ПОСТАНОВА
Іменем України
07 липня 2020 року
Київ
справа №826/1844/15
адміністративне провадження №К/9901/11819/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В.,
суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,
при секретарі судового засідання Івашків Р.В.,
за участю:
представника позивача Максименка К.М.,
представника відповідача Ясніцької Т.С.,
розглянув у відкритому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу №826/1844/15 за адміністративним позовом Державного підприємства "Червоненський завод продтоварів" до Державної фіскальної служби України, третя особа: Прокуратура Житомирської області про скасування рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Державної фіскальної служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.11.2018 (головуючий суддя Смолій І.В., судді: Григорович П.О., Каракашьян С.К.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 09.04.2019 (головуючий суддя Шурко О.І., судді: Василенко Я.М., Кузьменко В.В.),
ВСТАНОВИВ:
Державне підприємство "Червоненський завод продтоварів" (далі - ДП "Червоненський завод продтоварів", позивач) звернулося до суду з позовом до Державної фіскальної служби України (далі - ДФС, відповідач), третя особа Прокуратура Житомирської область (далі - Прокуратура, третя особа) про скасування рішення від 14.01.2015 №000316, яким до позивача застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 11ʼ742ʼ112,91грн.
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначив, що оскаржуване рішення є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки винесене відповідачем без повного з`ясування обставин та порушенням норм чинного законодавства.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 07.04.2015, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 18.06.2015, позовні вимоги задоволено повністю.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 01.12.2015 касаційну скаргу ДФС задоволено частково. Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 07.04.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 18.06.2015 скасовано. Справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Касаційний суд в ухвалі від 01.12.2015 вказав, що суди попередніх інстанцій, не звернули увагу на дослідження всіх наявних в матеріалах справи документів, зокрема, взято до уваги лише довідку Київської обласної торгово-промислової палати від 06.09.2010 №К-064 та висновок експертних досліджень Київського науково-дослідного інституту судових експертиз від 22.12.2014 №117042/14-34/17315/14-53, який проведений на підставі звернення позивача. Також, зазначено, що судами першої та апеляційної інстанцій не було досліджено та надано належної правової оцінки результатам висновків Спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень Міндоходів від 10.06.2014 №94/3-10.2/3235, який є протилежним результатам досліджень Київського науково-дослідного інституту судових експертиз від 22.12.2014 №117042/14-34/17315/14-53.
За результатами нового розгляду рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.11.2018, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 09.04.2019, позовні вимоги задоволено повністю.
Суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, посилався на те, що компонент моторного палива альтернативного, який відповідає технічним умовам ТУ У 24.6-30219014-009:2007, слід розглядати у товарній позиції 3811 "Антидетонатори, антиоксиданти, інгібітори смолоутворення, загусники, антикорозійні препарати та інші готові присадки, добавки до нафтопродуктів (включаючи бензин) або для інших рідин, які використовують з тією самою метою, що і нафтопродукти". У свою чергу, товарні позиції 2207 та 2208 відносять до групи 22 - алкогольні та безалкогольні напої та оцет. З врахуванням того, що судовим розглядом встановлено, що відповідно до ТУ У 24.6-30219014-009.2007 компонент моторного палива альтернативного, хоча і вміщує етиловий спирт, проте, не є алкогольним напоєм та не може використовуватись для виробництва алкогольних напоїв, суди дійшли висновку про те, що норми цього Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" не поширюються на позивача.
Крім того, суди вважали, що форма оскаржуваного рішення не узгоджується із нормами Податкового кодексу України, оскільки контролюючий орган, у разі виявлення порушення вимог законодавства, яке регулює обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, якщо таке порушення тягне за собою визначення грошових зобов`язань у вигляді адміністративно-господарських санкцій, зобов`язаний прийняти податкове повідомлення-рішення, а прийняття будь-яких інших рішень, у тому числі про застосування фінансових санкцій, суперечитиме Податкового кодексу України.
Не погодившись з висновками судів, ДФС звернулася з касаційною скаргою до Верховного Суду, в обґрунтування якої вказано, що відповідно до результатів досліджень зразків КМПА марки "А", відібраних на ДП "Червоненський завод продтоварів", проведених у Спеціалізованій лабораторії з питань експертизи та досліджень Міндоходів, об`ємна частка спирту етилового у КМПА марки "А" становить не менше 97,3%, компонентний склад проби в основі становить спирт етиловий, крім того, об`ємна частка спирту етилового у пробі КМП марки "А" - 99,8об%. Відповідно до листа Департаменту митної справи Міндоходів, враховуючи, що в продуктах КМПА з концентрацією спирту не менше ніж 90об% в наявності є одна детонуюча добавка (бензин) з масовою часткою менше 1% (у відповідності з визначенням об`ємної частки спирту етилового за висновками лабораторних досліджень), такі товари класифікуються у товарній позиції 2207 за кодом 2207 10 00 90 згідно УКТ ЗЕД. Згідно з Довідником кодів товарів УКТ ЗЕД, затвердженого наказом Державної митної служби від 30.12.2010 №1561 до товарної позиції 2207 відноситься спирт етиловий та інші спиртові дистиляти та спиртові напої, одержані шляхом перегонки, денатуровані, будь-якої концентрації. Відтак, позивач виробляє та реалізує компонент палива моторного альтернативного, що відповідає товарному коду УКТ ЗЕД 2207, що відповідає до підпункту 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України є підакцизним товаром, тому повинен сплачувати акцизний податок та отримувати дозвіл на відвантаження та транспортування фракції головної спирту етилового з акцизного складу. При цьому, до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі вивезення спирту етилового, горілки та горілчаних виробів з території акцизного складу або транспортування такої продукції без відмітки представника органу доходів і зборів на товарно-транспортній накладній про погодження у розмірі 200 відсотків вартості вивезеної або транспортованої продукції, але не менше 15000грн. Відповідач просить суд скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.11.2018, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 09.04.2019 та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову або направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
У свою чергу, позивачем подано відзив на касаційну скаргу податкового органу. ДП "Червоненський завод продтоварів" вказує. що сторонами не заперечується наявність у складі КМПА етанолу, як хімічної речовини, у частці не менше 97,8%, однак, товарна позиція 2207 УКТ ЗЕД відноситься до групи 22, яка об`єднує алкогольні і безалкогольні напої та оцет, і міститься у розділі IV "готові харчові продукти, алкогольні та безалкогольні напої і оцет, тютюн та його замінник". При цьому, КМПА це антидетонаторний засіб, який призначено для виробництва біопалив моторних альтернативних, КМПА відповідає характеристикам товарної позиції 3811 і не може відноситись до товарної позиції 2207, навіть за наявності у його складі частки етанолу, оскільки призначений для використання в інших конкретно визначених цілях. Позивач звертає увагу, що податковим органом застосовано фінансові санкції до Підприємства на підставі Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів", при цьому, відповідно до ТУ У 24.6-30219014-009:2007 компонент моторного палива альтернативного, хоча і вміщує етиловий спирт, проте не є алкогольним напоєм та не може використовуватись для виробництва алкогольних напоїв, відтак до позивача не можуть бути застосовані приписи вказаного Закону. Крім того, позивач зазначив, що контролюючий орган приймаючи рішення про застосування фінансових санкцій не дотримався положень законодавства щодо форми такого рішення, як вважає позивач, відповідач наділений повноваженнями приймати податкове повідомлення-рішення, а не рішення про застосування санкцій, як у даному випадку.
Ухвалою Верховного Суду від 23.05.2019 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ДФС на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.11.2018 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 09.04.2019 у справі №826/1844/15.
Ухвалою суду від 13.03.2020 призначено справу до розгляду у судовому засіданні на 17.04.2020.
Судове засідання 17.04.2020 не відбулося у зв`язку з введенням в дію Постанови Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 №211 "Про запобігання поширенню на території України коронавірусу COVID-19".
Розгляд справи у судовому засіданні призначено на 07.07.2020.
Представник податкового органу у судовому засіданні підтримав доводи, викладені у касаційній скарзі, просив суд скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити у справі нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Представник позивача обґрунтування відзиву на касаційну скаргу підтримав, просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.
Розглянувши у відкритому судовому засіданні 07.07.2020 справу №826/1844/15 за адміністративним позовом ДП "Червоненський завод продтоварів" до ДФС, третя особа: Прокуратура про скасування рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою ДФС на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.11.2018 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 09.04.2019, касаційним судом проголошено вступну та резолютивну частини постанови про скасування рішення судів попередніх інстанцій та ухвалення нового рішення, яким у задоволенні позову відмовлено.
Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи на підставі встановлених фактичних обставин у справі правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, податковим органом проведена фактична перевірка дотримання вимог чинного законодавства у сфері виробництва і обігу підакцизних товарів ДП "Червоненський завод продтоварів" (Житомирська область, Андрюшівський район, смт.Червоне, вул.Перемоги, 14-А).
Під час проведення перевірки позивачем надано товарно-транспортні накладні (ТТН) на реалізацію компоненту моторного палива альтернативного (КМПА), а саме:
ТТН від 14.07.2014, серії 01АААА №042164 на реалізацію КМПА в кількості 23239,63кг за ціною 5,5596грн/кг на суму 129203,05грн. без ПДВ;
ТТН від 14.07.2014, серії 01АААА №042165 на реалізацію КМПА в кількості 5687,45кг за ціною 5,5596грн/кг на суму 31619,95грн. без ПДВ;
ТТН від 15.07.2014, серії 01АААА №042166 на реалізацію КМПА в кількості 22661,36кг за ціною 5,5596грн/кг на суму 125988,10грн. без ПДВ.
За результатами перевірки складено акт від 17.07.2014 №2/21/00374663, яким встановлено, що зазначені ТТН не мітять відмітки представника органу державної податкової служби на акцизному складі "Виїзд дозволено", таким чином позивач реалізував КМПА без дозволу представника ДПС на акцизному складі без сплати акцизного податку з кількості 51588,44кг, що становить 6530,18дал (сума акцизного податку 4596524,74грн.) КМПА, чим порушено статті 229, 230 Податкового кодексу України, пункту 2.4. Порядку роботи представників органів державної податкової служби на акцизних складах та податкових постах, затвердженого наказом ДПА України від 11.01.2011 №14.
Реалізація вказаного КМПА в кількості 51588,44кг, що становить 6530,18дал КМПА здійснена: без надання контрольному посту на акцизному складі підтверджуючих документів про сплату акцизного збору, або копії податкового векселя на суму податку нарахованого на обсяг реалізованого КМПА, без розрахунку акцизного податку виходячи з фактично отриманої кількості КМПА, без акта про відвантаження та приймання КМПА за формою П-24, затвердженою наказом Мінагрополітики від 13.04.2009 №264, чим порушено пункту 2.1. Розпорядження Міністерства доходів і зборів від 01.07.2014 №141-р "Про порядок контролю під час відвантаження спирту етилового з акцизного складу".
На підставі акта перевірки від 17.07.2014 №2/21/00374663, відповідачем прийнято оскаржуване рішення про застосування фінансових санкцій від 14.01.2015 №000316, яким до позивача застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 11ʼ742ʼ112,91грн.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначає Закон України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" (далі - Закон №481/95-ВР).
Згідно з частиною першою статті 14 Закону №481/95-ВР імпорт, експорт або оптова торгівля спиртом етиловим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим здійснюються за наявності ліцензій лише державними підприємствами (організаціями), спеціально уповноваженими на це Кабінетом Міністрів України, крім оптової торгівлі спиртом етиловим на медичні та ветеринарні цілі, яка може здійснюватися за наявності ліцензії закладами охорони здоров`я та суб`єктами господарювання (організаціями) зооветеринарного постачання незалежно від форм власності (в редакції, чинній до внесення змін Законом України від 23.11.2018 №2628-VIII, який набрав чинності з 01.01.2019, далі - так само).
До суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі оптової (включаючи імпорт та експорт) і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності ліцензій - 200 відсотків вартості отриманої партії товару, але не менше 15000 гривень (стаття 17 цього Закону).
Значення термінів ʼʼспирт етиловийʼʼ, ʼʼспирт коньячнийʼʼ, ʼʼспирт плодовийʼʼ так само, як і інших термінів, які вживаються в Законі №481/95-ВР, розкрито в статті 1 цього Закону. Так, згідно з абзацом другим цієї статті спирт етиловий - спирт етиловий-сирець, спирт етиловий ректифікований технічний, спирт етиловий денатурований (спирт технічний), спирт етиловий технічний, спирт етиловий ректифікований, що відповідають кодам 2207 і 2208 згідно з УКТ ЗЕД та виготовлені з крохмале - і цукровмісної сировини або з нехарчових видів сировини за спеціальними технологіями.
Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) складена на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів Всесвітньої митної організації і Комбінованої номенклатури Європейського Союзу, на ній ґрунтується Митний тариф України, який є невід`ємною частиною Закону України ʼʼПро Митний тариф Україниʼʼ від 19.09.2013 N584-VII.
Правила, за якими здійснюється класифікація товарів в УКТ ЗЕД, визначені в Основних правилах інтерпретації УКТ ЗЕД - складовій Митного тарифу України (додаток до Закону ʼʼПро Митний тариф Україниʼʼ) (далі - Основні правила інтерпретації).
Пунктом 1 Основних правил інтерпретації (правило 1) встановлено, що назви розділів, груп і підгруп наводяться лише для зручності користування УКТ ЗЕД; для юридичних цілей класифікація товарів в УКТ ЗЕД здійснюється виходячи з назв товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп.
Не застосування судами першої та апеляційної інстанцій цієї норми призвело до неправильного висновку, що визначальним для класифікації товару за будь-якою позицією групи 22 ʼʼАлкогольні і безалкогольні напої та оцетʼʼ є його належність до готових харчових продуктів, алкогольних та/або безалкогольних напоїв чи оцту, як однієї із підстав для висновку, що компонент моторного палива альтернативного не відповідає коду 2207.
Товарна позиція УКТ ЗЕД з кодом 2207 має назву ʼʼСпирт етиловий, неденатурований, з концентрацією спирту 80об.% або більше; спирт етиловий та інші спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки, денатуровані, будь-якої концентраціїʼʼ і включає товарні категорії (підкатегорії): 2207 10 00 ʼʼспирт етиловий, неденатурований, з концентрацією спирту 80об.% або більше: 2207 10 00 10 - для медичних цілей та фармацевтичної промисловості; 2207 10 00 90 - інші)ʼʼ та 2207 20 00 00 ʼʼспирт етиловий та інші спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки, денатуровані, будь-якої концентраціїʼʼ.