ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 липня 2020 року
м. Київ
справа № 1540/3443/18
адміністративне провадження № К/9901/12812/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Уханенка С. А.,
суддів - Кашпур О.В., Радишевської О.Р.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції адміністративну справу
за позовом військової частини А3955 до Південного територіального управління внутрішнього аудиту Департаменту внутрішнього аудиту Міністерства оборони України про визнання протиправними дій, скасування звіту в частині, скасування висновків та коментарів в частині, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою військової частини А3955 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2018 року (головуючий суддя - Катаєва Е.В.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 26 березня 2019 року (головуючий суддя - Потапчук В.О., судді - Семенюк Г.В., Шляхтицький О.І.),
ВСТАНОВИВ:
І. Суть спору
1. У липні 2018 року військова частина А 3955 звернулася до суду з адміністративним позовом до Південного територіального управління внутрішнього аудиту Департаменту внутрішнього аудиту Міністерства оборони України (далі - Південне ТУ Департаменту аудиту МО України), в якому, уточнивши позовні вимоги, просила: визнати протиправними дії відповідача щодо включення до аудиторського звіту від 06 квітня 2018 року № 234/3/4/29 та висновку до коментарів до цього звіту інформації про фінансові порушення щодо переплати вихідної допомоги у розмірі 12056,00 грн працівникам у зв`язку з призовом їх на військову службу та заниження в обліку вартості активів (у тому числі їхнього невідображення у бухгалтерському обліку) отриманих продуктів харчування на суму 2 077 529,90 грн; скасувати звіт відповідача від 06 квітня 2018 року №234/3/4/29 в цій частині; скасувати висновки до обґрунтованого коментаря відповідача від 05 травня 2018 року №234/3/3/1054 в частині, що стосується переплати вихідної допомоги працівникам у зв`язку з призовом на військову службу в розмірі 12056,00 грн та заниження на 2 077 529,90 грн вартості отриманих продуктів харчування в обліку вартості активів.
2. Позов обґрунтовано тим, що з лютого по березень 2018 року Південним ТУ Департаменту аудиту МО України проведено аудит фінансово-господарської діяльності військової частини А 3955. За результатами цієї перевірки контролюючим органом виявлено ряд порушень фінансової дисципліни з боку позивача, про що складено аудиторський звіт № 234/3/4/29. Так, цією перевіркою встановлено, що військовою частиною А 3955, зокрема, здійснено переплату у сумі 12 056,00 грн внаслідок недотримання вимог нормативних документів під час виплати допомоги працівникам, призваним на військову службу та не відображено у бухгалтерському обліку 2 077 529,90 грн вартості отриманих продуктів харчування. Не погоджуючись з висновками перевірки, 20 квітня 2018 року позивач направив Південному ТУ Департаменту аудиту МО України обґрунтованій коментарі на аудиторський звіт, які розглянуті та відхилені відповідачем, про що складено відповідний висновок. Посилаючись на те, що дії відповідача щодо включення до аудиторського звіту спірних сум та висновок до коментарів є неправомірними та упередженими військова частина А 3955 просила суд задовольнити позов.
ІІ. Встановлені судами обставини справи
3. На виконання пункту 1.68 плану діяльності внутрішнього аудиту Департаменту внутрішнього аудиту та підпорядкованих територіальних управлінь внутрішнього аудиту на І півріччя 2018 року, затвердженого Міністром оборони України 29 грудня 2017 року аудиторською групою з 02 лютого по 06 квітня 2018 року проведено фінансовий аудит відповідності фінансово-господарської діяльності, ресурсного забезпечення, використання фондів, державних закупівель, внутрішнього контролю військової частини А3955 за період з 01 вересня 2014 року по 31 січня 2018 року, про що Південним ТУ Департаменту аудиту МО України складено звіт від 06 квітня 2018 року №234/3/3/4/29аз.
4. За результатами проведеного аудиту було встановлено порушення законодавства з боку військової частини А3955 у сфері фінансово-бюджетної дисципліни. Так у розділі III Резюме аудиторського звіту в частині "незаконні виплати соціального характеру" зазначено, що через переплату вихідної допомоги працівникам у зв`язку з їх призовом або вступом на військову службу завдано втрат на суму 12 056,00 грн та занижено в обліку вартості активів (у тому числі невідображення у бухгалтерському обліку) отриманих продуктів харчування (за договорами про закупівлю харчування), чим завдано 2 077 529,90 грн збитків. Зазначену суму також обліковано, як ризик незаконного використання бюджетних коштів за напрямком продовольчої служби (відсутність документів, які б підтверджували використання отриманих продуктів харчування) (том І а.с. 104).
5. Не погоджуючись з такими висновками, військова частина А3955 на підставі пункту 7.17. Порядку проведення аудиту підрозділами Служби внутрішнього аудиту Збройних Сил України, затвердженого наказом Міністра оборони України від 14 грудня 2012 року №753 (далі - Порядок №753), 20 квітня 2018 року направила відповідачу обґрунтовані коментарі №605 на аудиторські висновки.
6. У цих коментарях позивач заперечив проти висновків аудиторського звіту щодо втрат на суму 12056,00 грн, що виникли через виплати трьом працівникам військової частини А3955, звільнених на підставі пункту 3 частини першої статті 36 (у зв`язку з призовом на військову службу) Кодексу законів про працю України (далі - КЗпП України), оскільки виплату такої допомоги здійснено у відповідності до норм КЗпП України, Колективного договору, з урахуванням роз`яснень Міністерства юстиції України від 01 лютого 2011 року та судової практики. Крім того, відповідачем безпідставно включено витрати у сумі 2 077 529,90 грн до ризиків незаконного використання бюджетних коштів за напрямком продовольчої служби, оскільки такі витрати здійснювалися на підставі договорів від 18 серпня 2015 року №286/2/15/56; від 25 березня 2016 року №286/2/16/8 та від 31 березня 2017 року №286/2/17/12, укладеними між Міністерством оборони України та приватним підприємством "АРТЕК-СОЮЗ" (далі - ПП "АРТЕК-СОЮЗ") на надання послуг з харчування для військової частини А3955. Ураховуючи те, що обсяг послуг за вказаними договорами визначався не у кількісному виразі натуральних продуктів, а добових видачах (далі - дободача), у зв`язку з чим документальні розрахунки та облік вівся виключно у межах договору про надання послуг з харчування - дободачах.
7. У травні 2018 року Південне ТУ Департаменту аудиту МО України надіслало висновки від 05 травня 2018 року №234/3/3/1054 на коментарі до аудиторського звіту, у яких їх визнано безпідставними та не прийнято до уваги.
8. Не погоджуючись з висновками аудиту та висновками Південного ТУ Департаменту аудиту МО України на коментарі військової частини А3955 у частині виявлення перевіркою втрат під час виплати вихідної допомоги працівникам та порушення позивачем порядку обліку продовольчих витрат, позивач звернувся до суду з вимогою визнати неправомірними дії та скасувати зазначені документи в цій частині.
9. Предметом спору у цій справі є дії підрозділу внутрішнього аудиту щодо формування висновків до аудиторського звіту і скасування звіту та висновків на коментарі в частині.
ІІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їхнього ухвалення
10 . Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2018 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 26 березня 2019 року, в позові відмовлено.
11. Вирішуючи спір та відмовляючи у позові, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що Південне ТУ Департаменту аудиту МО України провело перевірку у межах та у спосіб, установлених законом; виявлені перевіркою порушення фінансової дисципліни з боку військової частини А3955 знайшли підтвердження під час розгляду справи. Водночас аудиторський звіт є документом, що фіксує певні факти та обставини, які можуть стати підставами для його подальшої реалізації його у встановленому законом порядку, а тому не є рішенням суб`єкта владних повноважень за приписами норм КАС України.
IV. Провадження в суді касаційної інстанції, вимоги касаційної скарги та аргументи сторін
12. Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, військова частина А3955 подала касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення ними норм процесуального права, просить скасувати оскаржувані судові рішення та прийняти нове про задоволення позову.
13. Заявник зазначив, що суди дійшли помилкового висновку про те, що аудиторський звіт не є рішенням суб`єкта владних повноважень у розумінні положень КАС України, у зв`язку з чим не породжує для позивача будь-яких прав чи законних інтересів, що можуть бути предметом судового захисту, оскільки такий висновок не відповідає приписам Порядку №753.
14. Під час розгляду справи, судами не враховано, що виплату допомоги звільненим, за пунктом 3 частини першої статті 36 КЗпП України, працівникам здійснено на підставі Колективного договору, укладеного відповідно до норм КЗпП України та Закону України "Про колективні договори та угоди", правомірність чого підтверджено судовою практикою у цивільних справах. Проте суди не звернули уваги на ці обставини та безпідставно погодились з доводами відповідача про те, що виплати здійснено без урахування рішення Конституційного Суду України від 22 травня 2008 року у справі №10-рп/2008, яким визнано неконституційними норми КЗпП України, якими встановлювався розмір виплат такої допомоги.
15. Крім того, суди належним чином не перевірили доводи військової частини А3955 про те, що 03 червня 2015 року на підставі розпорядження начальника Центрального управління продовольчого забезпечення Збройних Сил України військова частина А4217, з метою продовольчого забезпечення, була тимчасово прикріплена до позивача, як окремий підрозділ. Продовольче забезпечення особового складу у військовій частині А3955 здійснювалося на підставі договорів №286/2/15/56, №286/2/16/8 та №286/2/17/12, укладеними між Міністерством оборони України та ПП"АРТЕК-СОЮЗ" про надання послуг з харчування. Враховуючи те, що за цими договорами надавалися послуги (добова видача), які мали фіксовану ціну, оприбуткування через бухгалтерський облік, отримане за такими договорами, продовольче забезпечення, здійснити неможливо.
16. Судові рішення не відповідають приписам КАС України щодо його законності та обґрунтованості, оскільки судами неправильно застосовано норми Порядку №753, не взято до уваги положення Інструкції з організації продовольчого забезпечення Збройних Сил України та годування штатних тварин військових частин Збройних Сил України шляхом залучення суб`єктів господарювання", яка затвердженої наказом Міністерства оборони України від 09 лютого 2016 року № 62.
17. Одночасно військова частина А 3955, посилаючись на висновок Верховного Суду, висловлений у постанові від 06 листопада 2018 року у справі № 822/1079/18, зазначила, що норми підзаконних нормативно-правових актів Міністерства оборони України, якими регулюється діяльність управлінь внутрішнього аудиту, надають рекомендаціям, наведеним у звіті, обов`язковий характер, тому приписи та рекомендації, викладені у звіті органу внутрішнього аудиту є обов`язковими до виконання і підконтрольний суб`єкт несе відповідальність за невжиття ним заходів.
18. Ухвалою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 28 травня 2019 року відкрито касаційне провадження у справі за касаційною скаргою військової частини А 3955.
19. У відзиві на касаційну скаргу Південне ТУ Департаменту аудиту МО України просить залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін, оскільки перевіряючи обставини справи суди повно та всебічно встановили обставини, що мають значення для розгляду справи, і правильно застосували норми матеріального та процесуального права до спірних правовідносин. Відповідач вказує, що виплата допомоги звільненим працівникам позивача за рахунок бюджетних коштів провадилась з порушенням вимог чинного законодавства, посилання військової частини А3955 на висновок суду у цивільній справі № 6-48639св11є помилковим, оскільки судове рішення прийнято за інших, ніж установлено у цій справі обставин. Водночас відсутність бухгалтерського обліку продовольчих товарів з підстав, що облік здійснюється за фіксованою ціною послуги (вартість дободачі) унеможливило здійснити фактичну перевірку отримання продуктів за відповідні періоди, що свідчить про існування ризику незаконних витрат бюджетних коштів та ресурсів Міністерства оборони України.
V. Джерела права й акти їхнього застосування
20. Правові та організаційні засади здійснення державного контролю за дотриманням бюджетного законодавства визначені Бюджетним Кодексом України, Порядком утворення структурних підрозділів внутрішнього аудиту та проведення такого аудиту в міністерствах, інших центральних органах виконавчої влади, їх територіальних органах та бюджетних установах, які належать до сфери управління міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28 вересня 2011 року №1001 (далі - Порядок №1001), наказом Міністерства фінансів України від 04 жовтня 2011 року №1247 "Про затвердження Стандартів внутрішнього аудиту" (далі - Стандарти внутрішнього аудиту) та Порядком №753.
21. Так, контроль та аудит у бюджетному процесі здійснюється у відповідності до статті 26 Бюджетного кодексу України, згідно з частиною третьою якої, розпорядники бюджетних коштів в особі їх керівників організовують внутрішній контроль і внутрішній аудит та забезпечують їх здійснення у своїх закладах та у підвідомчих бюджетних установах. За визначенням, наведеним у цій нормі, внутрішнім аудитом є діяльність підрозділу внутрішнього аудиту в бюджетній установі, спрямована на удосконалення системи управління, запобігання фактам незаконного, неефективного та нерезультативного використання бюджетних коштів, виникненню помилок чи інших недоліків у діяльності бюджетної установи та підвідомчих їй бюджетних установ, поліпшення внутрішнього контролю. Основні засади здійснення внутрішнього контролю і внутрішнього аудиту та порядок утворення підрозділів внутрішнього аудиту визначаються Кабінетом Міністрів України.