ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 липня 2020 року
м. Київ
справа № 807/1321/17
адміністративне провадження № К/9901/24397/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М., Гусака М.Б.,
секретар судового засідання - Кривда В.І.,
представники: позивача - Мітровція В.І., відповідача - Крупа - Газуда М.В.,
розглянув у судовому засіданні в режимі відеоконференції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ГНУ Експорт" до Головного управління ДФС у Закарпатській області (правонаступник - Головне управління ДПС у Закарпатській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "ГНУ Експорт" на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 06.03.2019 (суддя - Дору Ю.Ю.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.07.2019 (головуючий суддя - Довга О.І., судді - Бруновська Н.В., Глушко І.В.),
У С Т А Н О В И В :
У жовтні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ГНУ Експорт" (далі - ТОВ "ГНУ Експорт", Товариство, позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДФС у Закарпатській області (далі - ГУ ДФС, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07.07.2017 №0003011401, згідно з яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 5`334`035,00 грн (в тому числі штрафні (фінансові) санкції - 801`596,00 грн).
Позовні вимоги обґрунтовані посиланням на безпідставність висновків контролюючого органу щодо встановлених за результатами перевірки порушень Товариством вимог підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.2, 44.3 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (далі - ПК), положень Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290. Позивач зазначив, що на момент перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності за період, охоплений перевіркою, були відсутні, оскільки були вилучені працівниками Слідчого управління фінансових розслідувань Головного управління ДФС у Закарпатській області (далі - СУ ФР ГУ ДФС у Закарпатській області) під час обшуку 16.02.2017 у межах кримінального провадженні №32017070000000001 суцільним порядком, без складання відповідних описів документів у протоколі обшуку від 16.02.2017. До початку перевірки ТОВ "ГНУ Експорт" було обмежене в можливості підготувати та систематизувати документи та надати вилучені документи до перевірки. Як наслідок, позивач вважає, що перевірка була проведена неповно, що призвело до безпідставних висновків за наслідками такої перевірки.
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 06.03.2019, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.07.2019, в задоволенні позову відмовлено. Суд дійшов висновку, що податкове повідомлення - рішення від 07.07.2017 №0003011401 було прийнято правомірно, оскільки висновки податкової перевірки у ході судового розгляду справи знайшли своє підтвердження та відповідно до вимог частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) не спростовані позивачем.
Позивач подав касаційну скаргу на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 06.03.2019 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.07.2019, в якій, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права та неправильне застосування норм матеріального права, просить скасувати ухвалені у справі судові рішення та постановити нове, яким позов задовольнити.
Обґрунтовуючи вимоги, викладені в касаційній скарзі, позивач посилається на неправильну оцінку судами першої та апеляційної інстанцій доказів у справі (накладних, закупівельних актів), вилучених під час обшуку, але які були в розпорядженні суду разом з матеріалами кримінального провадження №32017070000000001. Позивач також вказує, що всупереч вимогам статті 95 КАС письмові докази, які були витребувані судом з матеріалів кримінального провадження, були повернуті до набрання рішенням суду першої інстанції законної сили, апеляційний перегляд справи був здійснений без доказів, що були досліджені судом першої інстанції та покладені в основу судового рішення. Крім того, незважаючи на суперечливість висновків в акті перевірки та висновків експертизи, проведеною к межах кримінального провадження, додаткова судова експертиза за клопотанням позивача не була призначена, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.
У додаткових пояснення до касаційної скарги позивач наводить додаткові доводи щодо підстав для скасування судових рішень першої та апеляційної інстанцій у цій справі. Зокрема, позивач з посиланням на позицію Верховного Суду, викладену в постановах від 04.03.2020 у справі №0440/5658/18, від 01.04.2020 у справі 640/637/19, від 08.08.2019 у справі 802/1069/13-а вказує, що законодавцем передбачено право платника податків надати контролюючому органу документи, які були відсутні під час перевірки, проте Товариство було обмежене у реалізації такого права у зв`язку з їх вилученням; що обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на останнього, якщо він заперечує проти позову, проте, весь тягар доказування в суді був покладений на Товариство.
Заперечуючи проти касаційної скарги, відповідач просить залишити касаційну скаргу без задоволення як безпідставну.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень позивача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що ГУ ДФС проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 20.05.2015 по 31.12.2016, за результатами якої складено акт від 01.06.2017 №472/07-16/14-01/39796630.
Згідно з висновками, викладеними в акті перевірки, Товариство порушило норми підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.2, 44.3 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 138.1 статті 138 ПК, статті 1, пункту 1 статті 2, пункту 2 статті 3, пункту 3 статті 8, пунктів 1, 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та підпунктів 2.4, 2.15 та 2.16 пункту 23 розділу 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, внаслідок чого занизило податок на прибуток за 2015 рік, І-ІV квартали 2016 року на загальну суму 4`532`439,00 грн.
Такі висновки контролюючого органу вмотивовані тим, що на підставі вантажно-митної декларації від 12.08.2016 №305090006/2253 та інвойсу від 11.08.2016 №40 ТОВ "ГНУ Експорт" експортовано нерезиденту ``Golden Nektar GmbH Magyarorszagi`` товар (мед натуральний бджолиний гомогенізований, без добавок, без ферментів і антибіотиків, без ГМО, урожай 2015 року) вартістю 1,40 євро/кг у кількості 20`100 кг на загальну суму 28`140 євро, що по курсу Національного банку України на дату здійснення операції складало 779`919,00 грн. Однак, по вказаній господарській операції в бухгалтерському обліку Товариством відображено дохід від реалізації продукції в сумі 724`210,00 грн, внаслідок чого занижено дохід за ІІІ квартал 2016 року на 55708,00 грн. При визначенні фінансового результату завищено витрати за 2015 рік, І-ІV квартали 2016 року на 25ʼ 124ʼ 507,00 грн. Ця сума витрат, яка відображена в бухгалтерському обліку та фінансових звітах, не підтверджена первинними документами. На підставі дослідження договорів, накладних, актів прийому-передачі, банківських виписок та матеріалів зустрічних звірок встановлено завищення задекларованих Товариством показників у рядку 2050 Звіту про фінансові результати за 2015 та 2016 роки (Форма №2) ʼʼСобівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)ʼʼ на 25ʼ 858ʼ 939,00 грн. За даними поданих Товариством Звітів про фінансові результати (форма №2) за 2015-2016 роки у складі витрат відображено собівартість реалізованих товарів на загальну суму 99`166`800,00 грн. Водночас, згідно з документами, представленими Товариством до перевірки та документами, наявними в матеріалах кримінального провадження, обсяг придбання товарів за 2015-2016 роки підтверджено на суму 73`307`861 грн, в тому числі, за 2015 рік - 23ʼ 102ʼ 454 грн, 2016 рік - 50ʼ 205ʼ 406 грн. Первинними документами, які досліджувалися під час перевірки, не підтверджено формування ТОВ "ГНУ Експорт" витрат на загальну суму 93`300,00 грн (рядок 2270 ``Інші операційні витрати`` Звітів про фінансові результати за ІІІ, ІV квартали 2015 року) та витрат на придбання товарів, робіт, послуг на загальну суму 1`236`544 грн.
Ряд документів (прибуткові накладні, накладні, накладні про повернення), які залучені до матеріалів кримінального провадження №32017070000000001, ГУ ДФС не були взяті до уваги, оскільки вони не відповідають вимогам, встановленим Законом України ʼʼПро бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україніʼʼ та Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерство фінансів України від 24.05.1995 №88, до первинних документів (прибуткові накладні, накладні, накладні про повернення не містять особистого підпису або інших даних, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції; підписи виконані шляхом проставлення факсиміле у фотокопіях документів).
Погоджуючись з висновками ГУ ДФС в акті перевірки про завищення позивачем витрат при визначенні оподатковуваного прибутку, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що надані позивачем закупівельні акти продуктів бджільництва не підтверджую витрати позивача у складі собівартості реалізованої продукції. Такий висновок вмотивований тим, що згідно з умовами договорів доручення та агентських договорів, на підставі яких повірені особи та/або комерційні агенти позивача закупали у бджолярів мед та продукти бджільництва, повірені особи та комерційні агенти повинні складати звіти із зазначенням витрат та документів, що їх підтверджують.