючи викладене, беручи до уваги судові рішення, які набрали законної сили, у даній справі підтверджено право ТОВ "Українські ковбаси" на відшкодування податку на додану вартість, в сумі 1ʼ 174ʼ 641 гривень, з них за грудень 2009 року на 34000 гривень, за січень 2010 року на 310500 гривень, за липень 2010 року на 524141 гривень, суди дійшли висновку, що спірне податкове повідомлення-рішення, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 1ʼ 174ʼ 641 грн. підлягає скасуванню, у зв`язку з чим вимога про стягнення з Державного бюджету України суми бюджетної заборгованості з податку на додану вартість в сумі 395802,40 гривень підлягає задоволенню.
Відповідно до частини першої статті 72 КАС України (у редакції, чинній до 15.12.2017), положення якої кореспондуються з припасами частини четвертої статті 78 КАС України (у чинній редакції) обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.
Норми Порядків №39 та №68/23 регламентують діяльність та порядок взаємодії органів державної податкової служби між собою, а також з органами Державного казначейства України у процесі відшкодування податку на додану вартість.
За змістом пунктів 8 та 9 Порядку №39 висновок про суми відшкодування податку на додану вартість та узагальнена інформація про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість є підставами для здійснення відшкодування таких сум органами державної казначейської служби.
Згідно з положеннями пункту 4 Порядку №68/23 за результатами підтвердження достовірності нарахування бюджетного відшкодування податку на додану вартість податкові органи місцевого рівня формують висновки із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню, реєстри яких направляють до центрального органу державної податкової служби для формування узагальненої інформації.
На підставі пункту 5 Порядку №68/23 на центральний орган державної податкової служби покладено обов`язок не пізніше робочого дня, наступного за днем отримання реєстрів висновків, здійснити формування узагальненої інформації про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, визначених у висновках. Таку узагальнену інформацію не пізніше наступного робочого дня після її формування центральний орган державної податкової служби надсилає до Державного казначейства України і одночасно органам державної податкової служби в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі для подачі висновків органам державного казначейства.