ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 вересня 2020 року
м. Київ
справа № 826/6689/17
адміністративне провадження № К/9901/34148/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоус О.В., Желтобрюх І.Л.,
за участі:
секретаря судових засідань: Загороднього А. А.,
представника позивача: Ігнатьєвої І.В.,
представника відповідача: Диби Ю.Д.,
розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві
на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 липня 2019 року (суддя Федорчук А.Б.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2019 року (головуючий суддя Ісаєнко Ю.А., судді: Лічевецький І.О., Собків Я.М.,)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "УВК Україна"
до Головного управління ДПС у місті Києві
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "УВК Україна" (далі також - ТОВ "УВК Україна", Позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у місті Києві (далі також - податковий орган; Відповідач; правонаступник - Головне управління ДПС у місті Києві), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13 травня 2017 pоку № 0002881402 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 2410716,83 грн, з яких: 1928573,46 грн - основний платіж, 482143,37 грн. - штрафні (фінансові) санкції; податкове повідомлення-рішення від 15 травня 2017 pоку № 0787140303; податкове повідомлення-рішення від 15 травня 2017 pоку № 0785140303; Рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 15 травня 2017 року № 0786140303; Вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 15 травня 2017 року № Ю-0784140301.
В обґрунтування позовних вимог ТОВ "УВК Україна" вказувало на безпідставність спірних рішень податкового органу зазначаючи про відсутність підстав для донарахування суми грошового зобов`язання з податку на прибуток внаслідок включення до складу витрат суми безповоротної фінансової допомоги, що не зумовило заниження податкового зобов`язання. Також Позивач зазначав про неправомірність визначення за спірними рішеннями податкових зобов`язань по податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування та застосування штрафної санкції по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_1 .
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 липня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2019 року, позов задоволено.
Рішення судів попередніх інстанцій мотивовано тим, що виявлені перевіркою порушення в частині завищення показників рядку 2130 Звіту про фінансові результати "Адміністративні витрати" у періоді з 14 жовтня 2014 року по 31 грудня 2016 року на суму безповоротної фінансової допомоги 10714297 грн не вплинуло на правильність визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість та свідчить про порушення правил ведення бухгалтерського обліку.
Суди попередніх інстанцій також дійшли висновку, що Позивач не виступає податковим агентом по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_1, оскільки фізична особа-підприємець самостійно нараховує і сплачує податки, інші обов`язкові платежі, єдиний внесок до бюджету відповідно до норм Податкового кодексу України та Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 8 липня 2010 року № 2464-VI, відтак висновки контролюючого органу щодо заниження податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, а також не сплати єдиного внеску та застосування штрафних санкцій, є необґрунтованими.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального права, просив судові рішення скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Правом надіслати письмовий відзив на касаційну скаргу Позивач не скористався.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що Головним управлінням ДФС у м. Києві проведено документальну планову невиїзну перевірку ТОВ "УВК Україна" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 14 жовтня 2014 року по 31 грудня 2016 року, валютного та іншого законодавства за період з 14 жовтня 2014 року по 31 грудня 2016 року.
За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено Акт перевірки від 14 квітня 2017 року за № 127/26-15-14-02-03/39441523, яким встановлено порушення: пункту 6 ПСБО 8 "Нематеріальні активи", пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 135.1 статті 135, пункту 137.1 статті 137 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 1952574,00 грн, в тому числі за 2016 рік в сумі 1952574,00 грн; підпункту 164.2.2 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167.1 статті 167, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту 168.1.4. пункту 168.1 статті 168, підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, пункту 177.8 статтв 177 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб на суму 21900,00 грн; підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, пункту 171.2 "а" статті 171 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено військовий збір на суму 1950,00 грн; пункту 1 частини другої статті 6, пункту 1 частини першої статті 7 та пункту 5 статті 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 8 липня 2010 року № 2464-VI, із змінами та доповненнями, в результаті чого занижено єдиний внесок на суму 38230,00 грн; підпункт "б" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України.
Не погоджуючись з висновками Акту перевірки Позивач подав заперечення до Головного управління ДФС у м. Києві, яке залишено без задоволення, а висновки Акту перевірки без змін.
На підставі висновків Акту перевірки контролюючим органом винесено податкові повідомлення-рішення:
від 13 травня 2017 року № 0002881402, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 2440717,00 грн, з яких: 1952574,00 грн - за податковими зобов`язаннями, та 488143,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями;
від 15 травня 2017 року № 0787140303, яким визначено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб в сумі 37200,00 грн, з яких: 21900,00 грн - за податковими зобов`язаннями, 15300,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями;
від 15 травня 2017 року № 0785140303, яким визначено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору в сумі 3300,00 грн, з яких: 1950,00 грн - за податковими зобов`язаннями, 1350,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Також прийнято рішення від 15 травня 2017 року № 0786140303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, згідно з яким застосовано штрафні санкції в сумі 19115,00 грн.
від 15 травня 2017 року винесено Вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ю-0784140301 зі сплати єдиного внеску в розмірі 38230,00 грн.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що суди попередніх інстанцій не звернули уваги, що положення укладеного Договору про надання безповоротної фінансової допомоги свідчать про фактичне укладення договору дарування згідно з нормами глави 55 Цивільного кодексу України. Відповідно, такий договір в силу вимог статі 719 Цивільного кодексу України укладається у письмовій формі та підлягає нотаріальному посвідченню, а недодержання сторонами вимог закону про нотаріальне посвідчення договору зумовлює його нікчемність. Оскільки Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" вимагає документального підтвердження витрат, висновки контролюючого органу про завищення показників рядку 2130 Звіту про фінансові результати "Адміністративні витрати" є обґрунтованим, тому донарахування Позивачу податкового зобов`язання по податку на прибуток та застосування штрафних санкцій за спірним податковим повідомленням-рішенням є правомірним.
Також зазначає, що виконання ФОП ОСОБА_1 в межах цивільно-правового договору робіт, фактично обумовлених укладеним трудовим договором Позивача з цим працівником, дає підстави для висновку про виконання робіт у межах трудових відносин та в силу пункту 177.8 статті 177 Податкового кодексу України покладає на Позивача обов`язки податкового агента. За фактом виявлених порушень, що виявились у заниженні податку на доходи фізичних осіб, військового збору та непроведення нарахування та утримання єдиного внеску, Відповідачем правомірно донараховано суми грошових зобов`язань та застосовано штрафні санкції на підставі спірних рішень контролюючого органу.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України), колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до змісту частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Частиною першою статті 6 КАС України закріплено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визначаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів врегульовані положеннями Податкового кодексу України (надалі також - ПК України), що підлягає застосуванню у редакції на час виникнення спірних правовідносин.
Суди попередніх інстанцій встановили, що між Позивачем (Сторона-1) та ПрАТ "УВК Україна" (Сторона-2) укладено Договір надання безповоротної фінансової допомоги від 16 червня 2016 року, за змістом пунктів 1.1-2.1 якого Сторона-1 надає Стороні-2 безповоротну фінансову допомогу (Фінансова допомога), а саме передає у власність Сторони-2 грошові кошти у розмірі, визначеному у пункті 2.1 даного Договору. Умовами даного Договору не передбачено повернення отриманих Стороною-2 грошових коштів, а також не передбачено будь-якого виду компенсацій з боку Сторони-2 за отримані від Сторони-1 грошові кошти. Розмір Фінансової допомоги за цим Договором становить 10714297,00 грн.
Згідно з пунктами 3.2 та 3.3 цього Договору фінансова допомога передається в безготівковій формі платіжними дорученнями шляхом перерахування відповідних грошових коштів на розрахунковий рахунок Сторони-2, вказаний в даному Договорі. Фінансова допомога вважається переданою в момент зарахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Сторони-2.
Як свідчать обставини справи, суму наданої безповоротної допомоги у розмірі 10714297,00 грн перераховано Позивачем у 2016 році та відображено у рядку 2130 Звіту про фінансові результати "Адміністративні витрати" за 2016 рік.
Скаржник зазначає, що вказаний Договір надання безповоротної фінансової допомоги є договором дарування, проте не посвідчений нотаріально, а тому виходячи з положень статей 640, 719 Цивільного кодексу України є нікчемним.
Натомість Позивач у ході судового розгляду в судах попередніх інстанцій стверджував про надання за умовами укладеного Договору саме безповоротної фінансової допомоги на підставі договору, зміст якого не суперечить вимогам законодавства та суті договірних зобов`язань відповідно до даного Договору.
Так, безповоротна фінансова допомога - це сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних) (підпункт 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Згідно з частиною першою статті 626 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.
Визначення ж поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", відповідно до якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Відповідно до наведеного визначення, господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу, а визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
При цьому вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 ПК України.
Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Абзацом першим пункту 44.2 статті 44 ПК України встановлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу.
Для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Тобто, у податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування можуть вважатися не підтвердженими.
Верховний Суд звертає увагу, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.
На це вказував Верховний Суд України у постанові від 15 грудня 2015 року та в подальшому Верховний Суд у постановах від 19 травня 2020 року у справі № 826/10104/16, від 14 липня 2020 року у справі № 810/1540/14.
За змістом пункту 6.2 Договору надання безповоротної фінансової допомоги від 16 червня 2016 року, даний Договір не є договором позики або договором дарування в розумінні положення Цивільного кодексу України. Даний договір укладений Сторонами виходячи з принципу свободи договору, не суперечить чинному законодавству України та відповідає моральним засадам суспільства.
В контексті встановлених обставин судами попередніх інстанцій та відповідно до наведених вище норм права Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про надання Позивачем Приватному акціонерному товариству "УВК Україна" (змінено найменування на Приватне акціонерне товариство "Сучасні Консалтингові Технології") безповоротної фінансової допомоги на підставі укладеного Договору від 16 червня 2016 року, а не договору дарування, що і було відображено у бухгалтерському обліку Дт 92 Кт 84.
Суди встановили, що здійснення означеної операції щодо надання безповоротної фінансової допомоги також підтверджується: листом Товариства з обмеженою відповідальністю "Сучасні консалтингові технології" (правонаступник Приватного акціонерного товариства "Сучасні консалтингові технології") від 18 вересня 2017 року № 05, яким повідомлено, що дохід отриманий від надання безповоротної фінансової допомоги ТОВ "УВК Україна" (код ЄДРПОУ 39441523) згідно з Договором б/н від 16 червня 2016 року включено: суму 2461800,00 грн до податкової декларації з податку на прибуток підприємств за півріччя 2016 року; суму 8207547,00 грн наростаючим підсумком до податкової декларації з податку на прибуток підприємств за три квартали 2016 року; суму 10714 297,00 грн наростаючим підсумком до податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 2016 рік; податковими деклараціями AT "УВК Україна": з податку на прибуток за півріччя 2016 року з квитанцією; за три квартали 2016 року з квитанцією; за 2016 рік з квитанцією.