ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
20 жовтня 2020 року
м. Київ
справа №808/9025/15
касаційне провадження №К/9901/26302/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "НЕВІС" (далі - Товариство) на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.10.2016 (головуючий суддя - Гімон М.М., судді - Чумак С.Ю., Юрко І.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "НЕВІС" до Приморської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Запорізькій області (далі - Приморська ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області), Державної податкової інспекції у Запорізькому районі ГУ ДФС у Запорізькій області (ДПІ у Запорізькому районі ГУ ДФС у Запорізькій області), правонаступником яких є Головне управління ДФС у Запорізькій області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
В грудні 2015 року Товариство звернулося до суду із позовом до Приморська ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області та ДПІ у Запорізькому районі ГУ ДФС у Запорізькій області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 04.12.2015 № 0001042100, від 08.12.2015 № 0258081722, від 08.12.2015 № 0257081722.
Обґрунтовуючи позов, Товариство зазначало, що реалізація юридичним особам та фізичним особам-підприємцям підакцизних товарів за відомостями та талонами не включаються до об`єкту оподаткування, оскільки така реалізація є способом відвантаження товарів за договорами поставки, а отже здійснюється для комерційного використання і не є об`єктом оподаткування акцизним податком у розумінні приписів підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14, підпункту 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 Податкового кодексу України.
Запорізький окружний адміністративний суд постановою від 11.05.2016 позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 04.12.2015 № 0001042100, від 08.12.2015 № 0258081722, від 08.12.2015 № 0257081722.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що: до оподатковуваних операцій з реалізації підакцизних товарів за датою розрахункової операції Товариством відносилися нафтопродукти, розрахунки за які здійснені за місцем їх відпуску за готівку, а також з використанням банківських платіжних карток, відповідні суми відображалися окремими рядками у фіскальних чеках реєстраторів розрахункових операцій; безготівкові розрахунки юридичних осіб за придбані нафтопродукти не підпадають під визначення розрахункової операції, згідно із Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", оскільки як за талонами, так і за відомостями через колонки АЗС проходить вже оплачене паливо, придбане за безготівковим розрахунком одним суб`єктом підприємництва в іншого, з огляду на що при здійсненні відпуску нафтопродуктів за талонами і відомостями відсутня дата виникнення податкового зобов`язання, визначена у пункті 216.9 статті 216 Податкового кодексу України.
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 19.09.2016 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким у задоволенні позову відмовив.
Скасовуючи рішення першої інстанції та ухвалюючи нове про відмову у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції виходив з того, що податкові зобов`язання зі сплати 5 % акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів під час здійснення розрахункових операцій та від форми розрахунку за них (готівкою або у безготівковій формі), у зв`язку з чим прийняті контролюючим органом оскаржувані податкові повідомлення-рішення є правомірними.
Товариство подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішенян суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, оскільки суд апеляційної інстанції не надав належної правової оцінки тому, що: Товариство правомірно включало до обсягу оподатковуваних операцій обсяги реалізації за договорами роздрібного купівлі-продажу, тобто фізичним особам з метою особистого некомерційного використання, а саме - у разі, якщо на місці АЗС здійснюються розрахунки готівкою або платіжною банківською карткою, тоді як інший відпуск паливно-мастильних матеріалів через АЗС є лише способом фізичного одержання оптовими покупцями власного пального (одержаного юридично за видатковою накладною та оплаченого в безготівковій формі), а отже не є об`єктом оподаткування акцизним податком згідно з підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 06.10.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Товариства та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Відповідачі не скористались своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.
Верховний Суд ухвалою від 19.10.2020 прийняв касаційну скаргу Товариства до провадження та визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 20.10.2020.
У відповідності до положень частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства у справі здійснено заміну Приморської ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області та ДПІ у Запорізькому районі ГУ ДФС у Запорізькій області їх процесуальним правонаступником - ГУ ДФС у Запорізькій області, що підтверджується постановою Кабінету Міністрів України від 28.03.2018 № 296 та наказом ДФС України від 01.02.2019 № 80.
Верховний Суд, переглядаючи рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справи, виходить з такого.
Суди попередніх інстанцій установили такі обставини.
У справі, що розглядається, суди встановили, що Токмацька ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області провела документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питання повноти та своєчасності сплати акцизного податку за період з 01.04.2015 по 31.07.2015 та з питання дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ "Елітспорт" та ТОВ ТК "Єврологістик" за період з 01.05.2015 по 31.05.2015, результати якої оформлені актом від 02.11.2015 № 380/22/25223540, за висновками якого (з урахуванням результатів розгляду заперечень до акту) Товариством були порушені, зокрема, вимоги: підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213, пункту 216.9 статті 216 Податкового кодексу України, в результаті чого Товариством занижено акцизний податок на загальну суму 158427,00 грн.
Зокрема, у акті перевірки було вказано, що Товариством безпідставно не включено реалізацію товарів для комерційного використання до об`єкта оподаткування акцизним податком, в результаті чого занижено податкове зобов`язання зі сплати 5-відсоткового акцизного податку з роздрібного продажу палива, яке було безпосередньо реалізоване позивачем з колонок АЗС кінцевим споживачам.
На підставі вказаного акта перевірки (з урахуванням результатів розгляду заперечень до акту) Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення: від 04.12.2015 № 0001042100, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з акцизного податку на суму 26919,00 грн. - за основним платежем та 13459,50 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); від 08.12.2015 № 0258081722, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з акцизного податку на суму 208,00 грн. - за основним платежем та 104,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); від 08.12.2015 № 0257081722, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з акцизного податку на суму 2562,00 грн. - за основним платежем та 1281,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Зокрема, у справі, що розглядається, суд апеляційної інстанції встановив, що спір у даній справі виник не щодо розрахунку та обсягів реалізованих підакцизних товарів, а з приводу наявності у Товариства обов`язку нараховувати та сплачувати акцизний податок на обсяги проданих суб`єктам господарювання паливно-мастильних матеріалів, які ними залишались на зберігання на АЗС Товариства і в подальшому отримувались частинами шляхом заправки в бензобаки транспортних засобів для використання у власній господарській діяльності. Зокрема, на підтвердження відпуску нафтопродуктів за відомостями юридичним особам для використання останніми паливно-мастильних матеріалів у власній господарській діяльності Товариством надало розрахунки суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів та звіти з розрахункових операцій реєстраторів розрахункових операцій, договори поставки № 0101-15 від 02.01.2015 з ТОВ "ТК Спецнатфа - Сервіс" та № 1311-14 від 13.11.2014 з ТОВ "Агротіс", згідно яких здійснено продаж нафтопродуктів контрагентам, видаткові накладні на відпуск нафтопродуктів за цими договорами, оборотно-сальдові відомості по рахунку 361 контрагенти за квітень-липень 2015 року, змінний звіт АЗС та роздаточні (заправочні) відомості, по яких був відпущений товар з АЗС на підставі укладених договорів поставки.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК), реалізація підакцизних товарів (продукції) - це будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів. Реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання громадського харчування.
Згідно з підпунктом 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПК об`єктами оподаткування є операції з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Підпунктом 214.1.4 пункту 214.1 статті 214 ПК встановлено, що базою оподаткування є вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 215.1 статті 215 ПК до підакцизних товарів належать, зокрема, нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне.
Положеннями підпункту 215.3.10 пункту 215.3 статті 215 ПК передбачено, що для підакцизних товарів, реалізованих відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, ставки податку встановлюються за рішенням сільської, селищної або міської ради у відсотках від вартості (з податком на додану вартість), у розмірі 5 відсотків.
Згідно з пунктом 216.9 статті 219 ПК датою виникнення податкових зобов`язань щодо реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.
За визначенням, наведеним у статті 2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), розрахункова операція - це приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.