ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
10 вересня 2020 року
м. Київ
справа № 5/46/07-АП (СН/808/67/16)
адміністративне провадження № К/9901/13749/19, К/9901/137/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Пасічник С.С., Юрченко В.П.,
розглянувши в судовому засіданні проведеному в режимі відеоконференції
за участю секретаря Томах О.О.,
прокурора Офісу Генерального прокурора - Косенка Д.В.,
представника позивача - Баркова С.Є.,
представника відповідача - Захарченка В.Ф.
касаційні скарги Першого заступника прокурора Дніпропетровської області
та Офісу великих платників податків ДФС (правонаступник Офіс великих платників податків ДПС)
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 07 червня 2018 року (суддя Стрельнікова Н.В.)
та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 13 березня 2019 року (судді Шлай А.В. (доповідач), Круговий О.О., Прокопчук Т.С.)
у справі № 5/46/07-АП (сн/808/67/16)
за позовом Публічного акціонерного товариства "Запорізький металургійний комбінат "Запоріжсталь"
до Офісу великих платників податків ДФС України
за участю Прокуратури Дніпропетровської області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
12 квітня 2007 року Відкрите акціонерне товариство "Запорізький металургійний комбінат "Запоріжсталь" звернулось до Господарського суду Запорізької області з адміністративним позовом про скасування податкового повідомлення-рішення від 05 квітня 2007 року №0000130801/0.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 30 квітня 2014 року адміністративний позов задоволено.
Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24 лютого 2015 року постанова Запорізького окружного адміністративного суду від 30 квітня 2014 року залишена без змін.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 04 листопада 2015 здійснена заміна найменування позивача з Відкритого акціонерного товариства "Запорізький металургійний комбінат "Запоріжсталь" на Публічне акціонерне товариство "Запорізький металургійний комбінат "Запоріжсталь", постанова Запорізького окружного адміністративного суду від 30 квітня 2014 року та ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24 лютого 2015 року у справі № 5/46/07-АП (ЗП/808/3/14) залишені без змін.
Постановою Верховного Суду України від 12 квітня 2016 року заява Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС була задоволена частково, постанова Запорізького окружного адміністративного суду від 30 квітня 2014 року, ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24 лютого 2015 року, та ухвала Вищого адміністративного суду України від 04 листопада 2015 року скасовані, а справа направлена на новий розгляд до Запорізького окружного адміністративного суду.
За висновками Верховного Суду України, викладеними у постанові від 12 квітня 2016 року, у справі містяться відомості, що поставлений ВАТ "Запоріжсталь" газ, придбаний у 2005-2006 роках у ТОВ "Газтрейд ЛТД" та ДП "У.П.К. Ресурс", має імпортне походження, і перевірка та встановлення такої обставини має значення для правильного вирішення спору з урахуванням правового висновку, викладеного у цій постанові та постанові Верховного Суду України від 21 лютого 2012 року (справа № 21-955во10).
За результатом нового розгляду справи рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 07 червня 2018 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів від 05 квітня 2007 року №0000130801/0.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 13 березня 2019 року апеляційні скарги Офісу великих платників податків ДФС України та Прокуратури Запорізької області залишено без задоволення, рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 07 червня 2018 року в адміністративній справі № 5/46/07-АП змінено, викладено текст мотивувальної частини в редакції даної постанови.
Не погоджуючись із прийнятими судовими рішеннями, Перший заступник прокурора Дніпропетровської області та Офіс великих платників податків ДФС звернулися до Верховного Суду з касаційними скаргами, в яких, з посиланням на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просили скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 07 червня 2018 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 13 березня 2019 року у справі № 5/46/07-АП (сн/808/67/16) та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
Касаційну скаргу Першого заступника прокурора Дніпропетровської області обґрунтовано тим, що зважаючи на імпортне походження газу (країна походження - Туркменістан), операції з продажу якого мали оподатковуватись за нульовою ставкою ПДВ в силу приписів ст. 9 Закону України "Про державний бюджет на 2005 рік" та ст. 8 Закону України "Про державний бюджет на 2006 рік", у позивача відсутнє право на формування податкового кредиту за результатом здійснення господарських операцій по поставці природного газу у ТОВ "Газтрейд ЛТД" та ДП "У.П.К.-Ресурс". Крім того, в порушення п.п. 7.2.1, 7.2.6 п.7.2, п.п.7.4.1, 7.4.5 п. 7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість", ст. ст.1, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п. п. 2, 5, 18 Порядку заповнення податкової декларації, затвердженого наказом ДПА України від 30 травня 1997 року №165, суди безпідставно дійшли висновку щодо наявності всіх необхідних первинних документів для включення позивачем до складу податкового кредиту суми витрат по господарським операціям з придбання природного газу у ТОВ "Газтрейд ЛТД" та ДП "У.П.К.-Ресурс" та їх відповідності вимогам чинного законодавства.
Скаржником зазначено, що судом апеляційної інстанції немотивовано відхилено висновок експерта від 07 лютого 2007 року №62, який підтверджує факт здійсненя операцій щодо поставки природного газу між ТОВ "Газтрейд ЛТД" та ВАТ "Запоріжсталь" на підставі підробних документів. Податкові накладні виписані від імені підприємства та особи, яка заперечує свою участь у створенні та діяльності цього підприємства та не мала можливості їх підписати в силу встановлених вироком обставин (вирок Голосіївського районного суду м. Києва від 26 лютого 2008 року згідно з яким ОСОБА_1 визнано винним у скоєнні злочину, передбаченого ч.2 ст.28, ч.2 ст.205 Кримінального кодексу України за створення фіктивного підприємства ТОВ "Газтрейд ЛТД"), не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами, відповідно посвідчувати факт придбання товарів/робіт/послуг. Вказане відповідає сталій позиції Верховного Суду України та Верховного Суду, що викладені у постановах від 05 березня 2012 року у справі №21-421а11, від 05 травня 2018 року у справі №826/11377/17, від 06 червня 2018 року у справі №826/19939/16, від 23 червня 2018 року у справі №2а-4715/11/1470.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів касаційної скарги заперечував, просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін. ПАТ "Запоріжсталь" зазначено, що відповідно до п.2 постанови Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2001 року №1729 "Про забезпечення споживачів природним газом" потреба в природному газі промислових споживачів могла задовольнятися з 7 альтернативних джерел. Позивач придбавав природний газ українського походження. Оскільки ТОВ "Газтрейд ЛТД" та ДП "У.П.К.-Ресурс" не мали ліцензій на провадження господарської діяльності з постачання природного газу за регульованим тарифом, то вони і не мали права на застосування нульової ставки при його продажу ПАТ "Запоріжсталь" і повинні були реалізовувати та фактично реалізовували газ на митній території України з нарахуванням ПДВ за ставкою 20%.
Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС обґрунтовано тим, що оскільки ВАТ "Запоріжсталь" є промисловим підприємством, то його потреба у природному газі могла задовольнятися тільки з ресурсів НАК "Нафтогаз України", отриманого за зовнішньоекономічними контрактами відповідно до положень п.2 постанови Кабінету Міністрів України від 27 грудня 201 року №1729 "Про забезпечення споживачів природним газом". Відповідно, позивачем у ТОВ "Газтрейд ЛТД" та ДП "У.П.К.-Ресурс" був придбаний природний газ імпортного походження (Туркменістан). Придбаваючи ввезений природний газ, позивач не мав права оподатковувати дану операцію за ставкою податку на додану вартість у розмірі 20% та, відповідно, не мав права відносити суму ПДВ до складу податкового кредиту.
Податковим органом зазначено, що оскільки постановою Господарського суду м.Києва від 15 червня 2007 року по справі №32/320-А, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 26 червня 2009 року, визнано недійсними установчі документи ТОВ "Газтрейд ЛТД", а саме статут у новій редакції та перереєстрацію ТОВ "Газтрейд ЛТД" платником податку з 25 квітня 2005 року, то податкові накладні, виписані ним після цієї дати вважаються виписаними з порушенням вимог чинного законодавства. Крім того, податкові накладні, отримані позивачем від ТОВ "Газтрейд ЛТД" у жовтні 2005 року та лютому 2006 року, не можуть бути підставою для віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту, оскільки підписані особою, яка не належить до кола осіб, наділених правом складати податкові накладні.
Скаржником зазначено, що судами попередніх інстанцій проігноровано практику Верховного суду України (постанова від 22 березня 2016 року у справі №21-170а16, постанова від 23 січня 2018 року у справі №К/9901/1608/18), не враховано, що ухвалою Верховного Суду України від 29 липня 2008 року вирок Голосіївського районного суду м. Києва від 26 лютого 2008 року не був скасований повністю - ОСОБА_1 (засновника ТОВ "Газтрейд ЛТД") звільнили від кримінальної відповідальності на підставі п.п. "б", "є" ст.1, ст.6 Закону України "Про амністію" від 31 травня 2005 року, тобто з нереабілітуючих підстав, отже він не був визнаний невинним у скоєнні злочину, передбаченого ч.2 ст.205 Кримінального кодексу України.
У відзивах на касаційні скарги позивач наголосив на тому, що не підлягають дослідженню при вирішенні даного спору, не є належними та допустимими доказами по справі докази, отримані з матеріалів кримінальної справи №70/63-06, порушеної за фактом заволодіння коштами в особливо великих розмірах, шляхом обману, легалізацією таких коштів, зловживання службовими особами ДП "У.П.К.-Ресурс" та службового підроблення за ознаками злочинів, передбачених ст. ст. 190 ч.4, 364 ч.2, 366 ч.2, 209 ч.3 Кримінального кодексу України та за фактом створення фіктивного підприємства ТОВ "Газтрейд ЛТД" за ознаками злочину, передбаченого ст.205 ч.2 Кримінального кодексу України, оскільки постанову про порушення кримінальної справи скасовано у зв`язку з відсутністю складу злочину. Крім того, відсутній будь-який обвинувальний вирок суду, що набрав законної сили, згідно якого службових осіб ТОВ "Газтрейд ЛТД" та ДП "У.П.К.-Ресурс" визнано винними у кримінальному провадженні за ст. ст. 205, 212 Кримінального кодексу України.
Також позивачем закцентовано увагу на висновку судово-бухгалтерської експертизи від 23 червня 2017 року №1, яким підтверджено факт відсутності у матеріалах справи доказів поставки на адресу ПАТ "Запоріжсталь" від ТОВ "Газтрейд ЛТД" та ДП "У.П.К.-Ресурс" у 2005-2006 роках природного газу, який має імпортне походження.
В судовому засіданні представник податкового органу та органів прокуратури підтримали касаційні скарги, позивач проти доводів касаційних скарг заперечував.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційних скарг, колегія суддів приходить до висновку, що касаційні скарги підлягають частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 26 лютого 2007 року по 12 березня 2007 року фахівцями Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів на виконання постанови Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 20 лютого 2007 по справі № 4-191 про проведення позапланової перевірки позивача з питань взаємовідносин з ТОВ "Газтрейд ЛТД" (код ЄДРПОУ 31627730) та ДП "У.П.К. Ресурс" (код ЄДРПОУ 32208114), відповідно до ст. 11-1 Закону України від 04.12.1990 № 509-ХІІ "Про державну податкову службу в Україні" було проведено виїзну позапланову виїзну перевірку позивача з питань правових відносин з ТОВ "Газтрейд ЛТД" (код ЄДРПОУ 31627730) та ДП "У.П.К. Ресурс" (код ЄДРПОУ 32208114) за 2005-2006 роки.
За результатами перевірки складено Акт від 23 березня 2007 року №248/08-01/00191230, яким встановлено порушення позивачем пп. 7.2.1 п. 7.2, пп. 7.4.1, 7.4.5 п. 7.4. ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість"; п. 7, пп. 12.2, пп. 12.6 п. 12 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом ДПА України від 30.05.1997 року № 165 та зареєстрованого Мін`юстом України 23.06.1997 року за № 233/2037; пп. "г" п. 2, п. 3, ст. 9 Закону України "Про державний бюджет на 2005 рік"; ст. 8 Закону України "Про державний бюджет України на 2006 рік", в результаті чого позивачем завищено суму податкового кредиту з податку на додану вартість по господарським операціям з придбання природного газу у ТОВ "Газтрейд ЛТД" на суму 42 084 014,85 гривень, у ДП "У.П.К.-Ресурс" на суму 13 700 283,86 гривні.
На підставі висновків Акту перевірки від 23 березня 2007 року №248/08-01/00191230 Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів було прийнято податкове повідомлення-рішення від 05 квітня 2007 року №0000130801/0, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов`язань наступних періодів) з податку на додану вартість та визначено податкове зобов`язання з ПДВ у розмірі 42 165 933,00 грн. та штрафні (фінансові) санкції у розмірі 21 082 966,50 грн.
Судами попередніх інстанцій встановлено та матеріалами справи підтверджується, що 26.04.2005 між ТОВ "Газтрейд ЛТД" та позивачем було укладено Договір постачання природного газу № 02/05/05, за умовами якого ТОВ "Газтрейд ЛТД" зобов`язується передати у власність позивачу в 2005 році природний газ, а позивач зобов`язується прийняти та оплатити газ на умовах даного Договору. Відповідно до п. 1.2 даного Договору природний газ, що постачається за даним договором, отриманий за контрактом з ДК "Газ України" НАК "Нафтогаз України". Якість газу повинна відповідати вимогам ГОСТу 5542-87. Із урахуванням положень Додаткових угод від 30.04.2005 № 1, від 29.05.2005 № 2, від 29.05.20105 № 3, від 15.06.2005 № 4, від 30.06.2005 № 5, від 21.07.2005 № 6, від 10.08.2005 № 7, від 25.10.2005 № 9, від 28.10.2005 №10, від 05.12.2005 № 11, від 27.12.2005 № 12, від 29.12.2005 № 13 до Договору постачання природного газу від 26.04.2005 №02/05/05 ціна газу без врахування вартості транспортування газу на території України становить 368,33 грн. за 1000 куб.м. та 371,31 грн. за 1000 куб.м.
Також, у 2005 році між вказаними контрагентами було укладено Договори купівлі-продажу природного газу у підземних сховищах газу ДК "Укртрансгаз" ПСГ від 13.09.2005 № 20/2005/2239, від 15.08.2005 №20/2005/2040, від 28.08.2005 № 03-04-05.
Факт реалізації природного газу у кількості 598 310,676 куб.м. підтверджується виписаними ТОВ "Газтрейд ЛТД" позивачу податковими накладними від 30.04.2005 №4-30/4, від 31.05.2005 № 5-31/2, від 30.06.2005 № 5-30/1, від 11.07.2005 № 7-11/1, від 31.07.2005 № 7-31/5-1, від 16.08.2005 № 8-16/1-1, від 31.08.2005 № 8-31/11-1, від 16.09.2005 № 9-16/1-1, від 21.09.2005 № 9-21/1-1, від 28.10.2005 № 10-28/1-1, від 14.11.2005 № 11-14/1-1, від 30.11.2005 № 11-30/22-1, від 31.12.2005 № 12-31/1-1, від 31.12.2005 № 12-31/14-1, від 18.01.2006 № 1/9-16/1-1, а факт поставки товару актами прийому передачі газу від 30.04.2005, від 31.05.2005, від 30.06.2005, від 31.08.2005, від 30.11.2005, від 31.12.2005, від 21.10.2005, від 21.09.2005, від 16.08.2005, від 12.12.2005.
Після фактичної поставки позивачу ТОВ "Газтрейд ЛТД" товару та здійснення розрахунків за договорами постачання природного газу позивачем до складу податкового кредиту було включено суму ПДВ за ставкою 20% у розмірі 42 084 014,85 грн.
Також 16.06.2005 між ДП "У.П.К.-Ресурс" та позивачем укладено було Договір купівлі-продажу природного газу № 20/2005/1742, за умовами якого ДП "У.П.К.-Ресурс" зобов`язується передати з 01.07.2005 по 31.07.2005 у власність позивачу природний газ в обсязі 64000,00 куб.м., а позивач зобов`язується прийняти та оплатити газ в установлений цим Договором строк. Відповідно до п. 4.2 Договору його загальна сума складає 26 227 200,00 грн. Оплата за природний газ здійснюється шляхом перерахування позивачем на розрахунковий рахунок ДП "У.П.К.-Ресурс" грошових коштів за передплатою у розмірі 100% вартості обсягу природного газу в строк до 30.06.2005 після підтвердження ОДУ ДК "Укртрансгаз" поставки даного обсягу природного газу.