ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
08 вересня 2020 року
м. Київ
справа №807/2849/14
касаційне провадження №К/9901/28276/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу ОСОБА_1 на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.11.2015 (судді: Коваль Р.Й., Гуляка В.В., Судова-Хомюк Н.М.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Іршавському районі Головного управління Міндоходів у Закарпатській області (правонаступник Хустська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Закарпатській області) про скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до ДПІ в Іршавському районі Головного управління Міндоходів у Закарпатській області (правонаступник Хустська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Закарпатській області), в якому просив скасувати податкове повідомлення-рішення від 24.06.2014 № 13841-15 про визначення суми податкового зобов`язання з орендної плати за землю з фізичних осіб у розмірі 29 248,50 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що розмір орендної плати визначено відповідно до договору оренди земельної ділянки від 03.05.2007 №0407070500001, із урахуванням додаткової угоди №1 до цього договору оренди земельної ділянки від 17.01.2008, яка сплачувалась у повному обсязі відповідно до виправлень у договорі та заборгованість з орендної плати у позивача відсутня.
Закарпатський окружний адміністративний суд постановою від 17.10.2014 адміністративний позов задовільнив.
Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 11.11.2015 скасував постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08.06.2015 та відмовив у задоволенні позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до ДПІ в Іршавському районі Головного управління Міндоходів у Закарпатській області (правонаступник Хустська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Закарпатській області) про скасування податкового повідомлення-рішення.
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.11.2015 як незаконну та залишити в силі постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 17.10.2014.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права: пункту 58.1 статті 58 Податкового кодексу України, пункту 2.4 Порядку направлення органами державної податкової служби податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28.11.2012 № 1236, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 20.12.2012 за № 2135/22447, пункту 1 частини третьої статті 2, статей 69-71, 159, 161 Кодексу адміністративного судочинства України, зазначаючи, що відповідач не надав позивачці розрахунку податкового зобов`язання, який є невід`ємною частиною податкового повідомлення-рішення, а суди не з`ясували, чи складався такий розрахунок та причини ненаправлення його позивачці. Суди не врахували, що позивачка не порушувала вимог пункту 286.5 статті 286 Податкового кодексу України, на порушення яких указує контролюючий орган у податковому повідомленні-рішенні, оскільки своєчасно та відповідно до умов договору оренди землі сплачувала орендну плату за користування земельною ділянкою. Відповідач не довів, а суди не перевірили обґрунтованість та правомірність визначеної суми податкового зобов`язання. Надана відповідачем у підтвердження правильності суми визначеного податкового зобов`язання копія розрахунку-витягу із бази податкових даних підтверджує лише наявність у базі податкових даних відомостей про податкові зобов`язання позивачки, містить лише формулу, за якою розраховується сума податкового зобов`язання, період, за який нараховується сума, площу земельної ділянки та кінцеву сума податкового зобов`язання, проте не підтверджує підстави їх виникнення.
У поданих на касаційну скаргу запереченнях ДПІ в Іршавському районі Головного управління Міндоходів у Закарпатській області (правонаступник Хустська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Закарпатській області) просить відмовити у задоволенні касаційної скарги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 16.02.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.
Верховний Суд ухвалою від 07.09.2020 призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 08.09.2020.
Верховний Суд, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справи, виходить з такого.
Суди попередніх інстанцій установили такі обставини.
На підставі розпорядження голови Іршавської районної державної адміністрації Закарпатської області (далі - Іршавська РДА) від 23.04.2007 № 212 "Про затвердження проекту землеустрою щодо відведення земельної ділянки в користування на умовах оренди для риборозведення" між громадянами ОСОБА_1 і ОСОБА_2 (далі - орендарі) та Іршавською РДА (орендодавець) 03.05.2007 укладено договір оренди земельної ділянки для риборозведення за адресою: урочище "Вовчі ями" у с. Горбок Доробратівської сільської ради Іршавського району (далі - договір оренди), згідно з яким орендодавець надає орендарям у строкове платне користування строком на 49 років земельну ділянку сільськогосподарського призначення за межами населеного пункту загальною площею 3, 8998 квадратних метрів, у тому числі 3, 6809 квадратних метрів - під водоймами.
Договір зареєстрований Закарпатською регіональною філією ДП "Центр державного земельного кадастру при Держкомземі України", про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 03.05.2007 за №2121983200-0407070500001.
Орендна плата відповідно до умов пунктів 9 - 11 договору оренди земельної ділянки від 03.07.2007 вноситься у грошовій формі у розмірі 0,5 грн за 1 квадратний метр в рік загальною сумою 19 499, 00 грн, щоквартально у розмірі 3 749, 75 грн не пізніше 15 числа наступного кварталу.
Пунктом 12 вказаного вище договору оренди земельної ділянки передбачено, що у разі невнесення орендної плати у строки, визначені договором, справляється пеня у розмірі 2,0% несплаченої суми за кожен день прострочення.
Оскільки, на момент укладення договору оренди не було проведено нормативно-грошову оцінку земельної ділянки, тому розмір орендної плати зазначеної у пункті 9 договору оренди розраховано, виходячи з площі земельної ділянки, переданої у оренду громадянам ОСОБА_1 та ОСОБА_2 на підставі розпорядження голови Іршавської районної державної адміністрації Закарпатської області від 23.04.2007 №212.
Однак, 10.12.2007 розпорядженням Іршавської РДА №711 внесено зміни до пункту 3 розпорядження Іршавської РДА від 23.04.2007 №212, якими орендну плату за використання земельної ділянки площею 3, 8998 га у розмірі 3,4 грн за 0,01 га на рік, загальною сумою 1 325, 17 грн.
На виконання Розпорядження від 10.12.2007 №711 Іршавська РДА внесла вказані зміни до пункту 9 Договору оренди шляхом укладення 17.01.2008 з ОСОБА_1 та ОСОБА_2 додаткової угоди №1 до договору оренди, якою пункти 9 та 11 договору оренди щодо розмірів орендної плати виклала у новій редакції і визначила, що орендна плата вноситься у грошовій формі в розмірі 3,4 грн за 0,01 га на рік загальною сумою 1 325, 17 грн на рік; орендну плату вносити щомісячно у сумі 110, 44 грн.
Статтями 125 та 126 Земельного кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав, яка оформлюється відповідно до Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень".
Проте, орендарями на момент звернення до суду так і не проведено державну реєстрацію додаткової угоди №1 до договору оренди.
Відповідно до частини першої статті 631 ЦК України строком договору є час, протягом якого сторони можуть здійснити свої права і виконати свої обов`язки відповідно до договору.
Згідно із частиною першою статті 638 ЦК України договір є укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору. Істотними умовами договору є умови про предмет договору, умови, що визначені законом як істотні або є необхідними для договорів даного виду, а також усі ті умови, щодо яких за заявою хоча б однієї із сторін має бути досягнуто згоди.
Так, 31.03.2014 Державна податкова інспекція в Іршавському районі ГУ Міндоходів у Закарпатській області отримавши довідки Хустівської об`єднаної Держфінінспекції, складені за результатами ревізії Доробратівської сільської ради, згідно з якими виявлено різницю між фактично сплаченими орендарями сумами орендної плати та тими, що належало сплатити відповідно до умов договору оренди земельної ділянки, направила громадянам ОСОБА_1 та ОСОБА_2 повідомлення-рішення форми "Ф" від 24.06.2014 №13841-15.
Підставою для визначення позивачу за податковим повідомленням-рішенням форми "Ф" від 24.06.2014 №13841-15, яким нараховано податкове зобов`язання за платежем орендна плата з фізичних осіб у сумі 29 248, 50 грн, за землю за період 2012 - 2014 років слугував висновок контролюючого органу про порушення вимог пункту 286.5 статті 286 розділу ХІІІ Податкового кодексу України.
Контролюючий орган виходив з того, що відповідно до договору оренди від 03.05.2007 №2121983200-0407070500001 укладеного Іршавською РДА з орендарями сума орендної плати складає 19 499, 00 грн, а суми вказані у наданому примірнику позивачем договору оренди земельної ділянки, де у тексті основного договору зроблено виправлення від руки друкованого розміру орендної плати з 19 499, 00 грн на 1 325,17 грн та засвідчене печаткою відділу земельних ресурсів в Іршавському районі, яке не є стороною даного договору оренди, а також надана копія додаткової угоди від 17.01.2008 №1 до договору оренди земельної ділянки від 03.05.2007, яка не зареєстрована у Державному реєстрі земель не являються підставою для сплати земельного податку у вказаних у них розмірі. Позивач таким чином не виконав такі обов`язки за 2012, 2013 та 2014 роки.
Державна реєстрація додаткової угоди від 17.01.2008 №1 до договору оренди земельної ділянки від 03.05.2007 орендарями не проводилась.
Ухвалюючи рішення на користь позивача суд першої інстанції посилався на те, що відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців ОСОБА_1, ідентифікаційний номер фізичної особи-платника податків НОМЕР_1, зареєстрований за адресою: АДРЕСА_1 , державним реєстратором виконавчого комітету Мукачівської міської ради Закарпатської області 24.03.2005 зареєстрований як фізична особа - підприємець.
Відповідно до свідоцтва платника єдиного податку серія НОМЕР_2 ОСОБА_1, ідентифікаційний номер фізичної особи-платника податків НОМЕР_1, із 01.01.2012 перебуває на спрощеній системі оподаткування із видом господарської діяльності за КВЕД - роздрібна торгівля на ринках.
За таких обставин Закарпатський окружний адміністративний суд вважає, що розрахунок нарахування орендної плати з фізичних осіб податковим органом проведено безпідставно.
Суд першої інстанції вірно зазначає, що до спірних правовідносин, не підлягає застосуванню Закон України від 03.07.1992 "Про плату за землю", який втратив чинність з 01.01.2011 згідно з Прикінцевих положень Розділу ХІХ Податкового кодексу України, які посилався у своєму адміністративному позові ОСОБА_1 .
Водночас, суд апеляційної інстанції під час дослідження матеріалів справи та скасовуючи рішення суду першої інстанції, звертає увагу на невідповідність висновків суду обставинам справи та з помилковим застосуванням норм матеріального права під час вирішення питання по суті.
В обґрунтування свого рішення Львівський апеляційний адміністративний суд зазначає, що висновки податкового органу щодо зміни розміру орендної плати відповідають вимогам закону, оскільки додаткова угода від 17.01.2008 №1 до договору оренди земельної ділянки від 03.05.2007 не зареєстрована відповідно до вимог законодавства.
Крім того, звернув суд увагу на те, що внесені додатковою угодою від 17.01.2008 №1 до договору оренди земельної ділянки від 03.05.2007 зміни розміру орендної плати не відповідають вимогам закону, оскільки відповідно до довідки управління Держгеокадастру в Іршавському районі Закарпатської області ГУ Держгеокадастру у Закарпатській області від 13.10.2015 №02-15/1360 нормативна грошова оцінка спірної земельної ділянки на 2007 рік становить 34 595, 85 грн, тобто розмір орендної плати, визначений додатковою угодою від 17.01.2008 №1 до договору оренди земельної ділянки від 03.05.2007, є меншим від розміру податку, що встановлений статтями 274, 288 ПК України (у редакції, чинній на дату виникнення відносин).