ПОСТАНОВА
Іменем України
09 жовтня 2020 року
Київ
справа №826/11085/18
адміністративне провадження №К/9901/25854/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Гусака М.Б., Усенко Є.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №826/11085/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Українська виробнича компанія" до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДФС у м. Києві, правонаступником якого є Головне управління ДПС у м. Києві, на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 березня 2019 року (суддя - Васильченко І. П.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 1 серпня 2019 року (суддя-доповідач - Бужак Н. П., судді: Костюк Л. О., Пилипенко О. Є.),
ВСТАНОВИВ:
У липні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Українська виробнича компанія" (далі - позивач, ТОВ "УВК") звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДФС), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 30 березня 2018 року № 0003601404, № 0003611401 та № 0003591401.
Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 12 березня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 1 серпня 2019 року, позов задовольнив у повному обсязі.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.
Посадові особи Головного управління ДФС у м. Києві провели документальну планову виїзну перевірку ТОВ "УВК" (код ЄДРПОУ 30576476) з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з ТОВ "Будівельна компанія "Профітан" (далі - ТОВ "БК "Профітван") (код ЄДРПОУ 40916300) за період липень - серпень 2017 року, за результатами якої складено акт від 2 березня 2018 року № 117/26-15-14-01-01/30576476 (далі - Акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення ТОВ "УВК":
- пункту 44.1, пункту 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), пункту 3 П(с)БО 1, пункту 5 П(с)БО 15, пункту 21 П(с)БО 15, що призвело до заниження податку на прибуток за 2017 рік на загальну суму 40564,00 грн та завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування на суму 140200,00 грн;
- пункту 44.1 статті 44, пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість за липень - серпень 2017 року на загальну суму 55860,00 грн.
На підставі висновків Акта перевірки ГУ ДФС прийняло податкові повідомлення-рішення від 30 березня 2018 року:
- № 0003611401, яким позивачу збільшено грошові зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 50705,00 грн, в тому числі за основним платежем в сумі 40564,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 10141,00 грн;
- № 0003591401, яким позивачу збільшено грошові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 69825,00 грн, в тому числі за основним платежем в сумі 55860,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 13965,00 грн;
- № 0003601401, яким позивачу зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 140200,00 грн.
Висновки контролюючого органу обґрунтовані нереальністю господарських операцій ТОВ "УВК" з ТОВ "БК "Профітван", за наслідками яких позивачем формувалися дані податкового обліку. Нереальність цих господарських операцій відповідач пов`язував з тим, що згідно з базою даних ДФС АІС "Податковий блок" по ТОВ "БК`ПРОФІТВАН" наявна картка суб`єкта фіктивного підприємництва від 5 вересня 2017 року № 49187/28-10-21-08-01. Орган ДПС, який виявив та відпрацював СФП Офіс великих платників ДФС. Згідно з наявною інформацією ТОВ "БК "Профітван" зареєстровано (перереєстровано) та впроваджено фінансово- господарську діяльність без відома та згоди його засновників та призначених у законному порядку керівників. Дата встановлення ознаки - 30 серпня 2017 року.
Під час проведеного аналізу інформаційних баз "Єдиний державний реєстр судових рішень встановлено", що ТОВ "БК "Профітван" задіяне в схемах ухилення від сплати податків, згідно з протоколом допиту свідка від 29 серпня 2017 року, о/у ОАВ МОУ Офісу ВПП ДФС опитано свідка ОСОБА_1, який пояснив, що від працівників податкової міліції йому стало відомо, що він є директором ТОВ "БК "Профітван" та повідомив, що підприємство ТОВ "БК "Профітван" йому не відоме, ніяких документів від імені ТОВ "БК "Профітван" він не підписував та не надавав на це повноважень іншим особам.
Враховуючи вищевикладене, на переконання ГУ ДФС, договори та первинні документи, виписані на його виконання (акти надання послуг, податкові накладні, платіжні доручення), які підписані зі сторони ТОВ "БК "Профітван" від імені директора ОСОБА_1 не мають юридичної сили.
Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що між ТОВ "УВК" (замовник) та ТОВ "БК "Профітван" (виконавець) укладено типові договори на виконання робіт від 1 червня 2017 року № 01/06-17 та від 1 серпня 2017 року № 01/08-17, відповідно до умов яких, виконавець зобов`язався виконувати вантажно-розвантажувальні послуги на території ДП "Острозьке лісове господарство". Результат виконання виконавцем послуг оформлюється актом здачі-прийняття робіт (наданих послуг), який підписується уповноваженими особами виконавця і замовника та затверджується і завіряється печатками, на підставі якого замовником здійснюється оплата за надані виконавцем послуги.
На підтвердження виконання умов вказаних договорів позивачем надано копії зазначених договорів на виконання робіт, акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ- 154, № ОУ- 460, № ОУ- 461, податкові накладні. Оплата за надані послуги підтверджується копіями платіжних доручень та виписок по особовому рахунку.
Суди зазначили, що як на підставу для необхідності укладання спірних договорів, позивач посилався на зобов`язання перед третіми особами, зокрема, позивачем надано договір про надання послуг, пов`язаних з лісівництвом від 1 квітня 2014 року № 7-Л/14, укладеного з ДП "Острозьке лісове господарство".
Суди дійшли висновку, що будь-яких порушень щодо оформлення податкових накладних контролюючим органом під час перевірки не встановлено, зауваження до змісту та форми вищезазначених документів наданих на підтвердження реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентом в Акті перевірки відсутні, а відтак, висновки відповідача викладені в акті перевірки не спростовують реальність господарських операцій позивача з його контрагентом.
Надаючи правову оцінку доводам ГУ ДФС, суди виходили з того, що сам факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, проведених позивачем та його контрагентами. Крім того, про наявність кримінальних справ, чи тим більше наявність вироків, за фактом фіктивного підприємництва, що має безпосереднє значення для надання висновку щодо діяльності господарюючих суб`єктів, позивача та його контрагентів ніхто не повідомляв. Окрім того, суд апеляційної інстанції зауважив, що під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри порушити податкове законодавство.
Суди визнали безпідставними посилання відповідача на протокол допиту свідка, оскільки протоколи допиту, отримані на стадії досудового слідства, можуть бути визначені як докази лише в разі їх відображення під час розгляду кримінальної справи в суді. До винесення вироку в рамках кримінального провадження, протокол допиту досудового розслідування не може вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві.
Разом з тим, ні на момент проведення податкової перевірки та фіксації її наслідків, ні станом на час розгляду даної справи в судах першої та апеляційної інстанцій, інформація стосовно винесення вироку щодо посадових осіб контрагента позивача - ТОВ "БК "Профітван" відсутня. Факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним доказом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами.
Не погодившись з такими висновками судів попередніх інстанцій, Головне управління ДФС у м. Києві подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права і порушення норм процесуального права, просить судові рішення скасувати і ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Касаційна скарга обґрунтована фактично висновками, які зроблені в Акті перевірки, та які, на переконання відповідача свідчать про порушення позивачем норм податкового законодавства. З посиланням на висновки Верховного Суду, зазначає, що сама лише наявність у платника податків податкових накладних, виписаних від імені його контрагентів, не є достатньою підставою для включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту, водночас, наявність податкових накладних, видаткових накладних, банківських виписок не є безумовними доказами реальності господарських операцій. Сам факт порушення кримінальної справи не вказує на наявність обставин, які не потребують доказування, разом з тим, зазначені обставини підлягають врахуванню з огляду на те, що в податкових накладних, прийнятих до обліку, з цими контрагентами, зазначені прізвища саме цих осіб.
На переконання заявника касаційної скарги, інформація щодо контрагента ТОВ "БК "Профітван" свідчить про неможливість вчинення ним господарських операцій з позивачем у періоді, що перевірявся. У зв`язку з чим неможливо встановити яким чином ТОВ "БК "Профітван" могло надавати послуги, оскільки незрозуміло хто підписував документи та надавав послуги. Перевіркою ТОВ "УВК" встановлено обставини, які у сукупності свідчать про наявність у первинних документах, які були надані до перевірки, недостовірних відомостей при оформленні господарських операцій з контрагентом-постачальником ТОВ "БК "Профітван". Тобто, в даному випадку за спірними операціями лише оформлювались окремі первинні документи та податкові накладні без фактичного виконання контрагентом обумовлених операцій, чим створювалась видимість (зовнішні ознаки) реального здійснення операцій та правомірності формування спірних сум податкових вигод, наслідком чого є отримання позивачем необгрунтованої податкової вигоди.
Також скаржник зазначає, що відзив на позовну заяву містив клопотання про розгляд справи у судовому засіданні та викликом і допитом в якості свідка директора контрагента позивача, оскільки в даному випадку були об`єктивні сумніви щодо того, чи дійсно він підписував первинні документи. Проте суд першої інстанції це клопотання проігнорував. Зазначене клопотання залишено поза увагою і судом апеляційної інстанції, що, на переконання скаржника, є порушенням норм КАС України.
Від ТОВ "УВК" надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому позивач, посилаючись на правильність висновків судів попередніх інстанцій, просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а судові рішення - без змін.
Ухвалою від 12 листопада 2019 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження у цій справі.
Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 19 червня 2019 року №537 "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби" Головне управління ДФС у м. Києві реорганізовано шляхом приєднання до Головного управління ДПС у м. Києві, у зв`язку з чим наявні підстави, передбачені статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) для заміни сторони у справі, замінивши відповідача Головне управління ДФС у м. Києві його правонаступником Головним управлінням ДПС у м. Києві, для якого усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Касаційна скарга розглядається відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року № 460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 8 лютого 2020 року.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Згідно з вимогами статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Отже, наведеними нормами передбачено, по-перше, обов`язок платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, а також надавати посадовим особам контролюючого органу документи, необхідні для проведення контролюючим органом перевірки, крім випадків їх виїмки або іншого вилучення правоохоронними органами.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України (в редакції чинній на момент вчинення спірних операцій) об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій). Відповідно до пункту 7 цього Положення до складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства. Пункт 21 Положення встановлює, що дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню. Якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі (наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.
Підпунктом 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 7 лютого 2013 року № 73, витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).
Основним документом, який регулює формування витрат у бухгалтерському обліку, є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318. Пункт 7 Положення визначає, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Отже, об`єктом справляння податку на прибуток є фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності підприємства, за правилами бухгалтерського обліку та відкоригований на різниці, передбачені ПК України.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.