ПОСТАНОВА
Іменем України
08 жовтня 2020 року
Київ
справа №160/2352/19
адміністративне провадження №К/9901/24530/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Гусака М.Б., Усенко Є.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу № 160/2352/19 за позовом Державного підприємства "Конструкторське бюро "Південне" ім. М. К. Янгеля" до Офісу великих платників Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників Державної фіскальної служби, правонаступником якого є Офіс великих платників податків ДПС, на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2019 року (головуючий суддя Дєєв М. В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 23 липня 2019 року (головуючий суддя - Чепурнов Д. В., судді: Сафронова С. В., Мельник В. В.),
ВСТАНОВИВ:
У березні 2019 року Державне підприємство "Конструкторське бюро "Південне" ім. М. К. Янгеля" (далі - ДП "КБ "Південне", позивач) звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників Державної фіскальної служби (далі - Офіс ВПП ДФС, відповідач), в якому просило суд визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 7 грудня 2018 року №0009504608.
На обґрунтування своїх вимог посилався на безпідставність висновків податкового органу щодо не встановлення факту реальності господарських операцій із зазначеними в акті перевірки контрагентами, оскільки податковим органом неналежним чином проаналізовано наявність усіх первинних документів що підтверджують реальність вказаних операцій. Крім того, позивач не може нести відповідальність за дотримання податкової дисципліни своїми контрагентами та третіми особами.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 22 квітня 2019 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 23 липня 2019 року, позов задовольнив у повному обсязі.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.
Контролюючим органом було проведено документальну позапланову виїзну перевірку Державного підприємства "Конструкторське бюро "Південне" ім. М. К. Янгеля" з питання дотримання вимог податкового законодавства України при фінансово-господарських взаємовідносинах з ТОВ "ФІРМА "ТЕХНОПОЛІС" у січні 2015 року, Асоціація ПМТЗ "КОМПЛЕКТ" у січні 2015 року, Дочірнє підприємство "ЗАХИСТ І АВТОМАТИЗАЦІЯ ОБЄКТІВ НДІРВ" у червні 2015 року, ПП "СФЕРА" у лютому 2015 року, ТОВ "ЕЛІКС" у лютому 2015 року, ПП "АВТО ЛЮКС-2000" у січні, лютому, березні, квітні 2015 року, ТОВ "ЕНЕРГОСБЕРЕГАТЕЛЬ" у червні 2015 року, ТОВ "ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ Україна" у серпні 2015 року, ТОВ "АВІА ТЕХКОНТАКТ" у вересні 2017 року, ТОВ "ФОБУРГ" у лютому та березні 2016 року, ТОВ "МГП "СПЕЦАВТОМАТИКА" у січні 2016 року, ТОВ "ЕГ "КОНТИНЕНТ" у серпні 2017 року, за результатами якої складено акт №93/28-10-46-08/14308304 від 19 листопада 2018 року (далі- Акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення позивачем:
- пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р.19) на загальну суму 733659,0 грн, в тому числі по періодах: за січень 2015 року на суму 426101,0 грн, за лютий 2015 року на суму 14743,0 грн, за березень 2015 року на суму 331,0 грн, за квітень 2015 року на суму 480,0 грн, за червень 2015 року на суму 278,0 грн, за лютий 2016 року на суму 450,0 грн, за березень 2016 року на суму 50,0 грн, за серпень 2017 року на суму 287152,0 грн, за вересень 2017 року на суму 4074,0 грн.
- завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.24 Декларації з ПДВ) за червень 2015 року на загальну суму 441933,0 грн., на яку в автоматичному режимі з 1 липня 2015 року підприємству відповідно до пункту 34 підрозділу 2 розділу XX ПК України було збільшено реєстраційну суму на електронному рахунку в СЕА.
На підставі висновків Акта перевірки було прийнято податкове повідомлення-рішення №0009504608 від 7 грудня 2018 року, яким застосовано суму штрафних санкцій у розмірі 44193,30 грн та зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у розмірі 733659,00 грн.
За результатами адміністративного оскарження вказане податкове повідомлення-рішення було залишено без змін.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем первинні документів, що були підставою внесення відповідних записів до документів бухгалтерського та податкового обліку, у повній мірі відповідають вимогам частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". При цьому, суд зазначив, що під час перевірки контролюючим органом не було зазначено, що надані під час перевірки первинні документи оформлені з порушенням статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Посилання відповідача на те, що товарно-транспортні документи складені з порушенням вимог законодавства, оскільки в них неповно/неправильно заповнені всі реквізити, суд визнав неприйнятними, оскільки товарно-транспортна накладна (далі - ТТН) в операціях з поставки товару не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ). Тому, за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, не може свідчити про відсутність реальних господарських операцій, а відтак, і не може бути єдиною підставою для позбавлення платника податку права на отримання податкового кредиту з податку на додану вартість.
Крім того, суд зазначив, що певні дефекти в оформленні документів (зокрема відсутність окремих реквізитів або помилки при їх заповненні) не позбавляють можливості ідентифікувати господарську операцію, обсяг товару, його вартість, тощо, і не повинні розглядатися як підстави для позбавлення платника податків права на формування податкового кредиту у разі реального здійснених господарських операцій.
Також, судом встановлено, що в акті перевірки контролюючим органом зроблені висновки про те, що суб`єкти підприємницької діяльності (контрагенти) не мали достатніх ресурсів, основних фондів, найманих працівників, транспортних засобів для здійснення даних робіт, зазначені вище контрагенти створені з метою лише оформлення документообігу господарських операцій, а не їх фактичного проведення, і мінімізації сплати податків іншим підприємствам.
Вказані висновки контролюючого органу суд визнав безпідставними, оскільки такі були зроблені на підставі проведеного аналізу інформаційних баз контролюючих органів (ІС "Податковий блок", Архів електронної звітності (ЄРПН) та інше), які не є доказом, що підтверджують або спростовують правильність формування позивачем податкового кредиту. Суд дійшов висновку, що податковий орган може встановити наявність або відсутність порушень платником податків вимог податкового, валютного та іншого законодавства виключно за наслідками дослідження первинних документів такого платника податків, а відтак посилання податкового органу на податкову інформацію щодо контрагента позивача не має правових наслідків, тобто не може вважатись доказом у розумінні ст.69 КАС України.
Посилання контролюючого органу на відсутність у контрагентів позивача необхідних ресурсів суд першої інстанції не прийняв до уваги, оскільки вказана обставина документально не підтверджена, крім того, сама по собі не впливає на реальність здійснених господарських операцій з надання послуг. Також суд звернув увагу на принцип персональної відповідальності платника податку, згідно якого, право на податковий кредит не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами.
Безпідставними суд визнав висновки відповідача про наявність у контрагентів АПМТЗ "КОМПЛЕКТ", ТОВ "АВІА ТЕХКОНТАКТ", ПП "Сфера", ТОВ "Тепло енерго комплект України", ТОВ "Елікс", ТОВ "ФОБУРГ" ознак фіктивності, зроблених на підставі кримінальних проваджень № №32016041640000042, №42017000000003092 від 28.09.2017 року, № 12017200000000199, №32014000000000049, №32016041640000004 від 28.01.2016 року, №32015060000000025 від 04.05.2016 року, №32014040000000104 від 02.09.2014 року, № 42016000000000344 від 01.02.2016 року, № 42017000000001823 від 06.06.2017 року.
Свою позицію суд першої інстанції вмотивував тим, що сам факт наявності такого провадження, без ухвалення відповідного рішення суду, не може бути підставою для висновків про фіктивність суб`єкта підприємницької діяльності. При цьому, суд врахував, що контролюючим органом не було надано будь-яких доказів (пояснення свідків, засновників, посадових осіб підприємства тощо), які б вказували на фіктивну діяльність контрагентів позивача.
На підставі цих висновків суд констатував, що наявні в матеріалах справи документи первинного бухгалтерського обліку сформовані за наслідками господарських відносин з вказаними контрагентами відповідають вимогам Закону щодо своєї форми та змісту, та підтверджують право позивача на формування витрат за рахунок господарських операцій та їх врахування при визначенні об`єкта оподаткування.
Суд апеляційної інстанції погодився з висновками суду першої інстанції, визнавши, що судом першої інстанції з`ясовано характер та зміст спірних операцій позивача з його контрагентами при виконанні договорів укладених з останніми, зроблено вмотивований висновок про відповідність первинних документів вимогам чинного податкового законодавства, а також про те, що відбувся дійсний рух активів між учасниками відповідних операцій, встановлено наявність зв`язку між фактом придбання товарів з понесенням інших витрат із господарською діяльністю платника податку та використання придбаного товару у господарській діяльності.
Не погодившись з висновками судів попередніх інстанцій, Офіс ВПП ДФС подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить судові рішення скасувати та прийняти нове про відмову в позові.
Касаційна скарга обґрунтована тим, що висновків про нереальність господарських операцій контролюючий орган дійшов на підставі комплексу зібраних доказів, обґрунтованих як невірно оформленими документами, які заявлені як первинні, у зв`язку з тим, що не підтверджують факт здійснення господарських операцій, а саме передачу (поставку) товару/послуг від вищезазначених контрагентів в тому числі на підставі не підтвердження транспортування, заїзду на територію заводу, не надання в повному обсязі сертифікатів якості (паспортів на придбану продукцію), не дослідження походження продукції до виробників та імпортерів, недостатності трудових ресурсів та основних фондів у контрагентів - постачальників. Тобто, придбані товари, роботи, послуги, використані ДП "КБ "Південне" в господарській діяльності, отримано від невстановленої особи.
Скаржник зазначає, що в результаті аналізу податкової звітності зазначених контрагентів, податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних (АІС "Єдиний реєстр податкових накладних" ("Архів податкової звітності"), встановлено, що наведені вище постачальники ДП "КБ "Південне" не є виробниками продукції та відображали придбання аналогічних товарів, реалізованих в подальшому ДП "КБ "Південне", у своїх постачальників, в свою чергу останніми така продукція самостійно не виготовлялась та не придбавалась по всьому ланцюгу постачання. Аналіз зареєстрованих податкових накладних свідчить про документальне оформлення операції з реалізації інших товарів на адресу покупців, тобто, фактично відбувся "розрив" ланцюга постачання, що свідчить лише про документальне оформлення операцій з придбання та поставки товарів та формування податкового кредиту за рахунок "підміни" товару.
Позивач своїм правом подати відзив на касаційну скаргу не скористався.
Ухвалою від 23 жовтня 2019 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження у цій справі.
Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 19 червня 2019 року №537 "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби" Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби реорганізовано шляхом приєднання до Офісу великих платників податків ДПС, у зв`язку з чим наявні підстави, передбачені статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) для заміни сторони у справі, замінивши відповідача Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби його правонаступником Офісом великих платників податків ДПС, для якого усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Касаційна скарга розглядається відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року № 460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 8 лютого 2020 року.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Згідно з вимогами статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Отже, наведеними нормами передбачено, по-перше, обов`язок платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, а також надавати посадовим особам контролюючого органу документи, необхідні для проведення контролюючим органом перевірки, крім випадків їх виїмки або іншого вилучення правоохоронними органами.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України (в редакції чинній на момент вчинення спірних операцій) об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій). Відповідно до пункту 7 цього Положення до складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства. Пункт 21 Положення встановлює, що дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню. Якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі (наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.
Підпунктом 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 7 лютого 2013 року № 73, витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).
Основним документом, який регулює формування витрат у бухгалтерському обліку, є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318. Пункт 7 Положення визначає, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Отже, об`єктом справляння податку на прибуток є фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності підприємства, за правилами бухгалтерського обліку та відкоригований на різниці, передбачені ПК України.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон N 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону N 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Водночас за відсутності факту придбання / реалізації товарів (робіт, послуг) відповідні суми не можуть включатися до складу доходів / витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкових зобов`язань та податкового кредиту для цілей оподаткування податком на додану вартість навіть за наявності формально складених документів або сплати грошових коштів.
Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Крім того, однією із судових доктрин, виділених на сьогоднішній день національним законодавством та судовою практикою Верховного Суду є доктрина реальності господарської операції.
Суть вказаної доктрини полягає в тому, що наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.
При цьому будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до операцій, що перевіряються.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.
Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.
Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
Отже, лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.
Враховуючи вищевказані норми законодавства, первинні документи, які складені суб`єктами господарської діяльності на операції, що не відповідають сутності і не несуть доказовості відносно змісту здійсненої операції не є документами, які можуть бути підставою для відображення в облікових регістрах бухгалтерського та податкового обліку.
Верховний Суд України у постанові від 20 січня 2016 року у справі № 826/11531/14, Верховний Суд у постановах від 24 січня 2018 року у справі № 2а-19379/11/2670, від 19 листопада 2019 року у справі № 826/487/16 неодноразово звертав увагу, що надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; відсутність первинних документів обліку.
Відповідно до частин першої - другої статті 341 КАС України (в редакції чинній до 8 лютого 2020 року) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
1. Досліджуючи господарські операції між позивачем та ТОВ "Технополіс", суд першої інстанції встановив, що між ними укладено договір поставки ліцензій програмного забезпечення № 205/14 від 24 грудня 2014 року, предметом якого є надання ліцензії (обновлення ліцензії) на програмне забезпечення MSC (надалі ліцензії ПО), які надають користувачу невиключне, безстрокове право на встановлення та використання примірників програмного забезпечення для внутрішніх операцій оброблення даних. Відповідно до умов договору, ТОВ "Технополіс", одночасно з передачею ліцензій ПЗ надає позивачу документи, що стосуються такої передачі: акт приймання-передачі, податкові накладні, ліцензійні документи, технічну та іншу документацію, що стосується ліцензій.
У Додатку № 1 до вказаного договору сторонами затверджено специфікацію, якою визначено найменування продукції, що надається: "обновлення ліцензії на програмне забезпечення "MSC" у кількості 1 за ціною 3298110,00 грн (без ПДВ), "ліцензія ПО MSC" у кількості 1, за ціною 20240,00 грн (без ПДВ). Всього 3982020,00 грн з урахуванням ПДВ 663670,00 грн.
Суд встановив, що реальність господарських операцій підтверджується актом здачі- приймання від 10 березня 2015 року, в якому визначено вид наданих послуг, їх вартість та суму ПДВ, яка узгоджується з сумою, вказаною у специфікації, а також ліцензійним договором, додатком до нього.
З огляду на позицію Офісу ВПП ДФС реальність цих господарських операцій він не визнає, оскільки до перевірки не були надані ліцензійні документи, технічна та інша документація, передбачена договором поставки ліцензій програмного забезпечення, укладеним з ДП "КБ "Південне". Також в ході перевірки не надана копія цінової експертизи угоди по імпорту ліцензій програмного забезпечення, яка проведена ДП "Держзовнішінформ", що також передбачено умовами договору. Тобто, на переконання Офісу ВПП ДФС передбачені умови договору між ДП "КБ "Південне" та ТОВ "Фірма "Технополіс" не виконані. В ході проведення аналізу Єдиного реєстру податкових накладних встановлено відсутність придбання ТОВ "Фірма "Технополіс" самої ліцензії програмного забезпечення MSC Sinda Complete Packages. З урахуванням цих обставин в акті перевірки зроблено висновок, що у ТОВ Фірма "Технополіс" відсутні постачальники вищезазначеного товару по ланцюгу до кінцевого надавача послуг (імпорт ліцензій програмного забезпечення MSC MasterKey Enterprise Advantage License Maintenance, MSC CAE Solid Modeling Maintenance (723 token) відсутній) та зроблено висновок про неможливість встановити джерело походження послуг, наданих ТОВ Фірма "Технополіс" на ДП "КБ "Південне". Враховуючи всі вищенаведені факти, перевіркою не підтверджено реальність поставок від ТОВ Фірма "Технополіс".
Крім того, податковий орган зазначав, що податкова накладна №1 від 26 січня 2015 року виписана ТОВ Фірма "Технополіс" з порушенням пункту 201.1 статті 201, пункту 26-1 розділу XX Податкового Кодексу України, наказу Міністерства доходів і зборів України від 14 січня 2014 року №10 "Про затвердження форми Податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної", зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 січня 2014 року № 185/24962, згідно яких звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання програмної продукції. ДП "КБ "Південне" віднесено операції по взаємовідносинам з ТОВ Фірма "Технополіс" до неоподатковуваних операцій, тому на результат декларації з ПДВ за січень 2015 року дана помилка не вплинула.
Про неврахування цих обставин поряд із встановленими недоліками оформлення первинних документів Офіс ВПП ДФС зазначає у касаційній скарзі, натомість, суд касаційної інстанції позбавлений можливості перевірити правильність застосування судами норм матеріального права в цій частині, оскільки з огляду на зміст судових рішень, вони не містять безпосереднього дослідження змісту господарських операцій між позивачем та ТОВ "Технополіс", як не містять і правової оцінки зазначеним доводам відповідача.
2. Досліджуючи господарські операції між позивачем та Асоціацією ПМТЗ "Комплект", суд першої інстанції встановив, що між ними укладено договір підряду № 134 від 24 жовтня 2014 року, предметом якого є виконання будівельних робіт: ремонт конференц-залу та допоміжних приміщень у пансіонаті "Лісний" Державного підприємства "Конструкторське бюро "Південне" ім. М.К. Янгеля", розташованого в селі Орлівщина, Новомосковського району, Дніпропетровської області.
На підтвердження виконання вказаного договору позивачем було надано наступні докази: договірну ціну; локальний кошторис на будівельні роботи № 2-1-1; підсумкову відомість ресурсів; детальний розрахунок вартості комплекту декорування вікон; загальновиробничі витрати на будівництво; техніко-економічне обґрунтування; акт приймання-здачі об`єкту в експлуатацію від 30 січня 2015 року; перелік видів та об`ємів виконаних робіт; довідку про вартість виконаних будівельних робіт та затрат за січень 2015р.; акт приймання виконаних будівельних робіт за січень 2015 року; підсумкову відомість ресурсів; детальний розрахунок вартості комплекту декорування вікон (штор); довідку коректування вартості виконаних будівельних робіт та затрат за жовтень 2015 року; акт приймання виконаних будівельних робіт за жовтень 2015 року; актом приймання виконаних будівельних робіт за жовтень 2015 року; проводку за січень 2015 року; рахунок на оплату № 15 від 27 січня 2015 року; податкову накладну від 28 січня 2015 року; рахунок на оплату № 32 від 12 лютого 2015 року; податкову накладну від 31 січня 2015 року.
Також суд першої інстанції встановив, що між позивачем та Асоціацією ПМТЗ "Комплект" укладено договір підряду № 136 від 9 жовтня 2014 року, предметом якого є виконання будівельних робіт: поточний ремонт зовнішніх мереж теплотраси та благоустрою КОП пансіонату "Лісний", який розташований у селі Орлівщина, Новомосковського району Дніпропетровської області.
На підтвердження виконання вказаного договору позивачем було надано наступні докази: договірну ціну; локальний кошторис на будівельні роботи № 2-1-1; підсумкову відомість ресурсів; загальновиробничі витрати на будівництво; техніко-економічне обґрунтування; дефектний акт; акт приймання-здачі об`єкта в експлуатацію від 30 січня 2015 року; перелік видів та об`ємів виконаних робіт; довідку вартості виконаних будівельних робіт та витрат за січень 2015 року; акт приймання виконаних будівельних робіт за січень 2015р.; об`єкто-поточним ремонтом зовнішніх мереж та благоустрою; розрахунок загальновиробничих витрат до акту КБ-2в; рахунок на оплату № 18 від 11 лютого 2015 року; рахунок на оплату № 33 від 18 лютого 2015 року; податкову накладну від 31 січня 2015 року.
З огляду на позицію Офісу ВПП ДФС реальність цих господарських операцій він не визнає, зокрема, з тих підстав, що за результатами аналізу вказаних в актах виконаних робіт проміжку часу, який було витрачено на виконання робіт за місяць січень 2015 року, та з урахуванням штатної чисельності працюючих (згідно штатного розкладу - 24 особи включно з директором та головним бухгалтером, тобто для виконання робіт 22 особи) на період підписання такого акту, встановлено фізичну неможливість виконання такого обсягу робіт.
Так, згідно з актом виконаних робіт б/н від 31 січня 2015 року за січень 2015 року, по договору № 135 від 24 жовтня 2014 року час, який був витрачений на виконання робіт, складає 8700,11 людино-годин. Згідно з наданими до даного акту виконаних робіт довідки про вартість виконаних будівельних робіт і витрат за січень 2015 року за формою №КБ-3, роботи виконувались протягом січня 2015 року, кількість робочих днів становить - 19. Відповідно, одна особа працювала 20,81 годин на добу. Також згідно з актом виконаних робіт б/н від 31 січня 2015 року за січень 2015 року, по договору №136 від 9 жовтня 2014 року час, який був витрачений на виконання робіт, складає 6894,02 людино-годин. Тобто, протягом січня 2015 року одна особа працювала 16,49 годин на 1 добу. Враховуючи вищенаведене, за актами виконаних робіт виходить що за січень 2015 року одна особа працювала 37,30 годин на 1 добу, що не є фізично можливим.
Крім того, Офіс ВПП ДФС зазначав про те, що договірна ціна і акт приймання виконаних робіт містять різні суми.
Про неврахування цих обставин поряд із встановленими недоліками оформлення первинних документів Офіс ВПП ДФС зазначає у касаційній скарзі, посилаючись на те, що здійснений розрахунок свідчить про недостатність чисельності у контрагентів для виконання того обсягу будівельних та ремонтних робіт, які зазначені в актах та по яким сформовано витрати та податковий кредит. Також скаржник зазначає, що згідно з проведеним аналізом баз даних А1С "Податковий блок" та Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що АПМТЗ "Комплект" послуги з ремонту конференц-залу та допоміжних приміщень у пансіонаті "Лісний" та поточного ремонту зовнішніх мереж теплотраси та благоустрію КОП пансіонату "Лісний", які надані ДП "КБ "Південне", перевиставлені ТОВ "Іновест Буд" у січні 2015 року.
Натомість, суд касаційної інстанції позбавлений можливості перевірити правильність застосування судами норм матеріального права в цій частині, оскільки з огляду на зміст судових рішень, вони не містять безпосереднього дослідження змісту господарських операцій між позивачем та Асоціацією ПМТЗ "Комплект", як не містять і правової оцінки зазначеним доводам відповідача.
3. Досліджуючи господарські операції між позивачем та ТОВ "Експертна Група "Континент", суд першої інстанції встановив, що між ними укладено договір підряду № 286-17 від 3 травня 2017 року, предметом якого є благоустрій території між будинком КОП та набережною пансіоната Лісний, розташованого у селі Орлівщини, Новомосковського району, Дніпропетровської області.
На підтвердження виконання вказаного договору позивачем було надано наступні докази: договірну ціну; план-графік виконання робіт (додаток № 2 до договору); пояснювальну записку; розрахунок №№ 1-4 прямих затрат та загальновиробничих затрат; локальний кошторис на будівельні роботи № 2-1-1 на благоустрій території; підсумкову відомість ресурсів до локального кошторису № 2-1-1 благоустрій території; розрахунок загальновиробничих затрат до локального кошторису № 2-1-1; техніко-економічне обґрунтування; додаткову угоду № 1 до договору від 24 липня 2017 року; план-графік виконання робіт; договірну ціну; розрахунок № 1-4 прямих затрат та загальновиробничих розходів; локальний кошторис на будівельні роботи № 2-1-1; підсумкову відомість ресурсів до локального кошторису № 2-1-1; локальний кошторис на будівельні роботи № 2-1-2; підсумкову відомість ресурсів до локального кошторису № 2-1-2; розрахунок загальновиробничих затрат до локального кошторису № 2-1-2; локальний кошторис на будівельні роботи № 2-1-3; підсумкову відомість ресурсів до локального кошторису № 2-1-3; розрахунок загальновиробничих затрат до локального кошторису № 2-1-3; локальний кошторис на будівельні роботи № 2-1-4; підсумкову відомість ресурсів до локального кошторису № 2-1-4; розрахунок загальновиробничих витрат до локальної системи № 2-1-4; акт № 134 приймання-здачі об`єкта до експлуатації від 27 жовтня 2017 року; акт № 1 демонтажних робіт; акт № 1 затрат матеріалів на виконання опалубки; акт приймання виконаних будівельних робіт за 5 грудня 2017 року; підсумкову відомість ресурсів; загальновиробничі затрати на будівництво; довідку про вартість виконаних будівельних робіт та затрат за 5 грудня 2017 року; акт № 6 приймання виконаних будівельних робіт за 29 грудня 2017 року; підсумкову відомість ресурсів; загальновиробничі затрати на будівництво; довідку про вартість виконаних робіт та затрат за 29 грудня 2017 року; акт № 146 приймання-здачі об`єкта в експлуатацію від 27 грудня 2017 року; податкову накладну від 8 серпня 2017 року; платіжне доручення № 954 від 8 серпня 2017 року.