ПОСТАНОВА
Іменем України
14 липня 2020 року
м. Київ
справа №826/18290/15
касаційне провадження №К/9901/26933/18
№ К/9901/26931/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
за участю секретаря Жидецької В.В.
представника позивача - Тіняєвої В.А.
представника відповідача - Цісар Г.І.
розглянув у відкритому судовому засіданні з повідомленням сторін касаційні скарги Публічного акціонерного товариства "Укртелеком" та Офісу великих платників податків ДФС на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.06.2016 (суддя Кузьменко В.А.) та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016 (головуючий суддя - Губська О.А.; судді: Парінов А.Б., Беспалов О.О.) у справі № 826/18290/15 за позовом Публічного акціонерного товариства "Укртелеком" до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправними та скасування податкових-повідомлень,
ВСТАНОВИВ:
Публічне акціонерне товариство "Укртелеком" звернулось до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01.07.2015 № 0000924201, від 01.07.2015 № 0000954201, від 01.07.2015 № 0000964201, від 01.07.2015 № 0000974201, від 01.07.2015 № 0001004201, від 01.07.2015 № 0001024201, від 01.07.2015 № 0001034201, від 01.07.2015 № 0001044201, від 01.07.2015 № 0001054201, від 01.07.2015 № 0001064201, від 01.07.2015 № 0001074201, від 01.07.2015 № 0001084201, від 01.07.2015 № 0001094201 та рішення від 01.07.2015 № 0000944201 про застосування штрафних (фінансових) санкцій.
Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 13.06.2016 адміністративний позов задовольнив частково. Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0000924201, від 01.07.2015 № 0000954201, від 01.07.2015 № 0000964201 та рішення від 01.07.2015 № 0000944201 про застосування штрафних (фінансових) санкцій. В іншій частині адміністративного позову відмовив.
Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 27.10.2016 постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.06.2016 скасував у частині відмови в задоволенні позову про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0000974201. Позовні вимоги у цій частині задовольнив. Визнав протиправним і скасував податкове повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0000974201. В іншій частині постанову суду першої інстанції залишив без змін.
Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, Публічне акціонерне товариство "Укртелеком" та Офіс великих платників податків ДФС оскаржили їх у касаційному порядку.
Ухвалою Верховного Суду від 03.02.2020 касаційні скарги Публічного акціонерного товариства "Укртелеком" та Офісу великих платників податків ДФС прийнято до провадження та об`єднано в одне касаційне провадження для спільного розгляду.
Однією із позовних вимог у цій справі є визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0001094201, згідно з яким до позивача на підставі Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 № 436/95 застосовано суму штрафних санкцій у розмірі 1148784,20 грн.
В судовому засіданні 09.06.2020 з`ясовано, що ухвалою Верховного Суду від 24.09.2019 справу № 1340/3510/18 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області (правонаступник - Головне управління Державної податкової служби у Львівській області) про скасування податкових повідомлень-рішень передано на розгляд Великої Палати Верховного Суду у зв`язку з необхідністю відступити від правової позиції Верховного Суду України щодо застосування Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 № 436/95.
В зв`язку з цим Верховний Суд ухвалою від 09.06.2020 зупинив касаційне провадження за касаційними скаргами Публічного акціонерного товариства "Укртелеком" та Офісу великих платників податків ДФС у справі № 826/18290/15 за позовом Публічного акціонерного товариства "Укртелеком" до Офісу великих платників податків ДФС у частині позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0001094201 до набрання законної сили судовим рішенням Великої Палати Верховного Суду у справі № 1340/3510/18.
В іншій частині Верховний Суд справу розглянув по суті та постановою від 09.06.2020 касаційні скарги Публічного акціонерного товариства "Укртелеком" та Офісу великих платників податків ДФС задовольнив частково; постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.06.2016 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016 у справі № 826/18290/15 скасував у частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01.07.2015 № 0000964201, від 01.07.2015 № 0000974201, від 01.07.2015 № 0001024201; справу в цій частині направив на новий розгляд до суду першої інстанції; в іншій частині постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.06.2016 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016 у справі № 826/18290/15 залишив без змін.
Велика Палата Верховного Суду розглянула справу № 1340/3510/18 у порядку письмового провадження та ухвалила постанову від 20.05.2020.
Згідно з даними Єдиного державного реєстру судових рішень, судові рішення, внесені до якого, є відкритими для безоплатного цілодобового доступу на офіційному веб-порталі судової влади України відповідно до Закону України "Про доступ до судових рішень" від 22.12.2005 № 3262-IV, зазначене судове рішення оприлюднено 25.06.2020.
Наведене стало підставою для поновлення Верховним Судом ухвалою від 14.07.2020 касаційного провадження у справі № 826/18290/15 за позовом Публічного акціонерного товариства "Укртелеком" до Офісу великих платників податків ДФС у частині позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0001094201.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги в частині позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0001094201, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі в цій частині та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, зазначений акт індивідуальної дії, згідно з яким застосовано суму штрафних санкцій у розмірі 1148784,20 грн., прийнято органом доходів і зборів на підставі акта планової виїзної перевірки Публічного акціонерного товариства "Укртелеком" від 12.06.2015 № 632/28-10-42-10/21560766 та за наслідками встановлення порушення ним вимог пунктів 2.6, 2.8, 2.11, 2.12 глави 2, пунктів 3.1, 3.2 глави 3 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), внаслідок:
- неоприбуткування, несвоєчасного (неповного) оприбуткування готівкових коштів у касі підприємства та в Книзі обліку розрахункових операцій у загальній сумі 164372,42 грн.;
- перевищення ліміту каси (а саме: готівкові кошти, видані працівникам підприємства за видатковими касовими ордерами не відображено в касовій книзі, а також виплата з каси підприємства здійснена за видатковим касовим ордером на суму 166143,26 грн., в якому видача готівки з каси не підтверджена підписом одержувача) на 163143,26 грн.;
- недотримання порядку видачі готівки під звіт та її використання, а саме: несвоєчасно прозвітована та повернута сума в розмірі 1406,72 грн.;
- проведення готівкових розрахунків без подання одержувачами коштів платіжного документа, який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів, на загальну суму 283,90 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття оскаржуваного акта індивідуальної дії про застосування штрафних санкцій на суму 821862,10 грн. у зв`язку з порушенням пункту 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), слід враховувати правовий висновок, викладений у постанові Великої Палати Верховного Суду від 20.05.2020 у справі № 1340/3510/18.
Так, Велика Палата Верховного Суду в цьому судовому рішенні зазначила, що відповідно до статті 25 Конституційного Договору між Верховною Радою України та Президентом України "Про основні засади організації функціонування державної влади і місцевого самоврядування в Україні на період до прийняття нової Конституції України" від 08.06.1995 № 1к/95-ВР Президент України в межах своїх повноважень видає укази і розпорядження, які є обов`язковими для виконання на всій території України, дає їх тлумачення. Президент України видає укази з питань економічної реформи, не врегульованих чинним законодавством України, які діють до прийняття відповідних законів.
Пунктом 3 статті 18 цього Договору також передбачено, що виключно законами визначаються, зокрема, діяння, які є злочинними, адміністративними і дисциплінарними порушеннями, відповідальність за них.
Положеннями абзацу третього статті 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 № 436/95 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами-громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
06.07.1995 Верховною Радою України прийнято Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", у преамбулі якого вказано, що він визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на всіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі. Встановлення норм щодо незастосування реєстраторів розрахункових операцій у інших законах, крім Податкового кодексу України, не допускається.
Пунктом 3 розділу ІІ "Прикінцеві положення" цього Закону визначено, що до приведення чинного законодавства у відповідність із цим Законом чинні закони та інші нормативно-правові акти застосовуються в частині, що не суперечить цьому Закону.
Згідно з пунктом 13 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 № 265/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня.
Пунктом 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), установлено, що вся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій або використанням розрахункової книжки оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків реєстратора розрахункових операцій (даних розрахункової книжки).
Тобто, як норма пункту 13 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 № 265/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), так і норма пункту 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), встановлюють для суб`єкта підприємницької діяльності, який здійснює розрахункові операції готівкою із застосуванням реєстратора розрахункових операцій, обов`язок забезпечення обліку отриманих готівкових коштів у повній сумі надходжень від розрахункових операцій. При цьому такий облік згідно з пунктом 13 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 № 265/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) здійснюється в денному звіті (за визначенням, наведеним у статті 2 цього Закону, денний звіт - це документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням), а згідно з пунктом 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), - у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків реєстратора розрахункових операцій.
При цьому, як було зазначено, абзацом третім статті 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 № 436/95 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлювалась відповідальність за порушення суб`єктами підприємницької діяльності норм з регулювання обігу готівки у національній валюті у вигляді штрафу за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Разом із тим, прийнятим 06.07.1995 Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" також установлена відповідальність за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги). Перелік таких порушень та санкції визначено розділом V "Відповідальність за порушення вимог цього Закону".
З огляду на швидке урегулювання парламентом правовідносин у сфері готівкових операцій (Указ № 436/95 прийнято 12.06.1995, а Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" - 06.07.1995) та враховуючи положення статті 18 Конституційного Договору, Велика Палата Верховного Суду дійшла висновку, що законодавча гілка влади в найкоротший термін усунула прогалину в регулюванні суспільних правовідносин у сфері готівкових розрахунків та визначила відповідальність за можливі правопорушення у цій сфері саме в силу закону.