ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 жовтня 2020 року
м. Київ
справа № 824/288/16-а
касаційне провадження № К/9901/19193/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Головного управління ДФС у Чернівецькій області (далі - Управління) на постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 22.11.2016 (головуючий суддя - Совгира Д.І., судді - Білоус О.В., Курко О.П.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АТЗТ Мирне" (далі - Товариство) до Головного управління ДФС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У квітні 2016 року Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 18.04.2016 № 0000152201 та № 0000222201.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: податкові зобов`язання, що виникли у сільськогосподарського підприємства - суб`єкта спеціального режиму оподаткування за операціями з постачання власного виробленого ним біогумусу, відображаються у декларації 0121 - 0123 і не підлягають відображенню у податковій декларації з податку на додану вартість, в якій відображені розрахунки з бюджетом; 28.10.2015 Товариство внесло до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань види діяльності за КВЕД: 01.49 та 20.15, з огляду на що твердження Управління про те, що ці види КВЕД не зазначені у Реєстрі суб`єктів спеціального режиму оподаткування, цілком і повністю провина самого контролюючого органу, оскільки формування і ведення Реєстру суб`єктів спеціального режиму, як складової частини Реєстру платників податку на додану вартість, здійснює Державна фіскальна служба України, у зв`язку з чим Товариство правомірно включило до скороченої декларації у листопаді 2015 р. податок на додану вартість в сумі 593220,00 грн.; згідно норм чинного законодавства база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх виробничої собівартості; Товариством був відкоригований податковий кредит по принципу: в якій декларації з податку на додану вартість (загальній чи спеціальній) відображається податкове зобов`язання, у тій декларації відображається податковий кредит, з огляду на що при відображені податкових зобов`язань в загальній декларації з податку на додану вартість у сумі 205995,00 грн. позивач мав право на відображення в цій же декларації податкового кредиту в сумі 170434,00 грн.; у січні 2015 року Товариство не могло скласти податкову накладну та не включило до складу податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму перевищення собівартості над договірною вартістю поставленої сільськогосподарської продукції власного виробництва в сумі 13984,00 грн., у зв`язку з відсутністю законодавчого врегулювання даного питання.
Чернівецький окружний адміністративний суд постановою від 02.09.2016 у задоволенні позову відмовив повністю.
Ухвалюючи рішення про відмову у позові, суд першої інстанції виходив з того, що: на дату включення до складу податкових зобов`язань скороченої декларації за листопад 2015 року податку на додану вартість в сумі 593220,00 грн. Товариство не мало права на користування пільгою по коду КВЕД 01.49 (01.25.0) - розведення інших тварин, оскільки, згідно переліку видів діяльності, зазначеного в свідоцтві №200097424 про реєстрацію Товариства як сільськогосподарського підприємства, як суб`єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість, відомості по КВЕД 01:49 - розведення інших тварин (01.25.0 КВЕД) були відсутні та у встановленому законом порядку подані на реєстрацію Товариством лише 15.08.2016, з огляду на що висновки податкового органу про те, що Товариство завищило податкове зобов`язання з податку на додану вартість в рядку 1 податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2015 року (скороченої) на суму 593220,00 грн. та занизило податкове зобов`язання на зазначену суму в рядку 1 податкової декларації з податку на додану вартість, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом, за листопад 2015 року та, як наслідок є правомірним перенесення Товариству до загальної декларації податковий кредит по товарах/послугах, які придбані позивачем та використані у виробництві біогумусу за листопад 2015 року в сумі 218349,00 грн.; Товариством було безпідставно відкориговано податковий кредит та перенесено до складу податкового кредиту загальної декларації податок на додану вартість в сумі 170434,00 грн., оскільки товари/послуги, за якими було сформовано податковий кредит, були використані лише у виготовленні сільгосппродукції та перевищення собівартості над фактичною ціною не являється обсягом постачання товарів, а тому підстав для проведення коригування та розподіл вхідного податку на додану вартість не було; щодо ненарахування Товариством податку на додану вартість та не включення до складу податкового зобов`язання податку на додану вартість на суму перевищення собівартості над договірною вартістю поставленої сільськогосподарської продукції власного виробництва в розмірі 52593,00 грн., в тому числі: в січні 2015 року - сумі 13984,00 грн., в лютому 2015 року - в сумі 18142,00 грн., в липні 2015 року - в сумі 20467,00 грн., Товариством вказане порушення в судовому засіданні було визнано, окрім податку на додану вартість за січень 2015 року в сумі 13984 грн., у зв`язку з відсутністю законодавчого врегулювання даного питання, проте податкові зобов`язання з податку на додану вартість на суму перевищення собівартості над договірною вартістю поставленої сільськогосподарської продукції власного виробництва за січень 2015 року позивач мав право визначити до 20.02.2015, що спростовує викладені твердження Товариства щодо відсутності правового врегулювання спірних правовідносин під час виникнення вказаних податкових зобов`язань за січень 2015 року.
Вінницький апеляційний адміністративний суд постановою від 22.11.2016 скасував рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 18.04.2016 № 0000152201 та ухвалив у цій частині нову постанову, якою позов задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 18.04.2016 № 0000152201. В решті рішення суду першої інстанції залишив без змін.
Ухвалюючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що: підпунктом 209.17.8 пункту 209.17 статті 209 Податкового кодексу України визначено, що на одержання біогумусу поширюється дія спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства (КВЕД 01.49, 20.15), з огляду на що Товариство, як сільськогосподарське підприємство, здійснюючи одержання та постачання біогумусу, реалізовував його як складову сільськогосподарської продукції власного виробництва; 28.10.2015 Товариство внесло до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань види діяльності за КВЕД: 01.49 та 20.15, які відповідають підпункту 209.17.8 пункту 209.17 статті 209 Податкового кодексу України; твердження Управління що вказані види діяльності не були зазначені у Реєстрі суб`єктів спеціального режиму оподаткування не є провиною Товариства, оскільки формування і ведення зазначеного реєстру, як складової частини Реєстру платників податку на додану вартість, здійснює ДФС України; при відображенні податкових зобов`язань в загальній декларації з податку на додану вартість у сумі 205995,00 грн. Товариство мало право на відображення в цій же декларації податкового кредиту у сумі 170434,00 грн.
Управління оскаржило рішення суду апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 16.12.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, оскільки суд апеляційної інстанції під час розгляду справи не надав належної правової оцінки тому, що: на дату включення до складу податкових зобов`язань скороченої декларації за листопад 2015 року податку на додану вартість в сумі 593220,00 грн. Товариство не мало права на користування пільгою по коду КВЕД 01.49 (01.25.0) - розведення інших тварин, оскільки, згідно переліку видів діяльності, зазначеного в свідоцтві №200097424 про реєстрацію Товариства як сільськогосподарського підприємства, як суб`єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість, з урахуванням того, що відомості по КВЕД 01:49 - розведення інших тварин (01.25.0 КВЕД) були відсутні та у встановленому законом порядку подані на реєстрацію Товариством лише 15.08.2016; у зв`язку з із викладеним, Товариству було перенесено до загальної декларації і податковий кредит по товарах (послугах), які придбані сільськогосподарським підприємством і використані у виробництві біогумусу за листопад 2015 року у сумі 218349,00 грн., з огляду на що по операціях з постачання біогумусу Товариством не сплачено до бюджету податок на додану вартість у сумі 374871,00 грн.; Товариством було безпідставно відкориговано податковий кредит та перенесено до складу податкового кредиту загальної декларації податок на додану вартість у сумі 170434,00 грн., оскільки товари/послуги, за якими було сформоваано податковий кредит, були використані лише у виготовленні сільськогосподарської продукції, а перевищення собівартості над фактичною ціною не є обсягом постачання товарів.
Товариство не скористалось своїм процесуальним правом на поданні відзиву на касаційну скаргу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 12.10.2020 прийняв касаційну скаргу Управління до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін на 13.10.2020.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи, пояснення представників сторін та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що Товариство є сільськогосподарським підприємством. Згідно свідоцтва № 200097424 Товариство зареєстроване як суб`єкт спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість з 01.01.2009, серед переліків видів діяльності сільськогосподарського підприємства відповідно до КВЕД зазначено перелік видів діяльності Товариства: 01.61 - надання послуг у рослинництві, облаштування ландшафту, 01.62 - надання послуг у тваринництві, 10.11 - обробка чи переробка продукції, одержаної в результаті діяльності платника податку у сфері сільського та лісового господарства і рибальства, 10.51 - обробка чи переробка продукції, одержаної в результаті діяльності платника податку у сфері сільського та лісового господарства і рибальства, 01.41 - розведення великої рогатої худоби, 01.42 - розведення великої рогатої худоби, 01.43 - розведення овець, кіз, коней, 01.43 - розведення великої рогатої худоби, 01.43 - розведення овець, кіз, коней, 01.45 - розведення великої рогатої худоби, 01.43 - розведення овець, кіз, коней, 01.47 - розведення птиці, 01.50 - змішане сільське господарство.
28.10.2015 Товариство до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб -підприємців та громадських формувань внесло зміни щодо видів діяльності, а саме - включило до видів економічної діяльності за КВЕД: 01:49 - розведення інших тварин та 20.15 - виробництво добрив і азотних сполук.
Управління провело виїзну планову перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2013 по 31.12.2015, результати якої оформлені актом перевірки від 04.04.2016 №11/24-13-14-01/35642878, за висновками якого Товариством були порушені: вимоги пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.6 статті198, пунктів 201.6, п.201.10 статті 201, пунктів 209.2, 209.10 статті 209 Податкового кодексу України в результаті чого Товариством занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, в сумі 492667,00 грн. (в тому числі: у січні 2015 року в сумі 13984,00 грн., в лютому 2015 року в сумі 18142,00 грн., в березні 2015 року в сумі 19564,00 грн., в квітні 2015 року в сумі 8737,00 грн., в травні 2015 року в сумі 18367,00 грн., в червні 2015 року в сумі 22380,00 грн., в листопаді 2015 року в сумі 366163,00 грн., в грудні 2015 року в сумі 25330,00 грн.) та завищено суму від`ємного значення різниці між податковими зобов`язаннями та податковим кредитом з податку на додану вартість у грудні 2015 року на 105231,00 грн.
Зокрема, у акті перевірки вказано, що: Товариство неправомірно включило до складу податкових зобов`язань скороченої декларації з податку на додану вартість за листопад 2015 року податок на додану вартість у загальній сумі 593220,00 грн. по наступних операціях з реалізації біогумусу та, відповідно, занизив податкове зобов`язання податкової декларації з податку на додану вартість, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом, за листопад 2015 року на аналогічну суму податку на додану вартість, оскільки відомості щодо даних операцій не включені до Єдиного державного реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування, а заяву за формою № 1-РС з переліком видів діяльності сільськогосподарського підприємства із зазначенням дати внесення запису про такі види діяльності Товариством не було подано; Товариством протиправно не нараховано податок на додану вартість та не включено до складу податкового зобов`язання податку на додану вартість на суму перевищення собівартості над договірною вартістю поставленої сільськогосподарської продукції власного виробництва (молодняк ВРХ) в сумі 52593,00 грн., в тому числі: в січні 2015 року в сумі 13984,00 грн., в лютому 2015 року в сумі 18142,00 грн., в липні 2015 року в сумі 20467,00 грн.; Товариством безпідставно відкориговано податковий кредит та перенесено до складу податкового кредиту загальної декларації в сумі 170434,00 грн. (у тому числі: в березні 2015 року в сумі 19564,00 грн., в квітні 2015 року в сумі 8737,00 грн., в травні 2015 року в сумі 18367,00 грн., в червні 2015 року в сумі 22380,00 грн., в липні 2015 року в сумі 27562,00 грн., в серпні 2015 року в сумі 15097,00 грн., у вересні 2015 року в сумі 25441,00 грн., в жовтні 2015 року в сумі 13314,00 грн., в листопаді 2015 року в сумі 12779,00 грн., в грудні 2015 року в сумі 7193,00 грн.), оскільки товари (молодняк ВРХ, молоко), по яких був сформований податковий кредит з податку на додану вартість, були використані лише у виготовленні сільськогосподарської продукції, а перевищення собівартості над фактичною ціною не є обсягом постачання товарів, з огляду на що підстави для розподілу податку на додану вартість відсутні.
На підставі висновків вказаного акта перевірки Інспекція14.04.2016 прийняла податкові повідомлення-рішення: № 0000152201, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 739001,00 грн. (у тому числі: 492667,00 грн. - за основним платежем, 246334,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)); № 0000222201, яким зменшила Товариству розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за грудень 2015 року на 105231,00 грн.
Питання, пов`язані із запровадженням спеціального режиму оподаткування у сфері сільського господарства, унормовані положеннями статті 209 Податкового кодексу України, відповідно до положень пункту 209.1 якої (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.