ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м.Київ
06 жовтня 2020 року
справа № 140/1611/19
адміністративне провадження № К/9901/10186/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І. А., Олендера І. Я.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області
на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 3 вересня 2019 року у складі судді Плахтій Н. Б.,
та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 4 березня 2020 року у складі колегії суддів Гуляка В. В., Ільчишин Н. В., Коваля Р. Й.,
у справі № 140/1611/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ігро-Ленд"
до Головного управління ДФС у Волинській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
РУХ СПРАВИ
У травні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Ігро-Ленд" (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі - податковий орган, відповідач у справі, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Волинській області), в якому просив:
- визнати протиправними дії відповідача по передчасному прийняттю та направленню позивачу податкових повідомлень-рішень від 19 квітня 2019 року: №0000541202, №0000551202, №0000561202, без надання позивачу акта від 13 березня 2019 року №4469/03-20-12-02/35599985, складеного за результатами документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Ігро-Ленд" з питань правомірності формування від`ємного значення податку на додану вартість за липень-грудень 2015 року та декларування суми бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за грудень 2018 року;
- зобов`язати відповідача направити позивачу примірник акта від 13 березня 2019 року №4469/03-20-12-02/35599985, складеного за результатами документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Ігро-Ленд" з питань правомірності формування від`ємного значення податку на додану вартість за липень - грудень 2015 року та декларування суми бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за грудень 2018 року, у порядку та спосіб, що передбачені статтями 42, 58, 86 Податкового кодексу України (далі - ПК України);
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19 квітня 2019 року №0000541202, яким визначено позивачу суму завищення бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 2 031 556 грн та суму штрафної (фінансової) санкції (штрафу) у розмірі 507 889 грн, №0000551202, яким визначено позивачу суму завищення бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 250 000 грн та суму штрафної (фінансової) санкції (штрафу) у розмірі 62 500 грн, №0000561202, яким позивачу визначено суму завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 87 500 грн.
Волинський окружний адміністративний суд рішенням від 3 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 4 березня 2020 року, адміністративний позов задовольнив частково, визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 19 квітня 2019 року №0000541202, №0000551202, №0000561202. В задоволенні решти позовних вимог відмовив.
Ухвалюючи судові рішення, суди попередніх інстанцій дослідили правомірність формування Товариством податкового кредиту внаслідок здійснення господарських операцій позивача по придбанню у Товариства з обмеженою відповідальністю "С.К.С" товару "олії соняшникової сирої, нерафінованої" та подальшої його реалізації на експорт, та дійшли висновку, що ці операції відбувалися фактично, були здійснені в межах господарської діяльності цього платника податків. Твердження податкового органу про те, що операції з придбання позивачем вказаного вище товару фактично не відбувались і такі договори носять нікчемний характер суди визнали необґрунтованими і такими, що не підтверджуються доказами по справі.
8 квітня 2020 року до Верховного Суду як суду касаційної інстанції надійшла касаційна скарга Головного управління ДПС у Волинській області.
Внаслідок усунення недоліків касаційної скарги 1 вересня 2020 року ухвалою Верховного Суду відкрито провадження за касаційною скаргою податкового органу на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 3 вересня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 4 березня 2020 року у справі №140/1611/19 на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та витребувано справу з Окружного адміністративного суду міста Києва.
22 вересня 2020 року справа № 140/1611/19 надійшла до Верховного Суду.
ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
Підставою для відкриття касаційного провадження у справі № 140/1611/19 є пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, а саме суди попередніх інстанцій застосували норми пунктів 198.3, 198.6. статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в постановах Верховного Суду від 30 січня 2020 року по справі №814/1145/18, від 26 лютого 2019 року по справі №811/748/14 та від 12 березня 2019 року по справі №803/386/14, від 27 березня 2018 року у справі №826/1588/13-а, від 28 серпня 2018 року у справі № 810/3952/16.
Відповідач просить задовольнити касаційну скаргу, скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 3 вересня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 4 березня 2020 року у справі № 140/1611/19, прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.
Зокрема скаржник зазначає, що Восьмий апеляційний адміністративний суд в постанові від 4 березня 2020 року, вирішуючи спірні правовідносини у даній справі, застосував норми пунктів 198.3., 198.6. статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, всупереч висновку Верховного Суду, висловленого в постанові від 30 січня 2020 року по справі №814/1145/18 "про відсутність реального характеру відповідних операцій може свідчити, зокрема здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку". В зазначеному рішенні суду касаційної інстанції суд виходив із того, що позивач не спеціалізується на виробництві або продажі товарів поставлених позивачу згідно договору на постачання, згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних встановлено невідповідність номенклатури придбаних та реалізованих товарів по ланцюгу постачання та неможливо встановити походження товарно-матеріальних цінностей (виробника) та їх якісні характеристики.
Відповідач доводить, що згідно проведеного аналізу даних ІС "Податковий блок" підсистеми "Архів електронної звітності Центру обробки електронної звітності ДФС України" встановлено відсутність придбання по ланцюгу продажу товарно матеріальних цінностей (неможливо встановити походження олії соняшникової сирої нерафінованої), яка в подальшому реалізована ТОВ "Ігро-Ленд" та встановлено наступну схему руху товарно матеріальних цінностей придбаного у ТОВ "С.К.С": ТОВ "С.К.С" продано ТОВ "ЛКО Груп" продано ТОВ "С.К.С" продано ТОВ "Ігро-Ленд". При цьому, ТОВ "С.К.С" та ТОВ "ЛКО Груп" не є виробниками чи імпортерами реалізованих товарів, а відсутність реального (законного) джерела походження ідентифікованого товару (відсутність дійсного формування цього активу), унеможливлює його рух за ланцюгами всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій, зокрема до ТОВ "Ігро-Ленд". Отже, ТОВ "С.К.С" як "продавець" не здійснює господарської діяльності та функціонує лише для формування неправомірної податкової вигоди у "покупців", тим самим створюючи передумови для неправомірного формування ТОВ "Ігро-Ленд" податкового кредиту.
Крім того, Верховний Суд в постановах від 26 червня 2018 року по справі №816/1422/17, від 27 березня 2018 року по справі №826/1588/13-а, застосовуючи пункти 198.1,198.3, статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, при прийнятті рішення на користь контролюючого органу виходив з того, що платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема формування податкового кредиту з ПДВ та його подальше бюджетне відшкодування. Крім того, прояв такої обачності й обережності при виборі постачальника послуг та вчинення будь-яких дій на предмет перевірки податкової "доброчесності" контрагента, зокрема за доступними електронними базами даних на сайті контролюючого органу (база платників ПДВ, база анульованих свідоцтв платників ПДВ, база недобросовісних платників ПДВ, база місць масової реєстрації платників податків, отримання завірених копій статутних та реєстраційних документів, копій паспорта особи, яка підписуватиме договір, довідку про кількість співробітників контрагента, тощо), перевірки загальнодоступної інформації щодо наявності кримінальних проваджень за участю контрагента, в подальшому свідчитимуть на користь висновку, що платником податків вжито належні та достатні дії щодо його обізнаності на предмет податкової "надійності" такого контрагента та вказуватимуть на правомірність формування податкового обліку за господарськими операціями з таким контрагентом.
В постанові від 28 серпня 2018 року по справі №810/3952/16, Верховний Суд не погодився із посиланням суду апеляційної інстанції на відсутність вироку у кримінальній справі, та зазначив, що така обставина як наявність кримінального провадження, зареєстрованого за фактом злочину стосовно фіктивності підприємництва, що призвело до несплати податків в особливо великих розмірах, не може бути не врахована судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами. Первинні документи, які виписані фіктивним підприємством, не можуть вважатися належно оформленими документами, що підтверджують факт придбання товарів, робіт чи послуг.
Відповідач зауважує, що відповідно до інформації з Єдиного державного реєстру судових рішень ТОВ "С.К.С." та ТОВ "ЛКО Груп" фігурують в ряду кримінальних проваджень. Зокрема, згідно ухвали Голосіївського районного суду м. Києва від 1 листопада 2018 року по справі №752/21908/18 призначена судова економічна експертиза у кримінальному провадженні №12018100000000917 від 14 вересня 2018 року, за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною 5 статті 191 Кримінального кодексу України (далі - КК України), проведеним аналізом податкової звітності ТОВ "С.К.С." за 2018 рік, за формою додаток 5 до декларацій з ПДВ встановлено, що ТОВ "С К С" мало фінансово-господарські взаємовідносини з ТОВ "ЛКО ГРУП" та іншими підприємствами, які створені з ознаками фіктивності та яке приймає участь у схемах з мінімізації податкових зобов`язань шляхом проведення фіктивних фінансово-господарських операцій.
Крім того ТОВ "С.К.С." фігурує у кримінальній справі за №12017100080007254 від 17 серпня 2017 року за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною 1 статті 358 КК України про підробку документів. Зокрема в ухвалі Святошинського районного суду м. Києва від 25 вересня 2018 року по справі №759/14883/18 вказано, що оперативним підрозділом Святошинського УП встановлено, що посадові особи ТзОВ "С.К.С." причетні до підробки ряду установчих документів (копія наявна в матеріалах справи).
В касаційній скарзі відповідач серед іншого посилається на постанову Верховного Суду від 30 січня 2020 року по справі №814/1145/18, в якій суд, застосувавши до спірних правовідносин статтю 662 Цивільного кодексу України та статтю 180 Господарського кодексу України, сформулював правову позицію відповідно до якої законодавством передбачений обов`язок відповідальних службових осіб покупця бути обізнаними про дійсне джерело походження товарів, що придбаваються для їх послідуючої реалізації (кінцевому одержувачу, на експорт), чи в якості сировини для виробництва готової (побічної (супутньої)) продукції.
Скаржник доводить, що придбана ТОВ "Ігро-Ленд" у ТОВ "С.К.С." олія соняшникова не підтверджена посвідченням про якість продукції (так як свідоцтво якості не відповідає діючим стандартам, а саме зазначене в посвідченні якості ДСТУ 4492-2017 вступає в дію з 1 січня 2019 року, при цьому в митній декларації №100377 від 12 січня 2019 року зазначено ДСТУ 4492:2005, яке скасовано повністю з 1 січня 2019 року згідно Наказу ДП "Український науково-дослідний і навчальний центр проблем стандартизації, сертифікації та якості" №161 від 27 червня 2017 року). Крім того зазначений у посвідченні про якість вид продукції (олія соняшникова, нерафінована, невиморожена) не відповідає виду продукції відправленому на експорт (олія соняшникова сира нерафінована). Таким чином встановити реальне походження олії є неможливим.
Податковий орган зазначає, що Верховний Суд в постанові від 30 січня 2020 року по справі №814/1145/18, застосовуючи, норми пунктів 198.3, 198.6. статті 198 ПК України та за наявності аналогічних як і у даній справі обставин, з якими контролюючи орган пов`язує факт нереальності господарських операцій, а саме: неможливості встановити походження товарно-матеріальних цінностей (виробника) та їх якісні характеристики, відсутність сертифікату якості та наявність кримінального провадження відносно контрагентів, дійшов висновку про відсутність підтвердження реальності здійснення господарських операцій позивача із контрагентами.
21 вересня 2020 року на адресу Верховного Суду надійшов відзив Товариства на касаційну скаргу відповідача, позивач просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.
Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 08 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.
ОБСТАВИНИ СПРАВИ
Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що з 25 лютого 2019 року по 05 березня 2019 року посадовими особами Головного управління ДФС у Волинській області відповідно до підпункту 78.1.8, пункту 78.1 статті 78 ПК України на підставі наказу від 18 лютого 2019 року №603 проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з питань правомірності формування від`ємного значення податку на додану вартість за липень-грудень 2018 року та декларування суми бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за грудень 2018 року, за наслідками якої складено акт перевірки від 13 березня 2019 року №4469/03-20-12-02/35599985 (далі - акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення Товариством:
- пунктів 198.1, 198.3, 198.6. статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, внаслідок чого Товариством за листопад 2018 року завищено суму податкового кредиту (рядок 10.1) на 2369056,00 грн та відповідно суму від`ємного значення (рядок 19) на 2369056,00 грн, в результаті чого платником завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)" (рядок 21) за листопад 2018 року у розмірі 2119056,00 грн;
- пунктів 198.1, 198.3, 198.6. статті 198, пунктів 200.4, 200.14 статті 200, пункту 201.10 статті 201 ПК України, внаслідок чого Товариством завищено суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника у банку по декларації за листопад 2018 року (рядок 20.2.1) в розмірі 250000,00 грн, по декларації за грудень 2018 року (рядок 20.2.1) в розмірі 2031556,00 грн, та суму від`ємного значення за грудень 2018 року, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)" (рядок 21) на 87500,00 грн;
- пункту 187.1. статті 187 ПК України та розділ V "Порядок заповнення податкової декларації" Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 26.01.2016 року №21, внаслідок чого Товариством занижено рядок 2 декларації за грудень 2018 року на суму 1853703,12 грн.
19 квітня 2019 року керівник податкового органу на підставі акта перевірки прийняв податкові повідомлення-рішення:
№0000541202, яким встановлено завищення суми бюджетного відшкодування за грудень 2018 року в розмірі 2 031 556,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 507 889,00 грн;
№0000551202, яким встановлено завищення суми бюджетного відшкодування за листопад 2018 року в розмірі 250 000,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 62 500,00 грн;
№0000561202, яким встановлено завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за грудень 2018 року в розмірі 87 500,00 грн.
Суди попередніх інстанцій також установили, що 31 жовтня 2018 року між Товариством з обмеженою відповідальністю "С.К.С" як постачальником та Товариством з обмеженою відповідальністю "Ігро-Ленд" як покупцем укладено договір поставки №31/10/2018І, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти й оплатити товар на умовах, що передбачені цим договором. На кожну партію товару постачальник передає покупцеві наступні документи: рахунок-фактура, видаткова накладна, копії товарно-транспортних накладних про приймання товару, копія сертифіката або посвідчення якості на товар, виданий заводом або виробником продукції. Ціна одиниці товару обумовлюється в додатках на кожну партію товару. Оплата за товар проводиться покупцем шляхом перерахування коштів на поточний рахунок постачальника згідно рахунку-фактури.
Додатком №1 до договору поставки від 31 жовтня 2018 року №31/10/2018І, який є невід`ємною частиною даного договору, визначено, що покупець продає, а покупець купує наступний товар: олія соняшникова сира, нерафінована, українського походження. Кількість товару 650 тонн. Ціна за тонну складає 21250 грн, в тому числі ПДВ 20%. Загальна вартість товару складає 13 812 500,00 грн, в т. ч. ПДВ 20%. Постачальник зобов`язаний здійснити поставку товару на умовах EXW м. Ізмаїл Одеська область. Відвантаження товару зі складу можливе протягом 90 календарних днів з дати видаткової накладної. Зберігання товару до моменту фактичного вивозу здійснюється за рахунок постачальника. Покупець здійснює оплату за товар протягом 90 днів з моменту його поставки.
На виконання умов вказаного договору Товариство з обмеженою відповідальністю "С.К.С" протягом листопада 2018 року здійснило поставку позивачу олії соняшникової сирої, нерафінованої в кількості 668,91 т на загальну суму поставки 11 845 281,00 грн, ПДВ - 2 369 056,24 грн, що підтверджується видатковими накладними від 09, 11, 12, 13, 14, 16, 18 листопада 2018 року, за якими продавцем виставлено рахунки на оплату від зазначених дат (т. 1, а. с. 165-182). Оплату вартості придбаного товару покупцем здійснено в повному обсязі на підставі рахунків на оплату, що підтверджується платіжними дорученнями від 20 листопада 2018 року, від 13, 14, 18, 20, 26, 28 грудня 2018 року, від 04, 17 січня 2019 року (т. 2, а. с. 123-131).
Транспортування товару здійснено відповідно до договору надання послуг з перевезення вантажу №І-01/11/2018 від 01 листопада 2018 року, укладеного між Товариством з обмеженою відповідальністю "БЄЛ-ТРАНС" як виконавцем та позивачем як замовником (т. 1, а. с. 183-188). Факт транспортування товару підтверджується товарно-транспортними накладними від 09, 11, 12, 13, 14, 16, 18 листопада 2018 року, у яких пункт навантаження товару вказано м. Ізмаїл Одеської області, пункт розвантаження - м. Миколаїв, термінал ТзОВ "Евері" (т. 1, а. с. 191-211). Актом №ОУ-0003751 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 05 грудня 2018 року засвідчено факт виконання послуг з перевезення (т. 1, а. с. 190). Оплату наданих послуг з перевезення замовником здійснено в повному обсязі на підставі рахунку-фактури від 05 грудня 2018 року (т. 1, а. с. 189), про що свідчить платіжне доручення від 17 січня 2019 року (т. 2, а. с. 132).
Придбаний Товариством товар - олія соняшникова сира, нерафінована був експортований до Республіки Польща згідно з митною декларацією №UA504120/2019/100377 від 12 січня 2019 року на підставі зовнішньоекономічного контракту №572182, укладеного між ТОВ "Ігро-Ленд" як продавцем та BIEL-TRANS-EUROPE Sp.z.o.o як покупцем (т. 2, а. с. 60-64).
Факт надходження товару від ТОВ "Ігро-Ленд" на термінал ТОВ "Евері" відповідно до вищезгаданих товарно-транспортних накладних підтверджений листами ТОВ "Евері" від 26 березня 2019 року за вих.№244 та BIEL-TRANS-EUROPE Sp.z.o.o від 26 березня 2019 року №26/03-1 (т. 1, а. с. 74-75).
Суди попередніх інстанцій визнали, що наведеними доказами підтверджений факт придбання позивачем у ТОВ "С.К.С" товару - олії соняшникової сирої, нерафінованої та подальшої його реалізації на експорт, що в свою чергу свідчить про використання придбаного товару у власній господарській діяльності та відповідає діловій меті, спрямованій на отримання прибутку.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА
Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України)