ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 липня 2020 року
м. Київ
справа № 815/986/16
адміністративне провадження № К/9901/35533/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т. М.,
суддів: Бившевої Л. І., Хохуляка В. В.,
розглянувши у судовому засіданні без виклику сторін касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Бласт ЛТД" на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду (головуючий суддя - Запорожан Д. В., судді: Романішин В. Л., Шляхтицький О. І.) від 14 грудня 2016 року у справі № 815/986/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Бласт ЛТД" до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби у Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
У березні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Бласт ЛТД" (далі - ТОВ "Бласт ЛТД") звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби у Одеській області (далі - ДПІ у Приморському районі м. Одеси ГУ ДФС у Одеській області), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16 листопада 2015 року № 0001562204, 0001572204.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 04 липня 2016 року позов задоволено.
Суд першої інстанцій приймаючи таке рішення виходив з того, що висновки акту перевірки відносно позивача щодо порушення ним податкового законодавства, на підставі якого прийняти оскаржувані податкові повідомлення-рішення, ґрунтуються лише на даних, зазначених в постанові старшого слідчого СУ фінансових розслідувань ДФС України від 14 травня 2015 року та постанові прокурора відділу процесуального керівництва та підтримання державного обвинувачення у кримінальних провадженнях щодо злочинних угрупувань Генеральної прокуратури від 20 квітня 2015 року. Крім того, суд зазначив, що у ТОВ "Бласт ЛТД" не було можливості своєчасно підготувати та надати до перевірки документи на підтвердження його взаємовідносин з контрагентами.
Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2016 року апеляційну скаргу ДПІ у Приморському районі м. Одеси ГУ ДФС у Одеській області задовольнив. Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 04 липня 2016 року скасував. Прийняв нове судове рішення про відмову у задоволенні позову.
Апеляційний суд дійшов висновку, що у позивача на момент проведення перевірки були відсутні первинні документи, які б свідчили про реальність здійснення господарських взаємовідносин з контрагентами ПП "Білдінг Стаф" та ПП "Буд-Системс", а тому висновки зроблені податковим органом в акті перевірки є обґрунтованими.
Не погодившись із вказаним вище судовим рішенням, ТОВ "Бласт ЛТД" подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій просить скасувати постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2016 року і залишити в силі рішення суду першої інстанції.
На обґрунтування касаційної скарги ТОВ "Бласт ЛТД" посилається на те, що факт отримання послуг від контрагентів підтверджується належним чином оформленими первинними документами, які, в свою чергу, підтверджують реальність здійснення господарської операції, а тому сума віднесена до податкового кредиту визначена ним у відповідності до чинного законодавства.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 12 січня 2017 року відкрив провадження у цій справі за вказаною касаційною скаргою.
15 грудня 2017 року розпочав роботу Верховний Суд і набрав чинності Закон України від 03 жовтня 2017 року № 2147-VIII "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" (далі - Закон № 2147-VIII), яким Кодекс адміністративного судочинства України (далі - КАС України) викладено в новій редакції.
Відповідно до підп. 4 п. 1 розд. VII "Перехідні положення" КАС України касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Верховний Суд у складі судді Касаційного адміністративного суду ухвалою від 20 липня 2020 року цю справу призначив до розгляду у порядку письмового провадження.
Дослідивши наведені в касаційній скарзі доводи та перевіривши матеріали справи, колегія суддів встановила таке.
На виконання постанови Генеральної прокуратури від 20 квітня 2015 року у межах кримінального провадження № 32013170000000044 та постанови ДФС України від 14 травня 2015 року у межах кримінального провадження № 32014160000000102 та на підставі наказу від 12 жовтня 2015 року № 1646 і направлення від 12 жовтня 2015 року № 002047/1730, посадовими особами ДПІ у Приморському районі м. Одеси ГУ ДФС у Одеській області проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ "Бласт ЛТД" з питань взаємовідносин з контрагентами за період з 01 січня 2014 року по 31 березня 2015 року, за результатами якої складено акт від 26 жовтня 2015 року № 7378/15-53-22-04/20961931.
Відповідно до висновків цього акту вбачається, що позивачем було порушено вимоги податкового законодавства, а саме:
- п. 138.2 ст. 138, підп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України (далі - ПК України), у результаті чого занижено значення податку на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 672 980,00 грн, у т. ч. за 2014 рік на 672 980,00 грн;
- п. 198.6 ст. 198 ПК України, у результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 351 082,00 грн, у т. ч.: за квітень 2014 року 65 833,00 грн, за травень 2014 року 89 249,00 грн та за вересень 2014 року 196 000,00 грн.
Поряд з цим, судами встановлено, що в ході перевірки керівнику ТОВ "Бласт ЛТД" було надано запит від 16 жовтня 2015 року № 31906/10/15-53-22-04-17 про надання відповідних документів з питань взаємовідносини за період 01 січня 2014 року по 31 березня 2015 року з ПП "Білдінг Стаф" та ПП "Буд-Системс", проте позивачем не було надано перевіряючому будь-яких документів, що відносяться до предмета перевірки. У зв`язку з такими обставинами, відповідачем було складено акт від 20 жовтня 2015 року № 7012/15-53-22-04/20961931 про ненадання документів до перевірки.
16 листопада 2015 року ДПІ у Приморському районі м. Одеси ГУ ДФС у Одеській області прийняло податкові повідомлення-рішення: № 0001562204, яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем 351 082,00 грн та штрафними (фінансовими) санкціями 175 541,00 грн; № 0001572204, яким товариству визначено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем 672 980,00 грн та штрафними (фінансовими) санкціями 336 490,00 грн.
Вважаючи такі рішення відповідача протиправними, ТОВ "Бласт ЛТД" звернулося до суду з цим позовом за захистом порушених, на його думку, прав та інтересів.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За правилами п. 198.1. ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту виникає у платника цього податку у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг, придбання або виготовлення товарів та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів із банківського рахунку платника податку в оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (п. 198.2).
Згідно з пунктом 198.6 цієї статті не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.
Відповідно до ч. 1, 2 ст. 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати обов`язкові реквізити, перелік яких визначено у цій статті.
Статтею 44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані: вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (п. 44.1 ПК України); забезпечити зберігання документів, визначених п. 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (п. 44.3 ПК України).
Абзацом 1 п. 44.6 ст. 44 ПК України визначено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абз. 2 п. 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності (абз. 2 п. 44.7 в редакції до внесення змін Законом України від 20 листопада 2018 року № 2628-VI).
Відповідно до ч. 1 п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Отже, надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів.
При цьому, ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами п. 44.6 ст. 44 ПК до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абз. 2, 4 п. 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Як убачається з матеріалів справи, наказ на проведення перевірки ТОВ "Бласт ЛТД" та направлення були видані відповідачем 12 жовтня 2015 року. Цього ж дня, наказ на направлення були вручені фінансовому директору товариства - ОСОБА_1, що підтверджується відповідними відмітками.
16 листопада 2015 року контролюючим органом було направлено ТОВ "Бласт ЛТД" запит № 31906/10/15-53-22-04-17 про надання документів з питань взаємовідносин останнього з ПП "Білдінг Стаф" та ПП "Буд-Сервіс" за період з 01 січня 2014 року по 31 березня 2015 року, який отримано позивачем 19 жовтня 2015 року.
Однак, як стверджує відповідач, керівником товариства відмовлено у наданні перевіряючому будь-яких документів, що відносяться до предмета перевірки, у зв`язку з чим ДПІ у Приморському районі м. Одеси ГУ ДФС у Одеській області складено акт від 20 жовтня 2015 року № 7012/15-53-22-04/20961931 про ненадання документів до перевірки.
Так, відмовляючи у задоволенні позову та скасовуючи рішення суду першої інстанції, апеляційний суд виходив виключно з того, що оскільки позивач не надав документи для проведення перевірки, то у останнього на момент проведення цієї перевірки були відсутні первинні документи, які б свідчили про реальність здійснення господарських взаємовідносин з ПП "Білдінг Стаф" та ПП "Буд-Системс", а тому податкові повідомлення-рішення від 16 листопада 2015 року № 0001562204, 0001572204 не підлягають скасуванню.
Водночас, задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції звертав увагу, що перевірка відносно позивача була проведена контролюючим органом з порушенням законодавства щодо її проведення, зокрема, у встановлений наказом строк (з 12 по 19 жовтня 2015 року) перевірка фактично проведене не була, оскільки первинні документи перевіряючим не досліджувалися. Крім того, суд зазначив, що запит від 16 листопада 2015 року № 31906/10/15-53-22-04-17 "Про надання документів з питань взаємовідносин ТОВ "Бласт ЛТД" з ПП "Білдінг Стаф" та ПП "Буд-Сервіс" за період з 01 січня 2014 року по 31 березня 2015 року" отримано позивачем лише 19 жовтня 2015 року, що в свою чергу позбавило останнього можливості вчасно надати необхідні документи.
Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Так, в силу ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Проте, апеляційний суд у своєму рішенні не з`ясував питання та не надав оцінки висновкам суду першої інстанції в частині правомірності/протиправності проведення відповідачем спірної перевірки.
Тобто, фактично апеляційний суд обмежився лише фактом ненадання позивачем під час проведення податкової перевірки документів на підтвердження проведення господарських операцій з його контрагентами.
Таким чином, колегія суддів вважає, що без достатнього обґрунтування та надання правового аналізу висновкам суду першої інстанції в частині протиправності дій відповідача під час проведення спірної перевірки, рішення апеляційного суду не можливо вважати законним та достатньо об`єктивним, а тому воно підлягає скасуванню.
Що стосується висновків суду першої інстанції про скасування податкових повідомлень-рішень від 16 листопада 2015 року № 0001562204, 0001572204 з тих підстав, що контролюючим органом було порушено процедуру проведення спірної перевірки, колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.
Відповідно до підп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підп. 21.1.1, 21.1.4 п. 21.1 ст. 21 ПК України).
Глава 8 розд. ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. При цьому приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.
Абзацами 1-4 підп. 81.1 ст. 81 ПК України установлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;