ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
06 серпня 2020 року
м. Київ
справа № 826/8025/16
адміністративне провадження № К/9901/31292/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т. М.,
суддів: Бившевої Л. І., Хохуляка В. В.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва (суддя Аблов Є. В.) від 28 вересня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду (головуючий суддя - Сорочко Є. О., судді: Межевич М. В., Федотов І. В.) від 11 січня 2017 року у справі № 826/8025/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Олсідз Блек Сі" до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
У вересні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Олсідз Блек Сі" (далі - ТОВ "Олсідз Блек Сі") звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22 січня 2016 року № 0152615131, 0172615131, 0162615131.
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 28 вересня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 11 січня 2017 року, позов задоволено.
Задовольняючи цей позов суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що висновки акта перевірки спростовуються наявними у матеріалах справи первинними документами. Крім того, суди дійшли висновку, що відповідачем як суб`єктом владних повноважень не доведено обґрунтованість прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, а тому такі рішення є протиправним та підлягають скасуванню.
Не погодившись із вказаними вище судовими рішеннями, ГУ ДФС у м. Києві подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 28 вересня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 11 січня 2017 року, і прийняти нове судове рішення про відмову у задоволенні позову.
На обґрунтування касаційної скарги ГУ ДФС у м. Києві посилається на те, що основні засоби (Термінал, Лабораторія тощо) не були введенні в експлуатацію в травні та червні 2013 року, відповідно до наданих документів Термінал введений в експлуатацію як цілісний майновий комплекс лише 30 червня 2013 року, інших об`єктів основних засобів, які б використовувались в якості терміналу, на балансі не значились. Також відповідач стверджує, що в акті виконаних робіт зазначено вид послуги "Лабораторні послуги на визначення якісних показників партії рослинної олії на 3000,0 т", відповідно до наданих первинних документів товариство не здійснювало перевалку рослинної олії в кількості 3000,0 т. Крім того, скаржник зазначає, що акт виконаних робіт за травень 2013 року складений в червні 2013 року, а саме: 25 червня 2013 року, але відповідно до умов договору про надання послуг від 13 травня 2013 року № 1305НИЛУ, п. 9.2. якого передбачено, що при відсутності взаємних претензій замовник та виконавець підписують акт наданих послуг один раз на місяць, не пізніше 05 числа місяця, наступного за звітним.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 23 червня 2017 року відкрив провадження у цій справі за вказаною касаційною скаргою.
15 грудня 2017 року розпочав роботу Верховний Суд і набрав чинності Закон України від 03 жовтня 2017 року № 2147-VIII "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" (далі - Закон № 2147-VIII), яким Кодекс адміністративного судочинства України (далі - КАС України) викладено в новій редакції.
Відповідно до підп. 4 п. 1 розд. VII "Перехідні положення" КАС України касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Верховний Суд у складі судді Касаційного адміністративного суду ухвалою від 06 липня 2020 року цю справу призначив до розгляду у порядку письмового провадження.
Дослідивши наведені в касаційній скарзі доводи та перевіривши матеріали справи, колегія суддів встановила таке.
Відповідно до наказу ГУ ДФС у м. Києві про проведення перевірки від 12 листопада 2015 року та на підставі направлень від 24 листопада 2015 року № 2547/26-15-22-02-18, 2549/26-15-22-02-18, 2546/26-15-22-02-18, 2550/26-15-22-02-18, 2552/26-15-22-02-18, 2548-26-15-22-02-18, у період з 27 листопада по 17 грудня 2015 року посадовими особами відповідача проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ "Олсідз Блек Сі" з питань дотримання вимог податкового валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2012 року по 31 грудня 2014 року, за результатами якої складено акт перевірки від 31 грудня 2015 року № 18/26-15-13-01-02/37392490.
Вказаною перевіркою контролюючим органом установлено порушення позивачем норм податкового законодавства, а саме:
- підп. 14.1.27, підп. 14.1.36, підп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, підп. 137.1 ст. 137, п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, підп. 138.10.6 п. 138.10 ст. 138, підп. 139.1.5 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України (далі - ПК України), занижено податок на прибуток в сумі 166 210,00 грн, в т. ч. по періодах: 4 квартал 2012 року - 10 500,00 грн, 2013 рік - 155 710,00 грн, та завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування від усіх видів діяльності за 2014 рік в сумі 1 042 621,00 грн;
- підп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п. 198.1 п. 198.2, п. 198.3, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200, п. 201.4, п. 201.10 ст. 201 ПК України, що призвело до завищення від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в загальній сумі 56 280,00 грн, у т. ч. за грудень 2014 року - 56 280,00 грн;
- підп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14, підп. "е" пп. 164.2.17 п. 164.2 та п. 164.5 ст. 164, підп. "а" п. 171.2 ст. 171; п. 167.1 ст. 167 та підп. 168.1.4 п. 168.1 ст. 168 ПК України, внаслідок чого встановлено заниження податкових зобов`язань по податку на доходи фізичних осіб в сумі 9 438,00 грн ( в тому числі 2013 року - 4 139,75 грн; 2014 року - 5 298,25 грн);
- ст. 326 розд. ХVI ПК України, в результаті чого встановлено заниження податкового зобов`язання за ІІ - ІV кв. 2013 року та ІІІ кв. 2014 року по збору за спеціальне використання води в сумі 1 769,48 грн;
- п. 328.3 ст. 328 розд. ХVI ПК України, встановлено неподання розрахунку по збору за спеціальне використання води за ІІ - ІV кв. 2013 року та ІІІ кв. 2014 року.
На підставі висновків акта перевірки, 22 січня 2016 року податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0152615131, яким позивачу занижено об`єкт оподаткування податку на прибуток з податку на прибуток у розмірі 166 210,00 грн за основним платежем та 41 553,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0172615131, яким товариству зменшено суму від`ємного значення податку на додану вартість у розмірі 56 280,00 грн; № 0162615131, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1 042 621,00 грн.
Вважаючи такі рішення відповідача протиправними, ТОВ "Олсідз Блек Сі" звернулося до суду з цим адміністративним позовом за захистом порушених, на його думку, прав та інтересів.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Що стосується позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 22 січня 2016 року № 0172615131, колегія суддів зазначає наступне.
За приписами ч. 2 ст. 19 Конституції України установлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Підпунктом 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Пункт 198.3 ст. 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Згідно з п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст. 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.
За визначенням ст. 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон № 996-XIV у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як визначено підп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до ст. 1 Закону № 996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Тобто, зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що право на віднесення сум ПДВ, сплачених при придбанні товарів (робіт, послуг), до податкового кредиту у суб`єкта господарювання виникає у разі: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у її межах.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту.
Разом з цим, недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкового кредиту, а покупця - права на його формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Така правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 31 жовтня 2019 року у справі № 804/20741/14.
Як убачається з матеріалів справи, 13 травня 2013 року між ТОВ "Олсідз Блек Сі" (замовник) та ТОВ "НофаЛаб Інтернешнл Лабораторіс Україна" (виконавець) укладено договір № 1305НИЛУ про надання послуг, згідно умов якого виконавець зобов`язується в інтересах замовника надавати останньому послуги, а замовник їх сплачувати в повному розмірі. У відповідності до технології взаємодії сторін, викладеній у даному договорі, виконавець надає послуги з контролю та визначення якісних показників рослинної олії, що надходить на Термінал, а також в процесі її зберігання на ньому шляхом здійснення наступних видів хімічних аналізів, згідно з вимогами ISO 5555 та ДСТУ 4492:2005, в тому числі, але не обмежуючись: смак, запах, прозорість; вологість та летючі речовини; пероксидне число; кислотне число; фосворовмісні речовини; нерозчинні домішки; йодне число; колірне число; анізидинове число; індекс заломлення; температура спалаху; густина; аналіз на вміст мінеральних речовин; седименти.
Відповідно до додатку № 4 цього договору, вартість послуг становить: з 13 по 31 травня 2013 року суму в національній валюті України, еквіваленту 3 000,00 доларів США на місяць, крім того ПДВ - сума в національній валюті України, еквівалентна 600,00 доларів США; з 01 червня по 01 вересня 2013 року становить суму в національній валюті України, еквівалентну 6 000,00 доларів США на місяць, крім того ПДВ - сума в національній валюті України еквівалентна 1 200,00 доларів США. Вартість послуг виконавця прив`язана до умовного щомісячного об`єму поставок рослинної олії в розмірі до 3000 т, планових на Термінал в цей період, і є постійною щомісячною ставкою з оплати послуг виконавця в цей період, не залежно від фактичного об`єму, завезеної на термінал рослинної олії.
Також, 13 травня 2013 року між ТОВ "Олсідз Блек Сі" (замовник) та ТОВ "Др. Бушмеєр Україна" (незалежний сюрвеєр) укладено договір № 1305ДРБУ про надання послуг, згідно умов якого незалежний сюрвеєр зобов`язується в інтересах замовника надавати останньому послуги з відбору проб з кожного транспортного засобу, що надходить на Термінал, так само як із буферних та будь-яких інших ємностей для зберігання рослинних олій на території Терміналу, а також надання відібраних проб до Лабораторії, проведення замірів ємностей та буферних ємностей.
Згідно додатку № 2 до договору, з 13 по 31 травня 2013 року вартість послуг становить суму в національній валюті України, еквівалентну 2 000,00 доларів США на місяць, крім того ПДВ - сума в національній валюті України, еквівалента 400,00 доларів США; з 01 червня по 01 вересня 2013 року вартість послуг становить суму в національній валюті України, еквівалентну 4 000,00 доларів США на місяць, крім того ПДВ - сума в національній валюті України, еквівалента 800,00 доларів США. Вартість послуг прив`язана до умовного щомісячного об`єму поставок рослинної олії в розмірі до 3000 т, планових на термін в цей період і постійною мінімальною щомісячною ставкою з оплати послуг в цей період не залежно від фактичного об`єму, завезеної на Термінал олії.
На підтвердження правомірності формування сум витрат і податкового кредиту за вказаними договорами позивач надав копії наступних документів: договорів, товарно-транспортних накладних, актів надання послуг, податкових накладних, рахунків-фактури, рахунків на оплату, платіжних доручень та протоколів випробування.
Вказані первинні та інші документи оформлені у відповідності до вимог Закону № 996-ХІV, про що й не заперечується контролюючим органом.
Обґрунтовуючи свою позицію ГУ ДФС у м. Києві зазначає, що основні засоби товариства (Термінал, Лабораторія тощо) не були введенні в експлуатацію в травні та червні 2013 року, а введені в експлуатацію як цілісний майновий комплекс лише 30 червня 2013 року, а тому, на думку відповідача, господарська діяльність щодо надання послуг за вказаними вище договорами не здійснювалась.