ПОСТАНОВА
Іменем України
03 серпня 2020 року
Київ
справа №826/7917/17
адміністративне провадження №К/9901/30108/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Бившевої Л.І., Усенко Є.А.,
за участю секретаря судового засідання: Лупінос Я.В.,
учасники судового процесу:
представник позивача: Добродуб О.Я.,
представник відповідача: Борозна М.П.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу №826/7917/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АПТ-Україна" до Головного управління ДФС у м. Києві, правонаступником якого є Головне управління ДПС у м. Києві, про скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДФС у м. Києві на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 25 вересня 2019 року (головуючий суддя - Бєлова Л.В., судді: Безименна Н.В., Кучма А.Ю.),-
ВСТАНОВИВ:
У червні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю "АПТ-Україна" (далі по тексту - позивач, ТОВ "АПТ-Україна") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві, правонаступником якого є Головне управління ДПС у м. Києві (далі по тексту - відповідач, ГУ ДПС), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 0016071404 та № 0016061404 від 10 квітня 2017 року.
В обґрунтування вимог адміністративного позову позивач вказав, що висновки контролюючого органу про відсутність реального здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентом у періоді, що перевірявся. є помилковими. Під час перевірки відповідачу було надано всі первинні документи, які підтверджують фактичне виконання господарських операцій з цими контрагентом. Інформація, отримана контролюючим органом в результаті відпрацювання ланцюга постачальників, не може бути підставою для притягнення позивача до відповідальності.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 2 липня 2019 року в задоволенні позову відмовлено.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 25 вересня 2019 року апеляційну скаргу ТОВ "АПТ-Україна" задоволено. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 2 липня 2019 року скасовано з ухваленням нового рішення, яким позовні вимоги задоволено повністю. Скасовано податкові повідомлення-рішення № 0016071404 та № 0016061404 від 10 квітня 2017 року.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що посадовими особами ГУ ДПС проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "АПТ-Україна" з питань дотримання вимог податкового законодавства під час здійснення фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ "АПТ ІМПЕКС" за період з 1 грудня 2015 року по 31 грудня 2015 року, за наслідками якої складено акт від 24 березня 2017 року № 118/26-15-14-04-05/3803691.
Перевіркою встановлено порушення пункту 44.1 статті 44, статті 185, пункту 198.1 статті 198 ПК України, в результаті чого встановлено заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість за грудень 2015 року на суму 3413254 грн та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 168112 грн.
Такі висновки контролюючим органом зроблено за наслідками дослідження господарських відносин позивача з ТОВ "АПТ Імпекс". Перевіряючи достовірність задекларованого позивачем податкового кредиту на суму 2914698,54 грн за наслідками господарських операцій з ТОВ "АПТ Імпекс" за договорами поставки від 21 грудня 2015 року №21/12/2, №21/12/3, відповідач вказав на безтоварність спірних операцій, оскільки: позивачем не було надано будь-яких документів, що підтверджують факт здійснення розвантажувально-навантажувальних робіт та товарно-транспортні накладні; надані декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності тощо мають закінчений термін дії на момент поставки товару; ТОВ "АПТ Імпекс" не мало господарських відносин із зазначеними у сертифікатах якості виробниками та імпортерами товару, а контрагенти по ланцюгу постачання придбавали у звітному періоді відмінний від реалізованого товар.
Щодо укладеного між позивачем та ТОВ "АПТ Імпекс" договору виконання підрядних робіт від 18 грудня 2015 року №18/12/15-1 контролюючий орган вказав, що відповідно до наданих позивачем пояснень виконання робіт на об`єкті станом на 14 березня 2017 року не розпочалося. При цьому щодо ТОВ "АПТ Імпекс" згідно з ухвалою Господарського суду Запорізької області від 21 жовтня 2016 року у справі №908/2647/16 було порушено провадження у справі про банкрутство. Вказані обставини, на переконання ГУ ДФС, свідчать про неможливість фактичного виконання підрядних робіт.
На підставі висновків вказаного акта перевірки ГУ ДПС 10 квітня 2018 року були винесені податкові повідомлення-рішення:
- № 0016071404, яким позивачу донараховано податкові зобов`язання з ПДВ в сумі 3413254 грн та застосовано штрафні санкції в сумі 853314 грн;
- № 00160661404, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 168112 грн.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції погодився з доводами контролюючого органу, що фактичного постачання товару не було, а відбувалось лише документальне оформлення виконання відповідних договорів. Суд врахував, що контрагенти позивача по ланцюгу постачальників не є ні виробниками, ні імпортерами товару, а ними у спірний період придбавався відмінний від реалізованого товар. Крім того, суд першої інстанції критично оцінив долучені до матеріалів справи копії товарно-транспортних накладних, оскільки як під час перевірки, так і при пред`явленні позову до суду ТОВ "АПТ України" такі документи не долучав. Більше того, в ході проведення документальної перевірки позивач пояснив контролюючому органу, що умови укладених договорів не передбачали необхідність отримання та зберігання позивачем документів, що підтверджують транспортування товару. З огляду на вказане, суд першої інстанції дійшов висновку, що товарно-транспортні накладні не оформлювались, а надані через декілька місяців документи не можуть сприйматись як належний доказ.
Щодо виконання ТОВ "АПТ Імпекс" підрядних робіт суд першої інстанції зауважив, що відповідно до договору від 20 червня 2016 року у договорі від 18 грудня 2015 року № 18/12/15-1 було замінено сторону у зобов`язанні з ТОВ "АПТ Імпекс" на ТОВ "Нова Інжинірингова Компанія". При цьому на момент проведення перевірки вказаний договір про заміну сторони зобов`язання вже існував, проте відповідачу такі обставини повідомлені не були. Натомість, позивач у березні 2017 року повідомив контролюючий орган, що роботи ще не розпочаті, а тому надати витребувані документи (акти приймання виконаних робіт, журнали обліку працівників, довідка про вартість виконаних робіт) не видається за можливе. Водночас, до суду позивач надав договір від 20 червня 2016 року, акт прийому-передачі обладнання та матеріалів від 21 червня 2016 року, акт про виконання робіт ТОВ "Нова Інжинірингова Компанія" від 20 березня 2017 року. З огляду на зазначення таких обставин позивачем під час перевірки, надання відповідних документів до суду через півроку після проведення перевірки суд першої інстанції дійшов висновку, що первинні документи, на які посилається позивач, на час перевірки не існували.
Крім того, суд першої інстанції відхилив посилання позивача на долучену до матеріалів справи нотаріально засвідчену заяву директора ТОВ "АПТ Імпекс" Папуша В.В., вважаючи останню неналежним доказом, оскільки до повноважень нотаріуса входить посвідчення особи, яка звернулась до нього за вчиненням нотаріальних дій та приналежність підпису такій особі, а не засвідчує правдивість обставин, які викладені у заяві.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове про задоволення позову, апеляційний суд, з посиланням на правову позицію, викладену Верховним Судом у постанові від 12 червня 2018 року (справа №826/11879/13-а), вказав, що наявність товарно-транспортних документів на перевезення товарно-матеріальних цінностей не є визначальною при оподаткуванні операцій за договором поставки. Сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки в їх оформленні, не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платників податку відбулись. На переконання суду апеляційної інстанції, наявні у матеріалах справи документи містять достатні дані про зміст виконаних робіт та її учасників і підтверджують фактичність здійснення господарських операцій, а контролюючим органом не доведено протилежного.
Водночас, апеляційний суд погодився з позицією суду першої інстанції в частині нереальності господарських операцій за договором підряду від 18 грудня 2015 року № 18/12/15-1. Незважаючи на це, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню в цілому, оскільки з розрахунку податкового зобов`язання та штрафних санкцій неможливо виокремити суму грошового зобов`язання в розрізі спірних господарських операцій.
Не погодившись з постановою апеляційного суду, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального і процесуального права, просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 25 вересня 2019 року та залишити в силі рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 2 липня 2019 року.
Стосовно договорів поставки від 21 грудня 2015 року № 21/12/2, №21/12/3 скаржник наполягає на ненаданні позивачем до перевірки підтверджуючих документів щодо транспортування товару (товарно-транспортних накладних, супровідних листів, журналів реєстрацій довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей). Скаржник наголошує, що з наданих під час перевірки позивачем пояснень вбачається, що товарно-транспортні накладні взагалі не оформлювались, тому надані до суду через півроку після проведення перевірки копії товарно-транспортних накладних є сумнівними.
Скаржник також не погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про скасування податкових повідомлень-рішень в повному обсязі лише з тих підстав, що з розрахунку податкового зобов`язання та штрафних (фінансових) санкцій неможливо ідентифікувати суму грошового зобов`язання в розрізі спірних господарських операцій, хоча в ході розгляду справи встановлено нереальність господарських операцій в цій частині.
У поданому відзиві на касаційну скаргу позивач просив залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін як законні та обґрунтовані. Відзив вмотивовано тим, що до перевірки позивачем надано усі необхідні та достатні документи, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій з придбання товарів і послуг у ТОВ "АПТ Імпекс" у грудні 2015 року. Складення та надання товарно-транспортних накладних не є беззаперечним свідченням реальності господарських операцій з постачання товару. Натомість, відповідач, вимагаючи від позивача вказані первинні документи, не врахував, що поставка товару відбувалась силами постачальника безпосередньо на склад нашого підприємства. Доводи скаржника про здійснення ТОВ "АПТ Україна" безтоварних операцій з метою ухилення від сплати податків можуть бути підтверджені виключно відповідним вироком суду або постановою про закриття кримінального провадження, водночас, на даний час таких доказів не існує. Інформація, отримана відповідачем в результаті відпрацювання ланцюга постачальників ТОВ "АПТ Імпекс", не може бути підставою для притягнення ТОВ "АПТ Україна" до юридичної відповідальності. Крім того, на переконання позивача, суд апеляційної інстанції дійшов хибного висновку про безтоварність господарських операцій за договором підряду, який спростовується первинними документами щодо його виконання, але дійшов правильного висновку по суті спору, скасувавши спірні податкові повідомлення-рішення в повному обсязі.
У судовому засіданні представником відповідача було заявлено клопотання про заміну Головного управління ДФС у м. Києві в порядку процесуального правонаступництва на Головне управління ДПС у м. Києві. Повідомлено, що згідно з постановою КМУ від 18 грудня 2018 року №1200 утворено Державну податкову службу України, а згідно з постановою КМУ від 19 червня 2019 року №537 утворено, в тому числі Головне управління ДПС у м. Києві, до якого в порядку реорганізації приєднано Головне управління ДФС у м. Києві.
Розглянувши вказану заяву, на підставі статті 52 КАС України колегією суддів здійснено заміну відповідача - Головного управління ДФС у м. Києві, його правонаступником - Головним управлінням ДПС у м. Києві.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до пункту 2 розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" ця касаційна скарга розглядається в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом (до 8 лютого 2020 року).
Відповідно до пункту 44.1. статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За змістом частини першої статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які у розумінні абзацу одинадцятого статті 1 цього Закону є документами, які містять відомості про господарську операцію та відповідно до частини другої статті 9 цього ж Закону повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської діяльності і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
За правилами підпункту "а" пункту 198.1. статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Відповідно до пункту 198.3. статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.