ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
29 вересня 2020 року
м. Київ
справа № 816/1774/17
адміністративне провадження № К/9901/31346/19
Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: суддя-доповідач - Гусак М. Б., судді - Блажівська Н. Є., Гімон М. М., розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2019 року (суддя - Єресько Л.О.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 10 жовтня 2019 року (судді - Любчич Л.В., Спаскін О.А., Присяжнюк О.В.) у справі № 816/1774/17 за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання незаконними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги та рішення,
УСТАНОВИЛА:
10 жовтня 2017 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП) звернувся до суду з позовною заявою до Головного управління ДФС у Полтавській області (далі - ДФС), в якій, з урахуванням уточнень позовних вимог, просив визнати незаконними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 19 липня 2017 року: № 0008691311, яким зменшено суму від`ємного значення податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 160 146,00 грн; № 0008701311, яким нараховано податкове зобов`язання з ПДВ на суму 603 285,00 грн; № 0008681311, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 52 767,65 грн; № 0008671311, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування на 634 020,14 грн; вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 19 липня 2017 року № 0008651311, якою нараховано недоїмку по сплаті єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - Єдиний внесок) у сумі 166 328,30 грн; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого Єдиного внеску від 19 липня 2017 року № 0008661311, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 24 668,61 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що під час перевірки контролюючому органу було надано всі документи на підтвердження здійснення фінансово-господарської діяльності позивача з контрагентами та, враховуючи, що чинним законодавством не передбачено ні права, ні обов`язку покупця перевіряти технічні можливості контрагентів, а дійсність господарських договорів, укладених з ними, не залежить від наявності у них виробничих потужностей, висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства є безпідставними.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 25 січня 2018 року, залишеним без змін постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2018 року, адміністративний позов задоволено у повному обсязі.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що в ході розгляду справи встановлено реальність господарських операцій, правомірність зазначення у податкових деклараціях позивачем суми доходу, отриманого від господарської діяльності, а відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено правомірності своїх рішень.
Верховний Суд постановою від 20 листопада 2018 року касаційну скаргу ДФС задовольнив частково, рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 25 січня 2018 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2018 року скасував, а справу направив на новий розгляд до суду першої інстанції.
При цьому, Верховний Суд вказав, що судами попередніх інстанцій не було перевірено фактичне вчинення господарських операцій з придбання товару (лісоматеріалу), що пов`язані з рухом активів та зміною зобов`язань чи власного капіталу, не було встановлено за яких обставин і в який спосіб було налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його контрагентом, не досліджено матеріальні, фінансові, трудові ресурси, технічні та технологічні можливості щодо виконання суб`єктами господарювання договірних зобов`язань, як фактично не було оцінено і надані позивачем у підтвердження реальності здійснення господарських операцій первинні документи, сертифікати якості товару. Також не надано належної оцінки тому, що відповідно до умов передбачених договором укладеним позивачем з товариством з обмеженою відповідальністю "ДІОЙЛ-ЛТД", поставлений товар (лісопродукція) повинен мати маркування лісового господарства, з наданням специфікації вантажовідправника форми ЛГ-22. Крім того, за умовами договору, доставка всіх товарів повинна супроводжуватись карантинним сертифікатом МАПУ. Поза увагою судів також залишилось дослідження руху товару від продавця до покупця, зокрема дослідження факту прийняття, оприбуткування, зберігання та відвантаження товару, а також його транспортування, зважаючи на посилання контролюючого органу щодо відсутності товарно-транспортних накладних за певний період. Не надано оцінки наявним судовим рішенням у кримінальних справах щодо контрагентів позивача, на які посилався відповідач відносно ланцюга постачання товару.
Оскаржуваним рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2019 року адміністративний позов ФОП задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано спірні податкові повідомлення - рішення № 0008691311, № 0008701311 - в частині 539 315,00 грн, № 0008671311 - в частині 360 416,43 грн, № 0008681311 - в частині 30 366,57 грн, вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0008651311 - в частині 47 423,38 грн, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0008661311 - в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 9 484,68 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні частини позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем було правомірно збільшено ФОП податкові зобов`язання у розрізі господарських відносин з контрагентом - товариством з обмеженою відповідальністю "Мінард" (далі - ТОВ "Мінард"), а також у зв`язку із завищенням собівартості реалізованого товару за рахунок включення до складу витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, вартості лісоматеріалів, які перебували у залишках та не були реалізовані у відповідних звітних періодах.
При цьому, суд першої інстанції дійшов висновку, що вирок від 8 лютого 2018 року у справі № 537/379/19, ухвалений Крюківським районним судом м. Кременчука Полтавської області стосовно посадових осіб ТОВ "Мінард" за статтею 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво), який набрав законної сили, доводить нереальність господарських операцій позивача з даним контрагентом.
Так, за змістом вищевказаного вироку у період з вересня 2016 року по 4 липня 2017 року злочинною групою осіб для досягнення результату заздалегідь розробленого плану вчинення кримінального правопорушення з метою прикриття незаконної діяльності було придбано шляхом державної реєстрації на ім`я особи, яка має низький соціальний статус та матеріальні проблеми, не має постійного місця працевлаштування, яка до того ж не була обізнана про порядок створення та реєстрації суб`єктів господарювання - юридичних осіб, їх господарської діяльності та оподаткування, підприємства транзитно - конвертаційної спрямованості, зокрема ТОВ "Мінард", не маючи на меті здійснення будь - якої реальної фінансово - господарської діяльності, пов`язаної з виробництвом чи реалізацією товарів (робіт, послуг), тобто без наміру здійснення статутної діяльності підприємства. При цьому, фактично фіктивне підприємство будь - якої господарської діяльності не здійснювало.
Суд першої інстанції взяв до уваги, що позивачем у листопаді 2016 року було включено до складу податкового кредиту результати господарських взаємовідносин з поставки лісоматеріалів від контрагента ТОВ "Мінард". При цьому, всі договірні документи (договір, специфікації тощо), а також первинні документи по оформленню виконання умов договорів, підписані від імені ТОВ "Мінард" зазначеною вище номінальною особою, зареєстрованою в якості його директора.
Взявши до уваги правову позицію, викладену, зокрема, у постановах Верховного Суду від 23 травня 2018 року у справі № 826/16865/14, від 27 березня 2018 року у справі № 2а-1670/5096/12, у постанові Верховного Суду України від 1 грудня 2015 року у справі № 826/15034/14, суд першої інстанції дійшов висновку, що використовуючи ТОВ "Мінард", позивачем сформовано незаконний податковий кредит з ПДВ, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю навіть за формального підтвердження її первинними документами та дає підстави для висновку про те, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та витрат, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.
Крім цього, суд першої інстанції дійшов висновку про правомірність висновків контролюючого органу про порушення позивачем порядку визначення чистого оподатковуваного доходу за період, що перевірявся, шляхом включення до складу витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, вартості лісоматеріалів, які перебували у залишках та не були реалізовані у відповідних звітних періодах.
Так, суд дійшов висновку, що виходячи з приписів пункту 177.2 статті 177 ПК України до складу витрат фізичної особи - підприємця включаються тільки витрати, пов`язані з отриманням доходу та підтверджені документами про їх оплату. Оскільки в порушення пункту 177.10 статті 177 ПК України, відповідно до якого фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару, перевіркою встановлено, що позивачем Книга обліку доходів і витрат за період, що перевірявся, велася з порушеннями, відповідач шляхом проведення кількісного аналізу встановив, що ФОП завищено собівартість реалізованого товару за рахунок включення до складу витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, вартості лісоматеріалів, які перебували у залишках та не були реалізовані у відповідних звітних періодах на загальну суму 960 688,65 грн (в т.ч. за 2015 рік - 191 634,72 грн, за 2016 рік - 769 053,93 грн).
Як зазначив суд першої інстанції, вказані висновки ДФС було підтверджено під час судового розгляду поясненнями самого позивача, відповідно до яких частина лісоматеріалів була ним реалізована у 2017 році, тобто дохід від їх продажу отримано у 2017 році. Щодо іншої частини лісоматеріалів, позивач пояснив, що вона була витрачена на виготовлення допоміжних матеріалів для перевезення основного масиву лісоматеріалів автомобільним транспортом, після чого ці допоміжні матеріали утилізувалися. Проте, жодного документального підтвердження цього суду не надано.
Оскаржуваною постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 10 жовтня 2019 року апеляційну скаргу ДФС залишено без задоволення, апеляційну скаргу ФОП задоволено, рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2019 року скасовано в частині відмови у задоволенні позовних вимог та ухвалено нове, яким позовні вимоги в цій частині задоволено.
Задовольняючи позов в цілому, апеляційний суд виходив з того, що контрагенти позивача під час здійснення господарських операцій та складення первинних документів були зареєстровані в установленому законом порядку, на момент проведення фінансово-господарських операцій були платниками податків, а тому мали право здійснювати господарську діяльність шляхом укладення договорів. Оскільки чинне законодавство не ставить умову виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів, позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже поняття "добросовісний платник", яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування та не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. А тому, за умови невстановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання незаконної податкової вигоди, позивач не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
Апеляційний суд погодився з висновками суду першої інстанції, що доводи відповідача про нереальність господарських операцій позивача у зв`язку з відсутністю окремих товарно-транспортних накладних є необґрунтованими, оскільки їх відсутність не може спричиняти для позивача негативних наслідків в аспекті свідчення про безтоварність вчиненої господарської операції за умови їх підтвердження документами первинного бухгалтерського обліку. Враховуючи пояснення позивача в суді першої інстанції щодо відсутності специфікації вантажовідправника форми ЛГ-22 тим, що поставка товару здійснювалася автомобільним транспортом, правила перевезення яким, на відміну від перевезення залізницею або водним шляхом, не передбачають обов`язкової наявності вказаної специфікації, а також враховуючи надані позивачем до суду відповідні товарно-транспортні накладні, апеляційний суд зазначив про правильність висновків суду першої інстанції.
Також суд апеляційної інстанції погодився з позицією суду першої інстанції, що відповідно до приписів чинного законодавства наявність сертифікату походження товару не є обов`язковою у випадку реалізації лісоматеріалів на території України, а лише для їх реалізації за межі митної території України в митному режимі експорту. При цьому, положення укладених позивачем договорів щодо обов`язкової наявності відповідних сертифікатів якості мали факультативний характер і повинні були застосовуватися лише у випадку появи сумнівів щодо якості продукції при її прийманні. Крім того, сертифікат якості не може вважатися первинним документом у розумінні статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"; надання документів, підтверджуючих якісні характеристик товару, стосується лише правовідносин між продавцем і покупцем щодо підтвердження першим дотримання ним умов договору.