ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
24 вересня 2020 року
м. Київ
справа № 802/305/17-а
адміністративне провадження № К/9901/35918/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області на постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 27 березня 2017 року (суддя Альчук М.П.) та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 20 червня 2017 року (судді: Курко О.П. (головуючий), Білоус О.В., Совгира Д.І.) у справі №802/305/17-а.
У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернулась до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДФС у Вінницькій області) про визнання протиправними та скасування: податкового повідомлення-рішення № 0004461303 від 03.02.2017, яким ФОП ОСОБА_1 нараховано штрафні санкції в сумі 510,00 грн за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами; податкового повідомлення-рішення від 03.02.2017 № 0004451303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 108 044,04 грн (з них 86 435,23 грн - основне зобов`язання, 21 608,81 грн - штрафні санкції), рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0004441303 від 03.02.2017, яким позивачу нараховано штрафні санкції в сумі 14 367,14 грн; вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0000081303 від 20.01.2017, якою позивачу визначено 59 341,15 грн недоїмки зі сплати єдиного внеску.
2. Позовні вимоги обґрунтовані порушенням контролюючого органу правил застосування вимог Податкового кодексу України та неврахування документів, які свідчать про правильність обчислення позивачем податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску та відсутністю порушень податкового обліку.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 27 березня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 20 червня 2017 року, адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправною та скасовано вимогу ГУ ДФС у Вінницькій області про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0000081303 від 20.01.2017. Визнано протиправним та скасовано рішення ГУ ДФС у Вінницькій області про застосування штрафних санкцій № 0004441303 від 03.02.2017. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Вінницькій області № 0004451303 від 03.02.2017. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що позовні вимоги є правомірними та обґрунтованими (в частині задоволених позовних вимог ФОП ОСОБА_1 ), тоді як контролюючим органом не було дотримано вимог чинного законодавства.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, ГУ ДФС у Вінницькій області подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 27 березня 2017 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 20 червня 2017 року в частині задоволених позовних вимог ФОП ОСОБА_1 та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ФОП ОСОБА_1 у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що посадовими особами Вінницької ОДПІ проведена планова документальна виїзна перевірка фінансово-господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2015 та дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2015.
За результатами перевірки складено акт № 9/02-32/13-05/ 2221906123 від 20.01.2017, згідно якого встановлено порушення п. 176.1, п. 177.10 ст. 177 ПК України, а саме неналежне ведення обліку доходів і витрат та включення до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2013, 2014, 2015 роки перекручених даних; п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 ПК України, в результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення діяльності всього 86 435,23 грн, в тому числі за 2013 рік - 51 233,52 грн, за 2014 рік - 343,72 грн, за 2015 рік - 34 857,99 грн; п.п. "б" п. 176.2 ст. 176 ПК України, а саме неподання податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку (форма 1-ДФ) за ІІІ квартал 2013 року, ІІ квартал 2014 року, ІІІ квартал 2014 року, IV квартал 2014 року; п. 1 ч. 2 ст. 6, п. 2 ч. 1 ст. 7, ч. 2, 8 ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", внаслідок чого донараховано єдиний внесок в сумі 59 341,15 грн, в тому числі за 2012 рік - 49 978,11 грн, 2013 рік - 9 363,04 грн.
На підставі висновків вказаного акта перевірки контролюючим органом сформовано: податкове повідомлення-рішення № 0004461303 від 03.02.2017, яким ФОП ОСОБА_1 нараховано штрафні санкції в сумі 510,00 грн за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами; податкове повідомлення-рішення від 03.02.2017 № 0004451303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 108 044,04 грн, з них 86 435,23 грн - основне зобов`язання, 21 608,81 грн - штрафні санкції; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0004441303 від 03.02.2017, яким позивачу нараховано штрафні санкції в сумі 14 367,14 грн; вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0000081303 від 20.01.2017, якою позивачу визначено 59 341,15 грн недоїмки зі сплати єдиного внеску.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що рішенням Господарського суду Черкаської області від 27.09.2012 у справі № 07/5026/1335/2012 позов ФОП ОСОБА_1 до ТОВ "Смілянський цукровий завод" задоволено, стягнуто на користь позивача 173 193,90 грн боргу, 3 463,88 грн судового збору. Згідно виписок по особовому рахунку АТ "Укрсиббанк" від 13.05.2013 вказані суми перераховані позивачу Смілянським міським відділом ДВС.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ "Смілянський цукровий завод" укладено договір № 03/05-11 від 03.05.2011, згідно якого продавець зобов`язується продати та передати, а покупець прийняти та оплатити мелясу бурякову відповідно до умов даного договору. Строк поставки та оплати товару покупцеві здійснюється до 31.12.2011. На підтвердження виконання умов даного договору позивачем надано видаткові накладні № 65 від 19.07.2011, № 64 від 13.07.2011, № 63 від 07.07.2011, товаро-транспортну накладну № 707 від 07.07.2011, № 709 від 13.07.2011, № 711 від 19.07.2011. Перевезення здійснювало автопідприємство СПД ОСОБА_2, про що укладено договір № 01-07/11 від 01.07.2011. Згідно вказаного договору виконавець забезпечує виконання транспортних робіт по перевезенню меляси бурякової в кількості 500 т. вантажними автомобілями, також складено акт № 1 від 19.07.2011 про надання транспортних послуг до договору № 01-07/11 від 01.07.2011.
Також судами попередніх інстанцій встановлено, що між покупцем ОСОБА_1 та продавцем ПрАТ "ПК Поділля" укладено договір № 25/07 від 25.07.2011, згідно якого продавець продає, а покупець купляє мелясу бурякову, яка відповідає параметрам (цукор не нижче 43%) і діючим тимчасовим нормам в кількості 2000 т. Виконання умов вказаного договору підтверджується видатковою накладною № РН00-401-00950 від 30.07.2011, згідно якої ФОП ОСОБА_1 отримала товару на загальну суму 300 000,00 грн, в тому числі ПДВ 50 000,00 грн, пропуском № РН00-401-00950 від 30.07.2011, видатковою накладною № РН00-401-00941 від 27.07.2011, відповідно до якої ФОП ОСОБА_1 отримала товару на загальну суму 267 714,00 грн, в тому числі ПДВ 44 619,00 грн, виписками з особового рахунку та податковою накладною від 29.07.2011 № 10006/2.
Крім того, між ФОП ОСОБА_1 та продавцем ТОВ "Дніпро-Сервіс плюс" укладено договір поставки № 30/06 від 30.06.2011, згідно якого продавець продає, а покупець купляє мелясу бурякову, яка відповідає вимогам: цукристістю не менше 43%, сухих речовин не менше 76%, РН не нижче 6,5% в кількості 100 тонн. Ціна меляси згідно даного договору складає 1500,00 грн за одну тонну з урахуванням ПДВ. Загальна вартість меляси згідно даного договору складає 150 000,00 грн, в тому числі ПДВ 25 000,00 грн. Виконання умов даного договору підтверджується податковою накладною від 30.06.2011, видатковою накладною № РН-0000697 від 30.06.2011 та рахунком-фактурою №СФ-0000338 від 30.06.2011. Також, між (покупцем) ФОП ОСОБА_1 та продавцем ТОВ "Дніпро-Сервіс плюс" укладено договір поставки № 8/07 від 08.07.2011 згідно якого продавець продає, а покупець купляє мелясу бурякову, яка відповідає вимогам: цукристістю не менше 43%, сухих речовин не менше 76%, РН не нижче 6,5% в кількості 500 т. Ціна меляси згідно даного договору складає 1 380,00 грн за одну тонну з урахуванням ПДВ. Загальна вартість меляси згідно даного договору складає 41 4000,00 грн, в тому числі ПДВ 69 000,00 грн. Виконання умов даного договору підтверджується податковою накладною від 08.07.2011, видатковою накладною №РН-0001056 від 08.07.2011 та рахунком-фактурою №СФ-0000338 від 30.06.2011.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідач відніс до складу доходів платника суми процентів по депозитним вкладам фізичної особи громадянина України ОСОБА_1, які були нараховані та виплачені банківськими установами. Так, до складу доходу ФОП ОСОБА_1 віднесено суму 439,18 грн, згідно депозитного договору № 23-Д/11/24 від 08.01.2013 з ПАТ "Терра Банк"; 978,08 грн по депозитному договору ПАТ "Укрінбанк" № 18112014/1 від 18.11.2014; 1 257,53 грн від 08.12.2014 за депозитним договором ПАТ "Укрінбанк" № 28112014 від 28.11.2014; 1 548,49 грн за депозитним договором ПАТ "Укрінбанк" № 20032015 від 20.03.2015; 1 505,48 грн за депозитним договором ПАТ "Укрінбанк" № 09042015 від 09.04.2015; 2 477,59 грн за депозитним договором ПАТ "Укрінбанк" № 29052015 від 29.05.2015; 948,46 грн за депозитним договором ПАТ "Укрінбанк" № 2608202015 від 26.08.2015. Відповідач зазначив, що вищезазначені суми були одночасно включені як до складу валового доходу приватного підприємця, так і до складу валових витрат. Суди зазначили, що контролюючим органом не було надано жодних розрахунків та не наведено доказів, які б підтверджували, що до складу інших витрат: розрахунково-касового обслуговування, електронного обігу документів, програмного забезпечення, послуг зв`язку увійшли саме суми виплат банківських установ за зазначеними вище депозитними вкладами. У зв`язку з чим, вищевказані кошти не підлягають включенню контролюючим органом до доходів платника податків.
Під час перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в 2013 році відповідно до банківських виписок проведено розрахунки за посередницькі послуги в сумі 173 148,00 грн з ТОВ "Фаворит-Н", на підтвердження вказаних операцій надано платіжні доручення та акти виконаних робіт. Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що відповідно до умов вказаного договору, ТОВ "Фаворит-Н", зобов`язався надати послуги по придбанню та реалізації меляси бурякової у кількості 1228 т. на протязі березня-травня 2013 року. Відповідач в поясненнях суду першої інстанції не заперечив проти того, що фактично на дану кількість товару і було надано послуг ТОВ "Фаворит-Н", відбулись господарські операції між ФОП ОСОБА_1 та ДП "Ладижинський завод "Екстра" та ТОВ "Профсервіс-Люкс".
Суди зазначили, що у додатку № 1 до вказаного договору контрагенти ТОВ "Профсервіс-Люкс" та ДП "Ладижинський завод "Екстра", з якими позивачу було влаштовано угоди. Фактичне надання послуг ТОВ "Фаворит-Н" підтверджується актами виконаних робіт № ОУ-0000770 від 01.03.2013, № ОУ-0000771 від 04.04.2013, № ОУ-0000772 від 14.05.2013, актом звірки взаємних розрахунків, податковими накладними від 04.04.2013 № 318, від 14.05.2013 № 321, від 06.12.2013 № 238, від 01.03.2013 № 23, рахунками-фактурами № СФ-0000103 від 04.04.2013, № СФ-0000104 від 14.05.2013, № СФ-0000102 від 01.03.2013 виписками з банку про оплату наданих послуг. Оплата проводилась частинами.
Щодо посилань відповідача на те, що операції між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ "Фаворит-Н" є збитковими, суди попередніх інстанцій зазначили, що такі не відповідають обставинам справи, оскільки позивач надав суду розрахунки, відповідно до яких на момент здійснення даної операції: 1) вартість придбання складає 880-900 грн з ПДВ; 2) вартість продажу - 1250 грн з ПДВ; 3) вартість перевезення - 167 грн; 4) вартість посередницьких послуг за 1 т реалізованої продукції - 1410, грн. Отже, 1250-890-167-141=52 грн за 1 т. Відтак, приблизний дохід від даної операції складає 100 950,00 грн на об`ємі 1228 т. Крім того, вказана операція була досліджена контролюючим органом, про що свідчить надана ФОП ОСОБА_1 довідка про проведення позапланової виїзної документальної перевірки № 2090/1701 від 01.08.2014. Таким чином, суди першої та апеляційної інстанції дійшли висновку про незаконність виключення зі складу витрат суми 173 148,0 грн, що були перераховані ТОВ "Фаворит-Н".
Судами попередніх інстанцій встановлено, що СП "Одеські дріжджі" придбало у ФОП ОСОБА_1 мелясу бурякову 36,710 т на суму 46 988,80 грн, в тому числі 7 831,47 грн ПДВ, що підтверджується видатковою накладною № 62 від 05.03.2013, товарно-транспортною накладною від 05.03.2013 серії АКК № 25693 та податковою накладною від 05.03.2013 № 62. Однак, згідно акту перевірки, відповідачем було невірно зазначено дані видаткової накладної № 62 від 05.03.2013, а саме - зазначено більший тоннаж товару, у зв`язку з чим вказано невірну суму, що було визнано відповідачем. Дана описка призвела до неточності визначення дебіторської заборгованості СП "Одеські дріжджі" станом на 31.12.2015 на суму 1280 грн або 1066,67 грн без урахування ПДВ та відповідно не включення до витрат, у зв`язку із дебіторською заборгованістю покупців за 2013 рік. Ціна придбання 1 тони меляси складає 1041,67 грн без урахування ПДВ. Сума податку 177,08 грн. У зв`язку з тим, що актом перевірки станом на 31.12.2015 визначена вірна дебіторська заборгованість по СП "Одеські дріжджі", вказана сума витрат врахована в наступному періоді. Сума витрат 2013 року має бути збільшена на 1041,67 грн, сума витрат 2015 року має бути зменшена на 1041,67 грн, та відповідно сума податку на доходи фізичних осіб має бути зменшена за 2013 рік на 177,08 грн та збільшена за 2015 рік на 208,33 грн, що призводить до донарахування податку.
Суди першої та апеляційної інстанції не погодились з такими доводами контролюючого органу та зазначили, що наведений розрахунок не відображає правильність визначення відповідачем податкового зобов`язання.
Контролюючим органом враховано до складу доходу платника податку 24 204 368,00 грн замість 24 004 368,00 грн. Розбіжність складає 200 000,00 грн. Судами встановлено, що сплата коштів відбувалась в день укладення договору позики, як визначено п. 3.1 Договору про надання безпроцентної позики № 03-11/15 від 03.11.2015, укладеному між ФОП ОСОБА_1 та СП "Одеські дріжджі". З пояснень позивача вбачається, що призначення платежу у платіжному дорученні № 1558 від 03.11.2015 "плата за мелясу бурякову зг. дог. № 27-10/15 від 27.10.2015" є невірним, оскільки призначення платежу є помилково зазначеним. В акті звірки взаємних розрахунків відсутня дана платіжка на суму 200 000,00 грн, оскільки даний платіж не стосується проведення розрахунків, згідно договорів купівлі-продажу, зокрема за мелясу бурякову. На підтвердження того, що платіж в сумі 200 000,00 грн є поворотна фінансова допомога, позивач надала Акти звірки взаємних розрахунків на 01.01.2016, який складений станом на 01.01.2016 та Договір безпроцентної позики.
Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що згідно вказаного акта перевірки, контролюючим органом було невірно зазначено дані видаткової накладної № 62 від 05.03.2013, а саме - зазначено більший тоннаж товару, у зв`язку з чим вказано невірну суму - 48 268,80 грн, внаслідок чого позивачу донараховано суму податку. Відповідач не заперечував щодо того, що ним було неправильно відображено в акті суму по вказаній видатковій накладній.
Контролюючим органом зазначено, що ФОП ОСОБА_1 занижено суму доходу, на який нараховується єдиний внесок на 171 012,35 грн, в т.ч. за 2012 рік на 144 029,35 грн (згідно визначеної суми чистого оподатковуваного доходу за даними акту попередньої планової перевірки №385/1721/ 2221906123 від 02.09.2013) за 2013 рік на суму 26 983,00 грн, внаслідок чого донарахуванню підлягає ЄСВ в сумі 59 341,15 грн в т.ч. за 2012 рік - 49 978,11 грн, за 2013 рік - 9 363,04 грн. Суди першої та апеляційної інстанції зазначили, що протиправним є встановлення порушення відповідно до п. 1 ч. 2 ст. 6, п. 2 ч. 1 ст. 7, п. 2, п. 8 ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", а тому податкова вимога про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0000081303 від 20.01.2017 в сумі 59 341,15 грн та рішення №0004441303 від 03.02.2017 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 14 367,14 грн підлягають скасуванню.