ПОСТАНОВА
Іменем України
23 червня 2020 року
Київ
справа №500/39/19
адміністративне провадження №К/9901/28395/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
за участю секретаря судового засідання - Калініна О.С.,
представника позивача - Дутки І.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Приватного аграрно-промислового підприємства "КОЛОС"
на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 03 червня 2019 року (суддя Мартиць О.І.)
та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 вересня 2019 року (судді: Матковська З.М. (головуючий), Затолочний В.С., Кузьмич С.М.)
у справі № 500/39/19
за позовом Приватного аграрно-промислового підприємства "Колос"
до Головного управління ДФС у Тернопільській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
У січні 2019 року Приватне аграрно-промислове підприємство "Колос" (далі - ПАПП "КОЛОС") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Тернопільській області (далі - ГУ ДФС у Тернопільській області, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 14 грудня 2018 року № 0010821401, № 0010831401, №0010841403, № 0220601303, №0220611303, № 0220591303.
Тернопільський окружний адміністративний суд рішенням від 03 червня 2019 року адміністративний позов задовольнив частково: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 14 грудня 2018 року № 0010821401 та №0010831401. У задоволенні решти позовних вимог відмовив.
Задовольняючи позовні вимоги в частині, суд першої інстанції виходив із того, що контролюючим органом податкові повідомлення-рішення прийняті безпідставно, оскільки позивач не використовував товарно-матеріальні цінності в операціях, які не пов`язані з господарською діяльністю, а тому в силу положень пункту 189.1 статті 189 Податкового кодексу України в останнього відсутня база оподаткування з податку на додану вартість, що вказує на відсутність обов`язку нараховувати податкові зобов`язання з податку на додану вартість у загальній сумі 1 505 399 грн, та, відповідно, виключає обов`язок для ПАПП "КОЛОС" щодо реєстрації податкової накладної на відповідну суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість.
Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 18 вересня 2019 року скасував рішення Тернопільського окружного адміністративного суду в частині задоволення позову та в цій частині прийняв нове рішення, яким в задоволені позову відмовив. У решті рішення суду першої інстанції залишив без змін.
Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що відповідачем як суб`єктом владних повноважень доведено правомірність прийнятих рішень.
Не погодившись із ухваленими у справі судовими рішеннями, позивач звернувся до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду апеляційної інстанції повністю, а рішення суду першої інстанції - в частині відмови у задоволенні позовних вимог та ухвалити в цій частині рішення, яким задовольнити позовні вимоги. У решті рішення суду першої інстанції залишити в силі.
Верховний Суд ухвалою від 22 жовтня 2019 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ПАПП "КОЛОС".
Відповідач не скористався своїм правом подати відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду справи.
Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Суди попередніх інстанцій установили, що ГУ ДФС у Тернопільській області проведено документальну планову виїзну перевірку ПАПП "КОЛОС" щодо дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 липня 2017 року до 30 вересня 2018 року, валютного законодавства за період з 01 липня 2017 року до 30 вересня 2018 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 липня 2017 року до 30 вересня 2018 року, за результатами якої складено акт від 30 листопада 2018 року № 2520/14-01/30495759.
Відповідно до висновків акта перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем:
- пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено завищення ПАПП "КОЛОС" від`ємного значення податку на додану вартість на суму 1 505 399 грн, зокрема за вересень 2018 року - 1 505 399 грн;
- пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України - не складено податкові накладні та відповідно не зареєстровано протягом граничного строку в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податкових зобов`язань 1 505 399 грн, зокрема за липень 2018 року - 1 505 399 грн;
- пункту 11 глави ІІ, пунктів 39 та 40 глави IV Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року № 148 із змінами та доповненнями, а саме встановлено невідображення у касовій книзі готівкових коштів прибутковими касовими ордерами на загальну суму 29 094,90 грн у день їх фактичного надходження в повній сумі, тобто не оприбутковано готівкові кошти в касовій книзі;
- пункту 176.2 статті 176 розділу IV Податкового кодексу України, наказу ДПА України від 24 грудня 2010 року № 1020 "Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку", наказу Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року № 4 "Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку", а саме частково невідображені суми нарахованого та виплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору за 4 квартал 2017 року фізичній особі (ознака 157);
- підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, пункту 177.8 статті 177 Податкового кодексу України, а саме не одержано від громадян копій документів, що підтверджують їх державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності, в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб у сумі 4 818,96 грн;
- підпункту "а" пункту 171.2 статті 171, пункту 176.2 статті 176, пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, в результаті чого занижено військовий збір на суму 401,58 грн.
За наслідками виявлених порушень ГУ ДФС у Тернопільській області 14 грудня 2018 року прийняло податкові повідомлення - рішення:
- № 0010821401, згідно з яким позивачу зменшено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 1 505 399 грн;
- № 0010831401, згідно з яким до позивача застосовано штраф у розмірі 50 % у сумі 752 699,50 грн;
- № 0010841403, згідно з яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення норм з регулювання обігу готівки в розмірі 145 474,50 грн;
- № 0220601303, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання зі сплати податку на доходи з фізичних осіб із застосування штрафних санкцій та пені на загальну суму 6050,55 грн;
- № 0220611303, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання зі сплати податку на доходи з фізичних осіб із застосування штрафних санкцій та пені на загальну суму 507,18 грн;
- № 0220591303, згідно з яким до позивача застосовано штраф у розмірі 510 грн.
При вирішенні питання щодо правильності застосування судами норм матеріального права до спірних правовідносин колегія суддів Верховного Суду зазначає наступне.
Щодо податкових повідомлень-рішень від 14 грудня 2018 року: № 0010821401, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 1 505 399 грн; та № 0010831401, яким застосовано штраф у розмірі 50 % у сумі 752 699,50 грн.
Склад податкового правопорушення, покладеного в основу прийняття вказаних податкових повідомлень-рішень, полягає в тому, що враховуючи факт відсутності товарного залишку агроволокна 23 (1.05Ч4000) станом на 01 серпня 2018 року, використання придбаного в липні 2018 року агроволокна 23 (1.05Ч4000) в кількості 1170 рулонів у господарській діяльності ПАПП "КОЛОС" не підтверджується.
З огляду на це, за переконанням контролюючого органу, придбане позивачем агроволокно використано в операціях, які не пов`язані з господарською діяльністю, у зв`язку з чим останній зобов`язаний був нарахувати податкові зобов`язання з податку на додану вартість, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Податкового кодексу України, в розмірі вартості списаного у виробництво агроволокна та, відповідно, скласти в установлені терміни та зареєструвати податкову накладну.
Із матеріалів справи вбачається, що 25 червня 2018 року між ПАПП "КОЛОС" (покупець) та ТОВ "ПАНДЕОН" (постачальник) укладено договір поставки №25/06/2018, предметом якого є постачання агроволокна 23(1,05x4000).
Відповідно до умов вказаного договору та специфікації № 1 до нього ТОВ "ПАНДЕОН" поставило позивачу агроволокно 23(1,05x4000) всього в кількості 1170 рулонів за ціною 7720,00 грн на загальну суму 9 032 395,32 грн (у тому числі ПДВ), що підтверджується видатковою накладною від 02 липня 2018 року № 197 та податковою накладною від 02 липня 2018 року № 3.
На підтвердження якісних показників поставленого агроволкна 23(1,05x4000) контрагент позивача надав копію протоколу випробувань агроволокна 23(1,05x4000).
Розрахунки між ПАПП "КОЛОС" та ТОВ "ПАНДЕОН" за поставлене агроволокно 23(1,05x4000) в періоді, що перевірявся, не здійснювалися.
Судом першої інстанції встановлено, що для позивача придбання вказаного агроволокна 23(1.05x4000) обґрунтовується необхідністю застосування його з господарською метою у виробничих процесах. Зокрема, таке використання обумовлено Технологічною картою вирощування пшениці озимої врожаю 2019 року, затвердженою наказом від 01 червня 2018 року № 30, з огляду на технологію, яка застосовується підприємством при вирощуванні пшениці озимої, погодно-кліматичні та інші природні чинники.
За таких обставин колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки, про відсутність мети, підстави придбання агроволокна 23(1,05x4000) та використання його у виробництві не відповідають фактичним обставинам справи.
Згідно з пунктом 189.1 статті 189 Податкового кодексу України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
За положеннями пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних із обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Статтею 10 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобов`язані проводити інвентаризацію активів і зобов`язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка. Об`єкти і періодичність проведення інвентаризації визначаються власником (керівником) підприємства, крім випадків, коли її проведення є обов`язковим згідно із законодавством.
Облік руху виробничих запасів на складах (у коморах) відповідно до абзацу 5 розділу 2 Методичних рекомендацій щодо застосування спеціалізованих форм первинних документів з обліку виробничих запасів в сільськогосподарських підприємствах, затверджених наказом Мінагрополітики України від 21 грудня 2007 року № 929, здійснює матеріально відповідальна особа (завідувач складу, комірник та інші). Облік виробничих запасів ведеться згідно з формою № М-12 "Картка № __складського обліку матеріалів", затвердженої наказом Міністерства статистики України від 21 червня 1996 року № 193, яку видають матеріально відповідальним особам під розписку. Картотека обліку виробничих запасів групується за обліковими групами, а всередині її - у порядку зростання номенклатурних номерів чи за алфавітом, групи та підгрупи.
Згідно з розділом 3 Облікової політики, затвердженої наказом ПАПП "КОЛОС" від 03 січня 2017 року № 1, списання запасів проводити в обліку на підставі акта на списання, але не рідше ніж один раз в місяць.
Відповідно до лімітно-забірної картки № 78 на отримання матеріальних цінностей за липень 2018 року від 20 липня 2018 року та накладної від 20 липня 2018 року № 88 (внутрішньогосподарського призначення) на потреби складу завідувачем складу ОСОБА_1 отримано агроволокно 23 (1,05x4000) в кількості 1 рулон на суму 6433,33 грн.
На підставі вказаної лімітно-забірної картки № 78 складено акт на списання товарів від 20 липня 2018 року № КСКС0000090, підписаний та затверджений директором ПАПП "КОЛОС" ОСОБА_2, відповідно до якого здійснено операцію зі списання у виробництво агроволокна 23 (1,05x4000) в кількості 1 рулон на суму 6433,33 грн, а не 1170 рулонів за ціною 6433,33 грн на суму 7 526 996,10 грн, як то зазначено в акті перевірки.
30 вересня 2018 року комісією у складі ОСОБА_2, ОСОБА_3 та ОСОБА_1 на підставі наказу ПАПП "КОЛОС" від 30 вересня 2018 року № 41 проведено інвентаризацію усіх товарно-матеріальних цінностей станом на 30 вересня 2018 року, про що складено інвентаризаційний опис № КСКС0000001, у пункті 2 якого зазначено агроволокно 23 (1.05x4000) в кількості 1169 рулонів на загальну суму 7 520 562,77 грн.
Проведення вказаної інвентаризації узгоджується з обліковою політикою ПАПП "КОЛОС", затвердженої наказом від 03 січня 2017 року № 1.
Факт наявності залишку агроволокна 23 (1.05x4000) на складі позивача станом на дату інвентаризації також підтверджується карткою № 18/01 складського обліку матеріалів.
Всі вищезазначені документи наявні в матеріалах справи та надавалися під час проведення перевірки контролюючим органом, що не спростовано ГУ ДФС у Тернопільській області.
Таким чином, з огляду на встановлені у справі обставини, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що ПАПП "КОЛОС" у періоді, який перевірявся, не використовувало товарно-матеріальні цінності (агроволокно 23(1.05x4000)) в операціях, які не пов`язані з господарською діяльністю, а тому в силу положень пункту 189.1 статті 189 Податкового кодексу України у позивача відсутня база оподаткування з податку на додану вартість, що вказує на відсутність обов`язку нараховувати останнім податкові зобов`язання з податку на додану вартість у загальній сумі 1 505 399,00 грн.
Зазначене, у свою чергу, підтверджує правильність висновку суду першої інстанції щодо відсутності у ПАПП "КОЛОС" також обов`язку зі складання та реєстрації податкової накладної на відповідну суму податкових зобов`язань із податку на додану вартість, який виникає виключно на дату виникнення податкових зобов`язань.