ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 липня 2020 року
м. Київ
справа № 804/4702/16
адміністративне провадження № К/9901/52361/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В.,
суддів: Гончарової І.А., Шипуліної Т.М.
розглянув у судовому засіданні без повідомлення сторін справу №804/4702/16 за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "ХайдельбергЦемент Україна" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.11.2017 (суддя Конєва С.О.) та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07.05.2018 (головуючий суддя Шальєва В.А., судді: Білак С.В., Олефіренко Н.А.),
ВСТАНОВИВ:
Приватне акціонерне товариство "ХайдельбергЦемент Україна" (далі - ПАТ "ХайдельбергЦемент Україна", позивач) звернулося до адміністративного суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - Офіс ВПП ДФС) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 18.02.2016 №0000185001 про зменшення суми від`ємного значення суми податку на додану вартість по податковій декларації за грудень 2014 року в розмірі 389157,24грн.
В обґрунтування позовних вимог Товариство вказує, що оспорюване податкове повідомлення-рішення є протиправним та таким, що підлягає скасуванню посилаючись на те, що висновок про завищення позивачем від`ємного значення з ПДВ за грудень 2014 року зроблений з підстав того, що неможливо встановити факт реального придбання контрагентами позивача - ПП "Метресурс", ТОВ "Лувд" та ТОВ "Торговий дім Центральна фабрика "Вуглегірська" товарів у їх постачальників для подальшої їх поставки позивачу, що свідчить про неможливість здійснення господарської діяльності, а тому, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів, що не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платника податків - учасників відповідної операції. Однак, позивач зазначає, що вказані висновки відповідача суперечать вимогам податкового законодавства України, оскільки неможливість формування податкового кредиту передбачена лише за умови відсутності у платника податків первинних бухгалтерських документів, які підтверджують реальність господарської операції та відсутність податкової накладної, яка не зареєстрована у ЄРПН у встановленому законодавством порядку. Проте, у ході проведення перевірки посадовими особами відповідача були досліджені усі первинні бухгалтерські документи, які підтверджують факти реальності господарських операцій позивача з його вищевказаними контрагентами.
Відповідач проти позову заперечував, посилаючись на те, що у ході перевірки позивача було встановлено, що позивач мав взаємовідносини з ТОВ "Торговий дім Центральна фабрика "Вуглегірська", проте позивачем не було надано до перевірки оригінали видаткових накладних, залізничних накладних, платіжних доручень та посвідчень про якість вугілля. Крім того, в ході перевірки було встановлено, що основним постачальником вугілля для ТОВ "Торговий дім Центральна фабрика "Вуглегірська" було ПАТ "Центральна збагачувальна фабрика "Вуглегірська", яке знаходиться на непідконтрольній Уряду України території. Відповідно до ІС "Податковий блок" основним видом діяльності ПрАТ "Центральна збагачувальна фабрика "Вуглегірська" є добування кам`яного вугілля, однак під час аналізу податкової звітності встановлено, що податкові розрахунки з плати за користування надрами для видобування корисних копалин за період 2012-2014 роки надано не було. Також, встановлено придбання ПАТ "Центральна збагачувальна фабрика "Вуглегірська" вугілля у юридичних осіб, які є учасниками ланцюгів формування сумнівних податкових кредитів.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.11.2017, залишеною без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07.05.2018, позовні вимоги задоволено.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій посилались на те, що позивач належними та допустимими доказами довів реальність господарських операцій з контрагентами. На думку суду, первинні документи в повній мірі відображають зміст, обсяги та вартісні показники господарських операцій позивача. Натомість, відповідач не довів суду обґрунтованості висновку про непідтвердження реальності господарських операцій з контрагентами позивача, як це зазначено в акті перевірки.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Офіс ВПП звернувся з касаційною скаргою до Верховного Суду.
Ухвалою Верховного Суду від 01.08.2018 відкрито касаційне провадження у справі №804/4702/16.
Ухвалою суду від 20.07.2020 розгляд справи призначено у попередньому судовому засіданні на 21.07.2020.
Під час попереднього розгляду справи суд дійшов висновку про необхідність касаційного розгляду справи у судовому засіданні без повідомлення сторін.
Ухвалою суду від 21.07.2020 розгляд справи №804/4702/16, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою податкового органу на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.11.2017 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07.05.2018, призначено у судовому засіданні без повідомлення (виклику) сторін на 23.07.2020.
В обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає, що контролюючим органом встановлено відсутність реальності здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами; позивачем не підтверджено правомірність включення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту за оспорюваними господарськими операціями шляхом надання належним чином оформлених первинних документів. Відповідач посилається на відсутність у контрагентів необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності. Вказує, що в ході проведення перевірки зібрано інформацію та встановлено факти, з яких вбачається відсутність фактичного здійснення взаємовідносин між позивачем та його контрагентами, розрив ланцюга постачання, дефектність підприємств по ланцюгу, наявність свідчень посадової особи про відсутність наміру здійснювати підприємницьку діяльність. Відповідач просить скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.11.2017 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07.05.2018 у справі №804/4702/16 та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Позивач надав відзив на касаційну скаргу. ПАТ "ХайдельбергЦемент Україна" вказує, що податковий орган у касаційній скарзі не зазначив, які норми порушено судами попередніх інстанцій. Позивач звертає увагу, що обов`язок доказування правомірності свого рішення покладається на відповідача. Товариство вважає необґрунтованою позицію податкового органу, згідно якої відповідач дійшов висновку про юридичну дефектність наданих до перевірки документів. На думку позивача, Товариство мало підстави для віднесення до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість та до складу валових витрат вартість виконаних робіт (наданих послуг) субпідрядниками (контрагентами). Позивач просить залишити касаційну скаргу податкового органу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.
Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення касаційної скарги частково, з огляду на наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, відповідачем проведена документальна планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014.
За результатами перевірки складено акт №18/28-01-50-000292923 від 03.02.2016, згідно висновків якого встановлено порушення позивачем, зокрема, пунктів 198.1, 198.2 статті 198, статті 201 Податкового кодексу України в частині завищення від`ємного значення з податку на додану вартість за грудень 2014 року у сумі 389157,24грн.
На підставі акту перевірки контролюючим органом 18.02.2016 прийнято податкове повідомлення-рішення №0000185001, яким позивачеві зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість та застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 389157,24грн.
Вважаючи вказане рішення контролюючого органу безпідставним, позивач звернувся з позовом до суду про їх скасування, який рішенням суду першої інстанції, залишеним без змін апеляційним судом, задоволено.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а)постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б)постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г)вивезення товарів за межі митної території України; е)постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Як визначено пунктом 192.1 статті 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг. Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
Водночас, статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Суд касаційної інстанції не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення позову, вважає їх передчасними. Надаючи оцінку обставинам у справі, Верховний Суд виходить з неповного з`ясування судами попередніх інстанції усіх обставин справи, з огляду на наступне.
Законодавчі положення свідчать на користь висновку про те, що податкові наслідки у вигляді формування податкового кредиту є правомірними лише у випадку реального виконання господарської операції та її підтвердження належними первинними документами, що відповідають критерію повноти та достовірності представлення інформації про юридичний факт і дозволяють встановити дійсний рух активів у процесі виконання господарської операції.
Судами попередніх інстанцій з`ясовано, що ПАТ "ХайдельбергЦемент Україна" 28.09.1994 зареєстровано як юридична особа за адресою: Дніпропетровська область, м.Дніпропетровськ, вул.Барикадна, 15а, перебуває на обліку у Дніпропетровському управлінні Офісу великих платників податків ДФС (правонаступник СДПІ з обслуговування ВПП у м.Дніпропетровську міжрегіонального ГУ ДФС), є платником ПДВ.
Підставою для зменшення позивачу суми від`ємного значення податку на додану вартість є висновок контролюючого органу про відсутність реального характеру господарських операцій позивача з придбання товарів/послуг у ТОВ "Торговий дім Центральна фабрика "Вуглегірська", ТОВ "Лувд", ПП "Метресурс".