ПОСТАНОВА
Іменем України
02 липня 2020 року
Київ
справа №640/21181/18
адміністративне провадження №К/9901/30995/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Гусака М.Б., Усенко Є.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №640/21181/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЕЛЕМЕНТ НАФТА" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (правонаступником якого є Офіс великих платників податків ДПС) на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 березня 2019 року (суддя Клочкова Н.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 9 жовтня 2019 року (головуючий суддя - Чаку Є.В., судді: Файдюк В.В., Мєзєнцев Є.І.),-
ВСТАНОВИВ:
У грудні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ЕЛЕМЕНТ НАФТА" (далі по тексту - позивач, ТОВ "ЕЛЕМЕНТ НАФТА") звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі по тексту - відповідач, Офіс ВПП ДФС), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 2 серпня 2018 року №0003564712 в повному обсязі та від 2 серпня 2018 року №0003574712 в частині наступного зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі: по декларації № 9074978467 від 26 квітня 2017 року, поданій за 1 квартал 2017 року, на 5499 грн; по декларації № 9141315165 від 20 липня 2017 року, поданій за півріччя 2017 року, на 11832 грн; по декларації № 9225485800 від 30 жовтня 2017 року, поданій за три квартали 2017 року, на 11832 грн; по декларації № 9298543740 від 9 лютого 2018 року, поданій за 2017 рік, на 22251 грн.
В обґрунтування вимог щодо протиправності податкового повідомлення-рішення від 2 серпня 2018 року №0003564712 позивач вказав, що з урахуванням алгоритму обрахунку рядка 19 податкової декларації з податку на прибуток (далі - Декларація) включення позивачем до рядка 18 Декларації за 2016 рік суми донарахованого за попередній звітний період сплаченого 13 грудня 2016 року податку не могло привести до завищення суми від`ємного значення показника рядка 19 Декларації, оскільки вказана сума впливає на показник фінансового результату до оподаткування за наступний звітний (податковий) період поточного року (тобто 4 квартал 2016 року), і відповідно зменшує показник рядка 17, оскільки Декларація нараховується наростаючим підсумком.
Незгоду з податковим повідомленням-рішенням від 2 серпня 2018 року №0003574712 в частині наступного зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 22251 грн позивач вмотивував тим, що посадові особи контролюючого органу правильно встановили факт завищення позивачем від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2017 рік на суму 22251 грн. Проте в силу положень підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 ПК України встановлене завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування станом на 2017 рік є актуальним і на 1 січня 2018 року, вказаний розмір завищення (22251 грн) переходить з 2017 року до 1 кварталу 2018 року, а тому не підлягає повторному донарахуванню.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 березня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 9 жовтня 2019 року, позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 2 серпня 2018 року № 0003564712, яким TOB "Елемент Нафта" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: "податок на прибуток приватних підприємств" на загальну суму 544725 грн., з них 363150 грн. - за основним платежем, 181575 грн. - за штрафними санкціями. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 2 серпня 2018 року № 0003574712 в частині наступного зменшення суми від`ємного значення оподаткування податком на прибуток у розмірі: декларація № 9074978467 від 26 квітня 2017 року, подана за 1 квартал 2017 року, завищення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток - 5499 грн; декларація № 9141315165 від 20 липня 2017 року, подана за півріччя 2017 року, завищення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток - 11832 грн; декларація № 9225485800 від 30 жовтня 2017 року, подана за три квартали 2017 року, завищення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток - 11832 грн; декларація № 9298543740 від 9 лютого 2018 року, подана за 2017 рік, завищення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток - 22251 грн.
Вирішуючи спір, суди встановили, що посадовими особами контролюючого органу проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "ЕЛЕМЕНТ НАФТА" з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства, сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 липня 2016 року по 1 червня 2018 року, за результатами якої складено акт перевірки від 16 липня 2018 року №68/28-10-47-12/39564815.
Перевіркою встановлено порушення:
- підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 ПК України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток у періоді, що перевірявся, у тому числі по періодах: І квартал 2017 року - 5499 грн, півріччя 2017 року - 11832 грн, три квартали 2017 року - 11832 року, 2017 рік - 22251 грн, І квартал 2018 року - 22251 грн.
- пункту 46.5 статті 46, пункту 48.1 статті 48 ПК України, у результаті чого занижено податкове зобов`язання з податку на прибуток на 363150 грн.
На підставі вказаного акта перевірки, з урахуванням розглянутих заперечень, Офісом ВПП ДФС 2 серпня 2018 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 0003564712, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: "податок на прибуток приватних підприємств" на загальну суму 544725 грн., з них 363150 грн. - за основним платежем та 181575 грн. - за штрафними санкціями;
- № 0003574712, яким позивачу зменшено від`ємне значення оподаткування податком на прибуток у розмірі: по декларації № 9074978467 від 26 квітня 2017 року, поданій за І квартал 2017 року, на 5499 грн; по декларації № 9141315165 від 20 липня 2017 року, поданій за півріччя 2017 року, на 11832 грн; по декларації № 9225485800 від 30 жовтня 2017 року, поданій за три квартали 2017 року, на 11832 грн; по декларації № 9298543740 від 9 лютого 2018 року, поданій за 2017 рік, на 22251 грн; по декларації №9073072455 від 20 квітня 2018 року, поданій за І квартал 2018 року, на 22251 грн.
Задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції, з яким погодився апеляційний суд, дійшов висновку, що позивач правильно з метою уникнення подвійного нарахування податку на прибуток за декларацією, в якій для визначення фінансового результату до оподаткування було враховано результати документальної перевірки, у рядку 18 Декларації врахував суму донарахованого податкового зобов`язання, збільшивши на цю суму показник, який був відображений у рядку 17 Декларації за попередній звітний (податковий) період поточного звітного року. Такі дії позивача також узгоджуються і з офіційно наданими органами ДФС України податковими консультаціями та роз`ясненнями.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 2 серпня 2018 року №0003574712 суди вказали, що контролюючий орган всупереч приписів підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 ПК України дійшов висновку про необхідність зменшення від`ємного значення на 73665 грн замість 22251 грн, оскільки вказана сума завищення переходить з 2017 року до І кварталу 2018 року, тобто вона не підлягає повторному донарахуванню.
Не погодившись з рішеннями судів, Офіс ВПП ДФС подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове про відмову в позові.
У касаційній скарзі скаржник наполягає на безпідставності включення позивачем до рядка 18 Декларації суми донарахованого та сплаченого податку на прибуток в розмірі 363150 грн, оскільки такі дії призвели до завищення значення рядка 19 Декларації. Посилання судів попередніх інстанцій на роз`яснення органів ДФС України є недоречними, оскільки вони не є ні узагальнюючою, ні індивідуальною податковою консультацією у розумінні приписів статті 52 ПК України. Такі посилання підлягають виключенню з мотивувальної частини судових рішень. З приводу податкового повідомлення-рішення від 2 серпня 2018 року № 0003574712 відповідач стверджує, що висновок судів про те, що оскарженим рішенням зменшено від`ємне значення з податку на прибуток на 73665 грн, помилкова, оскільки і у відзиві на позов, і в інтегрованій картці платника податків вказувалось про зменшення від`ємного значення з податку на прибуток саме на 22251 грн. Крім того, скаржник наголошує на тому, що суди попередніх інстанцій безпідставно розглянули справу без виклику представника відповідача у судове засідання та відмовили у розгляді справи у режимі відеоконференції.
У поданому відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін як законні та обґрунтовані. Наголошено на тому, що декларація з податку на прибуток розраховується наростаючим підсумком, а тому при поданні декларації за 2016 рік та визначенні суми податкового зобов`язання за ІV квартал 2016 року позивач не мав права відображати помилкові показники, а, навпаки, повинен був врахувати результати документальної перевірки, за результатами якої позивачу збільшено податкове зобов`язання на 363150 грн. Оскільки будь-який порядок щодо заповнення декларації на прибуток відсутній, ТОВ "ЕЛЕМЕНТ НАФТА" керується нормами ПК України та роз`ясненнями ДФС України. Позивач наголошує, що у судових рішеннях відсутні посилання на роз`яснення, надані контролюючими органами, як на індивідуальні або узагальнюючі, в той же час це не свідчить про неможливість врахування таких роз`яснень при винесенні судового рішення як таких, що містять офіційне розуміння окремих положень податкового законодавства органами ДФС України. Доводи, наведені позивачем в частині правомірності податкового повідомлення-рішення від 2 вересня 2018 року №0003574712, є аналогічними з викладеними у адміністративному позові.
Крім того, Офісом великих платників податків ДПС подано клопотання про заміну на нього Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби в порядку процесуального правонаступництва. Повідомлено, що згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 18 грудня 2018 року №100 утворено Державну податкову службу України, а відповідно до розпорядження КМУ від 21 серпня 2019 року №682-р на ДПС України та її територіальні органи покладено функції з реалізації державної податкової політики. Згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 19 червня 2019 року №537 визначено територіальні органи ДПС України правонаступниками майна, прав та обов`язків територіальних органів ДФС України, що реорганізується.
Розглянувши вказану заяву, на підставі статті 52 КАС України колегією суддів здійснено заміну відповідача - Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, його правонаступником - Офісом великих платників податків ДПС.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до пункту 2 розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" ця касаційна скарга розглядається в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом (до 8 лютого 2020 року).
Щодо податкового повідомлення-рішення від 2 серпня 2018 року №0003564712, яким позивачу збільшено суму податкового зобов`язання за платежем: "податок на прибуток приватних підприємств" на загальну суму 363150 грн, колегія суддів зазначає наступне.
Підставою для винесення вказаного податкового повідомлення-рішення стала незгода контролюючого органу із включенням позивачем зазначеної суми у рядок 18 Декларації з податку на прибуток за 2016 рік, що вплинуло на значення рядка 19 цієї Декларації.
Згідно з пунктом 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Відповідно до пункту 46.5 статті 46 ПК України форма податкової декларації встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Податкова декларація складається за формою, затвердженою в порядку, визначеному положеннями пункту 46.5 статті 46 цього Кодексу та чинному на час її подання. Форма податкової декларації повинна містити необхідні обов`язкові реквізити і відповідати нормам та змісту відповідних податку та збору (пункт 48.1 статті 48 ПК України).
За правилами пункту 137.4 статті 137 ПК України податковими (звітними) періодами для податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених пунктом 137.5 цієї статті, є календарні: квартал, півріччя, три квартали, рік. При цьому податкова декларація розраховується наростаючим підсумком. Податковий (звітний) період починається з першого календарного дня податкового (звітного) періоду і закінчується останнім календарним днем податкового (звітного) періоду.
Відповідно до пункту 46.5 статті 46 глави 2 розділу ІІ ПК України Міністерство фінансів України наказом від 20 жовтня 2015 № 897 (далі - Наказ №897) затвердило форму податкової декларації з податку на прибуток підприємств, рядки якої містять, зокрема наступні значення: