ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
30 червня 2020 року
м. Київ
справа № 826/14126/18
адміністративне провадження № К/9901/29325/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М., Гусака М.Б.,
розглянув у судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ʼʼІнгварʼʼ до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (правонаступник - Головне управління Державної податкової служби у м. Києві) на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 23.04.2019 (суддя - Смолій І.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.09.2019 (суддя - доповідач - Аліменко В.О., судді - Безименна Н.В., Кучма А.Ю.),
У С Т А Н О В И В :
У серпні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю ʼʼІнгварʼʼ (далі - позивач, ТОВ ʼʼІнгварʼʼ, Товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДФС) про скасування податкових повідомлень-рішень від 16.05.2018 №0024751404 та від 14.06.2018 №00007281402, №0007271402, якими Товариству збільшено суму грошових зобов`язань з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 301ʼ 012,50 грн (в тому числі, штрафні (фінансові) санкції - 60ʼ 202,50 грн) та на 110ʼ 604,00 грн (в тому числі, штрафні (фінансові) санкції - 36ʼ 868,00 грн) відповідно та з податку на прибуток на 82ʼ 954,00 грн (в тому числі, штрафні (фінансові) санкції - 16ʼ 591,00 грн).
Позовні вимоги обґрунтовані доводами позивача, що Товариство правомірно збільшило суму податкового кредиту в податковому обліку з ПДВ за квітень 2016 року, червень, липень та жовтень 2017 року на загальну суму 307ʼ173,00 грн за податковими накладними, виписаними на операції з постачання товарів (діагностичних наборів) ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД" - на загальну суму 1ʼ444ʼ860,00 грн, в тому числі ПДВ 240ʼ810,00 грн, ТОВ "МЕЛК ТРЕЙД" - на загальну суму 131ʼ917,20 грн, в тому числі ПДВ 21ʼ986,20 грн, ТОВ "СОЮЗ КЕПІТАЛ СТРОЙ" - на загальну суму 310ʼ500,00 грн, в тому числі ПДВ 51ʼ750,00 грн, які (операції) фактично здійснені та підтверджуються первинними та іншими документами бухгалтерського та податкового обліку. З цих же підстав позивач вважав безпідставним висновок контролюючого органу в акті перевірки від 29.05.2018 №351/26-15-14-02-05/24325184 про заниження ним у рядку 2160 ʼʼІнші доходиʼ звітів про фінансові результати за 2016 рік та за 2017 рік доходу на загальну суму 442ʼ417,20 грн за операціями з ТОВ "МЕЛК ТРЕЙД" та ТОВ "СОЮЗ КЕПІТАЛ СТРОЙ".
Окружний адміністративний суд м. Києва рішенням від 23.04.2019, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.09.2019, адміністративний позов ТОВ ʼʼІнгварʼʼ задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС від 16.05.2018 №0024751404, від 14.06.2018 №00007281402, від 14.06.2018 №00007271402.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився апеляційний адміністративний суд, виходив із того, що викладені в актах перевірок висновки контролюючого органу про порушення позивачем норм пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК) при формуванні даних податкового обліку з врахуванням фінансових показників господарських операцій з придбання товарів (діагностичні набори) у ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД", ТОВ "МЕЛК ТРЕЙД", ТОВ "СОЮЗ КЕПІТАЛ СТРОЙ" є безпідставними, оскільки ці господарські операції підтверджені належними первинними документами та відображені у бухгалтерському обліку Товариства, придбані товари позивач використав у своїй господарській діяльності (реалізував Державному науково-дослідному інституту з лабораторної діагностики та ветеринарно-санітарної експертизи).
Доводи контролюючого органу про удаваність операцій з посиланням на те, що зазначені контрагенти позивача фігурують у кримінальних провадженнях, визнані судами непереконливими. Суди дійшли висновку, що факт порушення кримінальної справи сам пособі не спростовує юридичних наслідків господарських операцій позивача із зазначеними контрагентами, а докази, отримані в кримінальному провадженні, не можуть бути взяті до уваги судом у адміністративному провадженні. Суди також визнали недостатнім для висновку про неправомірне збільшення Товариством суми податкового кредиту ухвалення обвинувального вироку стосовно засновника та керівника ТОВ "СОЮЗ КЕПІТАЛ СТРОЙ", пославшись при цьому на висновок Верховного Суду щодо застосування частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України у постанові від 18.09.2018 у справі №802/2231/17-а.
ГУ ДФС подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 23.04.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.09.2019, у якій, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати зазначені судові рішення та постановити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
Обґрунтовуючи вимоги, викладені в касаційній скарзі, відповідач посилається на виявлені під час перевірки порушення Товариством податкового законодавства внаслідок декларування сум податкового кредиту та врахування при визначенні оподатковуваного доходу витрат за операціями з ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД", ТОВ "МЕЛК ТРЕЙД", ТОВ "СОЮЗ КЕПІТАЛ СТРОЙ", та вважає, що суди попередніх інстанцій внаслідок порушення норм процесуального права (частини четвертої статті 9, частини першої статті 76, частини третьої статті 77, частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС)) неправильно встановили обставини у справі та дали їм юридичну оцінку, яка не відповідає правильному застосуванню норм матеріального права.
Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень позивача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню частково.
Суди попередніх інстанцій встановили, що податкові повідомлення-рішення, з приводу правомірності яких виник спір, були прийняті ГУ ДФС на підставі акта від 24.04.2018 №413/26-15-14-04-03/24325184 "Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ ʼʼІнгварʼʼ з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ ʼʼСАММІТ-АГРО-ТРЕЙДʼʼ за червень 2017 рокуʼʼ та акта від 29.05.2018 №351/26-15-14-02-05/24325184 ʼʼПро результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ ʼʼІнгварʼʼ з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ "МЕЛК ТРЕЙД" за період з 01.04.2016 по 30.04.2016, ТОВ "СОЮЗ КЕПІТАЛ СТРОЙ" за період з 01.06.2017 по 30.06.2017ʼʼ. Згідно з висновками, викладеними в цих актах, Товариство порушило норми пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 138.2 статті 138, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК, завищивши суму податкового кредиту за квітень 2016 року, червень, липень, жовтень 2017 року за операціями з придбання товарів у ТОВ ʼʼСАММІТ-АГРО-ТРЕЙДʼʼ, ТОВ "МЕЛК ТРЕЙД" та ТОВ "СОЮЗ КЕПІТАЛ СТРОЙ", та зменшивши оподатковуваний доход на витрати по операціях з ТОВ "МЕЛК ТРЕЙД" та ТОВ "СОЮЗ КЕПІТАЛ СТРОЙ", що призвело до заниження суми податкових зобов`язань з ПДВ за вказані податкові звітні періоди на загальну суму 307ʼ173,00 грн та з податку на прибуток на 66ʼ 363,00 грн (в тому числі, за 2016 рік - 19ʼ 788,00 грн та 2017 рік - 46ʼ 575,00 грн).
Висновок ГУ ДФС про порушення позивачем порядку ведення податкового обліку обґрунтований тим, що господарські операції із ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД", ТОВ "МЕЛК ТРЕЙД", ТОВ "СОЮЗ КЕПІТАЛ СТРОЙ" не мали реального змісту, а були лише оформлені документами з метою незаконної податкової мінімізації.
Обґрунтовуючи довід в акті перевірки від 24.04.2018 №413/26-15-14-04-03/24325184 про безтоварність господарських операцій позивача з придбання товарів (діагностичні набори) у ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД", контролюючий орган послався на податкову інформацію щодо господарської діяльності цього контрагента, а саме: ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД" не має матеріально-технічних та трудових ресурсів для здійснення відповідної господарської діяльності; основний вид його діяльності - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; розрахунки за поставку товарів між позивачем і ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД" не проводилися, натомість у зобов`язанні за договором між ТОВ ʼʼІнгварʼʼ та ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД" здійснена заміна кредитора (за договорами про відступлення права вимоги від 23.06.2017 №5 та від 03.07.2017 №6 первісний кредитор ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД" замінений новими кредиторами - ТОВ ʼʼРітел Групʼʼ та ТОВ ʼʼМайс Компаніʼʼ, які фігурують у кримінальних провадженнях, порушених за фактом фіктивного підприємництва); згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД" не декларує взаємовідносини з ТОВ ʼʼРітел Групʼʼ та ТОВ ʼʼМайс Компаніʼʼ, водночас відступає цим товариствам право грошової вимоги за поставлений товар у межах договірних взаємовідносин із ТОВ ʼʼІнгварʼʼ; ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД" не здійснював жодних імпортних операцій з дати реєстрації юридичної особи по дату подання останньої податкової та фінансової звітності у липні 2017 року; аналіз номенклатури товарів в податкових накладних, зареєстрованих у ЄРПН за операціями з постачання товару/послуг на адресу ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД", вказує, що зазначене товариство не придбавало товари, що були поставлені ТОВ ʼʼІнгварʼʼ; за інформацією, джерелом якої є ухвала Індустріального районного суду м. Дніпропетровська від 30.08.2017 у справі №202/5582/17 (кримінальне провадження №42017040000000866), стосовно ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД" зібрані докази про його фіктивність (ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД" створене невстановленими особами з метою надання послуг з мінімізації податкових зобов`язань підприємствам реального сектору економіки). Крім того, ТОВ ʼʼІнгварʼʼ до перевірки не надало документи про перевезення товару від постачальника, а рахунки-фактури дефектні з огляду на те, що в них не вказано посади, прізвища та імені особи, яка підписала рахунок - фактуру, тоді як відповідно до статті 9 Закону України ʼʼПро бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україніʼʼ ці реквізити є обов`язковим для первинного документа.
Висновок контролюючого органу в акті перевірки від 29.05.2018 №351/26-15-14-02-05/24325184 про порушення ТОВ ʼʼІнгварʼʼ податкового законодавства вмотивований тим, що придбані Товариством товари (діагностичні набори) є безоплатно отриманими, а перераховані кошти за цей товар - безповоротною фінансовою допомогою, оскільки операції з придбання такого товару у ТОВ "МЕЛК ТРЕЙД", ТОВ "СОЮЗ КЕПІТАЛ СТРОЙ" є фіктивними.
Що ж до ТОВ "МЕЛК ТРЕЙД" та ТОВ "СОЮЗ КЕПІТАЛ СТРОЙ", то ГУ ДФС вказує на те, що зазначені контрагенти також не мають матеріальних, трудових та інших ресурсів, об`єктивно необхідних для здійснення підприємницької діяльності, податкову та фінансову звітність не подають. Громадянин ОСОБА_1, вказаний в реєстраційних документах як засновник та керівник ТОВ "МЕЛК ТРЕЙД", в кримінальному провадженні №32015100040000106, порушеному за фактом фіктивного підприємництва, в тому числі, ТОВ "МЕЛК ТРЕЙД", свідчив про причетність до діяльності цього товариства. Так само засновник та директор ТОВ "СОЮЗ КЕПІТАЛ СТРОЙ" ОСОБА_2 засвідчила, що будь-яких угод, банківських і господарських документів, крім реєстраційних, які стосуються діяльності зазначеного товариства, вона не підписувала. Згідно з вироком Дарницького районного суду м. Києва від 31.01.2018 у кримінальній справі №753/23956/17 (кримінальне провадження №320017100100000122) громадянку ОСОБА_2 визнано винною у вчиненні злочину, передбаченого частиною 5 статті 27, частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України. У вироці встановлені обставини щодо фіктивності підприємницької діяльності з використанням ТОВ "СОЮЗ КЕПІТАЛ СТРОЙ".
Свідченням фіктивності операцій позивача з придбання товарів у ТОВ "МЕЛК ТРЕЙД" та ТОВ "СОЮЗ КЕПІТАЛ СТРОЙ" контролюючий орган визнав також ту обставину, що основний вид діяльності цих підприємств відмінний від діяльності у сфері торгівлі фармацевтичними товарами, договори на поставку товару з позивачем укладені на одноразову операцію.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до положень частин першої, другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати обов`язкові реквізити, перелік яких визначено у цій статті.
Пунктом 198.1 статті 198 ПК встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно з абзацом першим пункту 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (абзац перший пункту 198.6 статті 198 ПК).
Відповідно до абзацу першого підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК (зі змінами, внесеними згідно із Законом №1797-VIII від 21.12.2016) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до пунктів 6, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 ʼʼВитратиʼʼ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248), витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.