ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
15 червня 2020 року
м. Київ
справа № 1440/2276/18
адміністративне провадження № К/9901/25270/19, № К/9901/25144/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М., Гусака М.Б.,
секретар судового засідання Кривда В.І.,
представники: позивача - Стоянова Г.П., відповідача - Косовська І.В.,
розглянув у судовому засіданні з повідомленням сторін з використанням системи відеоконференцзв`язку касаційні скарги Приватного підприємства ʼʼВИСОТНИКʼʼ та Головного управління Державної податкової служби у Миколаївській області (правонаступник Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області) на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.07.2019 (головуючий суддя - Кравченко К.В., судді - Джабурія О.В., Вербицька Н.В.) у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства ʼʼВИСОТНИКʼʼ до Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області про скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В :
У вересні 2018 року Приватне підприємство ʼʼВИСОТНИКʼʼ (далі - позивач, ПП ʼʼВИСОТНИКʼʼ, Підприємство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області (далі - відповідач, ГУ ДФС) про скасування податкового повідомлення-рішення від 27.07.2018 №00061861407, яким Підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 1ʼ 906ʼ 660,50 грн, в тому числі штрафні (фінансові) санкції - 635ʼ 553,50 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, ПП ʼʼВИСОТНИКʼʼ посилалось на те, що: реальність господарських операцій між Підприємством та його контрагентами (ТОВ ʼʼСІТІПРАЙСʼʼ, ТОВ ʼʼАРТ СВІТ СТАРʼʼ, ТОВ ʼʼСТРУМ КОНТАКТʼʼ, ТОВ ʼʼХАРЛОУʼʼ, ТОВ ʼʼФОКС МАРКЕТ КОМПАНІʼʼ, ТОВ ʼʼАТП 1996ʼʼ, ТОВ ʼʼІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВʼʼ, ТОВ ʼʼАЛЬЯНС МЕГАʼʼ, ТОВ ʼʼМІЛОУСʼʼ) підтверджена належними первинними документами; придбання субпідрядних послуг у вказаних контрагентів було обумовлено зобов`язаннями Підприємства перед ТОВ Компанія "Український будівельникʼʼ (Компанія "УКРБУД") та ТОВ "Баловнянська виробнича база" (ТОВ "БВБ"); відсутність матеріальних та трудових ресурсів у контрагента не є підставою для беззаперечного висновку про необґрунтованість податкової вигоди платника податків; платник податків не повинен нести негативні наслідки за недотримання податкової та господарської дисципліни іншими особами.
Миколаївський окружний адміністративний суд рішенням від 22.04.2019 адміністративний позов ПП ʼʼВИСОТНИКʼʼ задовольнив повністю: скасував податкове повідомлення-рішення від 27.07.2018 №00061861407.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив із того, що викладені в акті перевірки від 14.06.2018 №1504/14-29-14-07/19299540 висновки контролюючого органу щодо безтоварності господарських операцій з придбання послуг у межах договорів субпідряду із ТОВ ʼʼСІТІПРАЙСʼʼ, ТОВ ʼʼАРТ СВІТ СТАРʼʼ, ТОВ ʼʼСТРУМ КОНТАКТʼʼ, ТОВ ʼʼХАРЛОУʼʼ, ТОВ ʼʼФОКС МАРКЕТ КОМПАНІʼʼ, ТОВ ʼʼАТП 1996ʼʼ, ТОВ ʼʼІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВʼʼ, ТОВ ʼʼАЛЬЯНС МЕГАʼʼ, ТОВ ʼʼМІЛОУСʼʼ спростовані в судовому процесі первинними документами, які надав позивач; придбання позивачем субпідрядних послуг у зазначених контрагентів відповідало цілям його господарської діяльності та було обумовлено його договірними зобов`язаннями виконати будівельні роботи для Компанії "УКРБУД" та ТОВ "БВБ".
П`ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 18.07.2019 рішення суду першої інстанції скасував і прийняв нову постанову, якою позов ПП ʼʼВИСОТНИКʼʼ задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС від 27.07.2018 №00061861407 в частині визначення основного зобов`язання з ПДВ в розмірі 474ʼ 380,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 237ʼ 190,00 грн; в іншій частині позовних вимог відмовив.
Висновок суду в частині задоволених позовних вимог вмотивований тим, що ГУ ДПС не надало доказів, які б з урахуванням критерію доведення ʼʼпоза розумними сумнівомʼʼ дали б суду підстави стверджувати про відсутність реальних господарських операцій позивача із ТОВ ʼʼХАРЛОУʼʼ, ТОВ ʼʼФОКС МАРКЕТ КОМПАНІʼʼ, ТОВ ʼʼАТП 1996ʼʼ, ТОВ ʼʼІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВʼʼ, ТОВ ʼʼАЛЬЯНС МЕГАʼʼ, а здійснення операцій з поставки послуг від цих постачальників на адресу позивача товарів підтверджується документами первинного бухгалтерського обліку.
Відмова в задоволенні позову в іншій частині позовних вимог вмотивована тим, що вироками суду у кримінальних справах, які набрали законної сили, встановлені обставини щодо фіктивності підприємницької діяльності осіб, засуджених згідно з цими вироками за вчинення злочинів, передбачених частинами 1, 2 статті 205 Кримінального кодексу України, з використанням ТОВ ʼʼСІТІПРАЙСʼʼ, ТОВ ʼʼАРТ СВІТ СТАРʼʼ, ТОВ ʼʼСТРУМ КОНТАКТʼʼ, ТОВ ʼʼМІЛОУСʼʼ.
Застосувавши норму частини 6 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що встановлені у вироках факти фіктивного підприємництва з використанням ТОВ ʼʼСІТІПРАЙСʼʼ, ТОВ ʼʼАРТ СВІТ СТАРʼʼ, ТОВ ʼʼСТРУМ КОНТАКТʼʼ, ТОВ ʼʼМІЛОУСʼʼ, виключають оцінку наданих позивачем первинних документів, виписаних за операціями з придбання субпідрядних послуг у цих товариств, як достовірних.
Підприємство подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.07.2019, у якій, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати зазначену постанову та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Обґрунтовуючи вимоги, викладені в касаційній скарзі, позивач посилається, зокрема на те, що вироки не спростовують фактичне здійснення господарських операцій між Підприємством та ТОВ ʼʼСІТІПРАЙСʼʼ, ТОВ ʼʼАРТ СВІТ СТАРʼʼ, ТОВ ʼʼСТРУМ КОНТАКТʼʼ, ТОВ ʼʼМІЛОУСʼʼ. Позивач вказує, що вирок є обов`язковим для адміністративного суду лише в питаннях, чи мало місце діяння і чи вчинене воно цією особою, тоді як у вироках, на які послався апеляційний суд, не встановлені обставини щодо господарських операцій між Підприємством та ТОВ ʼʼСІТІПРАЙСʼʼ, ТОВ ʼʼАРТ СВІТ СТАРʼʼ, ТОВ ʼʼСТРУМ КОНТАКТʼʼ, ТОВ ʼʼМІЛОУСʼʼ. На підтвердження цього доводу позивач посилається на висновок Верховного Суду з подібного питання в постановах від 07.02.2018 у адміністративній справі №813/1766/17, від 17.04.2018 у адміністративній справі №808/2459/17, від 16.05.2018 у адміністративній справі №2а-0870/12052/11, від 05.06.2018 у адміністративній справі №805/649/15-а, від 12.04.2018 у адміністративній справі №826/1571/16, від 27.02.2018 у адміністративній справі №813/1766/17, від 27.02.2018 у адміністративній справі №813/1974/17, від 27.02.2018 у адміністративній справі №802/1853/16-а, від 27.03.2018 у адміністративній справі №816/809/17, а також Верховного Суду України в постанові від 03.03.2016 у справі №5-347кс15.
Відповідач також подав касаційну скаргу на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.07.2019, у якій, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати зазначену постанову в частині задоволення позовних вимог та в цій частині в позові відмовити. Відповідач вважає, що суд апеляційної інстанції неправильно встановив обставини у справі щодо господарських операцій Позивача з придбання субпідрядних послуг у ТОВ ʼʼХАРЛОУʼʼ, ТОВ ʼʼФОКС МАРКЕТ КОМПАНІʼʼ, ТОВ ʼʼАТП 1996ʼʼ, ТОВ ʼʼІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВʼʼ, ТОВ ʼʼАЛЬЯНС МЕГАʼʼ внаслідок порушення норм статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. ГУ ДПС зазначає, що апеляційний суд при оцінці наданих позивачем первинних документів, виписаних на господарські операції з цими контрагентами, не врахував негативну податкову інформацію щодо них, яка у своїй сукупності свідчить про неспроможність зазначених товариств виконати відповідні роботи, а також недотримання позивачем відповідно до умов договорів із Компанією "УКРБУД" та ТОВ "БВБ" і положень статті 319 Господарського кодексу України обов`язку щодо повідомлення замовників про залучення субпідрядних організацій. ТОВ ʼʼХАРЛОУʼʼ, ТОВ ʼʼФОКС МАРКЕТ КОМПАНІʼʼ, ТОВ ʼʼАТП 1996ʼʼ, ТОВ ʼʼІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВʼʼ, ТОВ ʼʼАЛЬЯНС МЕГАʼʼ крім іншого фігурують в досудових розслідуваннях, порушених за ознаками кримінального правопорушення - фіктивне підприємництво. Відповідач також посилається на обставини щодо допуску працівників ПП ʼʼВИСОТНИКʼʼ на території режимних об`єктів (Миколаївський морський торговий порт та ТОВ "БВБ"), де виконувалися будівельні роботи на замовлення Компанії "УКРБУД" та ТОВ "БВБ", та щодо відсутності оформлення в обов`язковому порядку тимчасових перепусток з метою доступу на режимний об`єкт працівників та/або автотранспорту вище зазначених товариств.
У судовому засіданні в режимі відеоконференції представники позивача та відповідача підтримали касаційні скарги відповідної сторони, заперечуючи одночасно проти задоволення касаційної скарги іншої сторони.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційних скаргах доводи, обґрунтування заперечень на касаційні скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга ГУ ДПС підлягає частковому задоволенню, а касаційна скарга Підприємства задоволенню не підлягає.
Суди попередніх інстанцій встановили, що податкове повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір, було прийнято ГУ ДФС на підставі акта від 14.06.2018 №1504/14-29-14-07/19299540 "Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПП ʼʼВИСОТНИКʼʼ з питань дотримання вимог податкового законодавства з ПДВ по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками - ТОВ ʼʼСІТІПРАЙСʼʼ за квітень 2016 року, ТОВ ʼʼАРТ СВІТ СТАРʼʼ за травень 2016 року, ТОВ ʼʼСТРУМ КОНТАКТʼʼ за липень 2016 року, ТОВ ʼʼХАРЛОУʼʼ за серпень 2016 року, ТОВ ʼʼФОКС МАРКЕТ КОМПАНІʼʼ за листопад 2016 року, ТОВ ʼʼАТП 1996ʼʼ за грудень 2016 року, ТОВ ʼʼІНТЕЛБУД МИКО ЛАЇВʼʼ за липень 2017 року, ТОВ ʼʼАЛЬЯНС МЕГАʼʼ за липень 2017 року, ТОВ ``МІЛОУС`` за грудень 2017 року, та з контрагентами-покупцями, яким у подальшому були реалізовані товари (послуги), придбані у вищенаведених контрагентів-постачальників". Згідно з висновками, викладеними в акті перевірки, Підприємство порушило норми пунктів 198.1, 198.3, статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 ПК, що призвело до заниження ПДВ на 1ʼ 271ʼ 107,00 грн за вказані звітні податкові періоди.
Висновок ГУ ДФС про порушення позивачем порядку ведення податкового обліку обґрунтований тим, що формування його податкових зобов`язань за вказані звітні податкові періоди мали вплив задекларовані позивачем суми податкового кредиту за операціями з придбання послуг з виконання субпідрядних будівельних робіт у ТОВ ʼʼСІТІПРАЙСʼʼ, ТОВ ʼʼАРТ СВІТ СТАРʼʼ, ТОВ ʼʼСТРУМ КОНТАКТʼʼ, ТОВ ʼʼХАРЛОУʼʼ, ТОВ ʼʼФОКС МАРКЕТ КОМПАНІʼʼ, ТОВ ʼʼАТП 1996ʼʼ, ТОВ ʼʼІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВʼʼ, ТОВ ʼʼАЛЬЯНС МЕГАʼʼ, ТОВ ʼʼМІЛОУСʼʼ, які не мають реального характеру. Обґрунтовуючи цей висновок, контролюючий орган послався на податкову інформацію щодо господарської діяльності ТОВ ʼʼСІТІПРАЙСʼʼ, ТОВ ʼʼАРТ СВІТ СТАРʼʼ, ТОВ ʼʼСТРУМ КОНТАКТʼʼ, ТОВ ʼʼХАРЛОУʼʼ, ТОВ ʼʼФОКС МАРКЕТ КОМПАНІʼʼ, ТОВ ʼʼАТП 1996ʼʼ, ТОВ ʼʼІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВʼʼ, ТОВ ʼʼАЛЬЯНС МЕГАʼʼ, ТОВ ʼʼМІЛОУСʼʼ, як-от: відсутність матеріально-технічних та трудових ресурсів для здійснення обсягу ремонтно-будівельних робіт, зафіксованих в первинних документах, наданих позивачем; неподання податкової звітності з ПДВ та/або невиконання податкового зобов`язання зі сплати ПДВ; невідповідність номенклатури поставок на користь позивача номенклатурі придбаних товарів (послуг) в податковій звітності постачальників у ланцюгу постачання або ʼʼобривʼʼ ланцюга операцій з придбання послуг, кінцевим покупцем яких є позивач; анулювання реєстрації цих товариств платниками ПДВ. До того ж, ТОВ ʼʼХАРЛОУʼʼ, ТОВ ʼʼФОКС МАРКЕТ КОМПАНІʼʼ, ТОВ ʼʼАТП 1996ʼʼ, ТОВ ʼʼАЛЬЯНС МЕГАʼʼ фігурують в досудових розслідуваннях, порушених за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною 1 статті 205, частиною 3 статті 212, частиною 2 статті 364 Кримінального кодексу України. Згідно з вироком Святошинського районного суду м. Києва від 11.12.2017 у справі №757/24218/17-к, членів організованої групи, якою було створено конвертаційний центр, що займався придбанням та створенням юридичних осіб для прикриття незаконної діяльності, зокрема надання послуг з мінімізації податкових зобов`язань підприємствам реального сектору економіки, в тому числі, ТОВ ʼʼСІТІПРАЙСʼʼ, ТОВ ʼʼАРТ СВІТ СТАРʼʼ та ТОВ ʼʼСТРУМ КОНТАКТʼʼ, визнано винними у скоєнні злочинів, передбачених частиною 3 статті 27, частиною 2 статті 28, частиною 2 статті 205 Кримінального кодексу України. У вироку встановлено, що громадянка ОСОБА_1, не маючи наміру здійснювати підприємницьку діяльність та усвідомлюючи протиправність запропонованих їй дій, пристала на пропозицію не встановленої слідством особи за грошову винагороду здійснити перереєстрацію ТОВ ʼʼСІТІПРАЙСʼʼ. Після внесення відповідних реєстраційних змін щодо її призначення засновником, керівником та головним бухгалтером ТОВ ʼʼСІТІПРАЙСʼʼ ОСОБА_1 16.07.2015 відкрила розрахункові рахунки в ПрАТ Акціонерний банк ʼʼПівденнийʼʼ № НОМЕР_1 , № НОМЕР_1, № НОМЕР_1 та після цього передала оригінали статутних документів та ключі доступу для дистанційної роботи з розрахунковими рахунками у повне володіння невстановленим особам, підконтрольних ОСОБА_2 ; у подальшому фінансово-господарської діяльності від імені ТОВ ʼʼСІТІПРАЙСʼʼ не вела, печаткою підприємства не володіла, господарських угод не укладала, постачання товарно-матеріальних цінностей та надання послуг не здійснювала, грошовими коштами підприємства не розпоряджалася, бухгалтерський та податковий обліки не вела, звітні документи не складала, не підписувала та не подавала. Отримавши контроль над ТОВ ʼʼСІТІПРАЙСʼʼ, ОСОБА_2 разом з ОСОБА_3 та іншими не встановленими слідством особами використовували вказане фіктивне підприємство з метою прикриття незаконної діяльності. Аналогічним шляхом ОСОБА_2 разом з ОСОБА_3 та іншими не встановленими слідством особами отримали контроль над ТОВ ʼʼАРТ СВІТ СТАРʼʼ та ТОВ ʼʼСТРУМ КОНТАКТʼʼ та здійснювали протиправну діяльність з використанням цих товариств, спрямовану на формування незаконного податкового кредиту підприємствам реального сектору економіки. Згідно з вироком Амур-Нижньодніпровського районного суду м. Дніпропетровська від 11.12.2018 у справі №199/5541/18 громадянку ОСОБА_4 визнано винною у вчиненні злочину, передбаченого частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України. У вироку встановлено, що ОСОБА_4, не маючи наміру здійснювати підприємницьку діяльність, за грошову винагороду здійснила на свої ім`я реєстрацію, перереєстрацію 10 підприємств, в тому числі, ТОВ ʼʼМІЛОУСʼʼ.
У акті перевірки також зафіксовано, що зобов`язання з оплати послуг перед ТОВ ʼʼАРТ СВІТ СТАРʼʼ, ТОВ ʼʼСТРУМ КОНТАКТʼʼ, ТОВ ʼʼІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВʼʼ, ТОВ ʼʼАЛЬЯНС МЕГАʼʼ, ТОВ ʼʼМІЛОУСʼʼ позивач не виконував у зв`язку з переведення боргу на інші підприємства (ТОВ ``ПАУЕР``, ТОВ ʼʼЮГТЕХСТРОЙʼʼ), які також мають негативну податкову поведінку; вади змісту дорожніх листів, наданих позивачем під час перевірки (в дорожньому листі вантажного автомобіля не зазначено місце навантаження), які унеможливлюють дослідити рух товару від ТОВ ʼʼФОКС МАРКЕТ КОМПАНІʼʼ та ТОВ ʼʼАТП 1996ʼʼ.
Доводячи, що інформація щодо господарських операцій з придбання послуг у вищевказаних контрагентів в наданих позивачем під час перевірки та в суді облікових документах не відповідає дійсності, ГУ ДФС також посилалося на те, що ПП ʼʼВИСОТНИКʼʼ мало відповідні матеріально-технічні та трудові ресурси, дозвільні документи для виконання будівельних робіт власними силами.
Порядок формування платником ПДВ податкового кредиту врегульований нормами статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК).
Пунктом 198.1 статті 198 ПК встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
За правилами пункту 198.3 цієї статті податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до частин першої, другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких визначено у цій нормі.
У податковому обліку з ПДВ операції з придбання товарів (послуг) та суми податкового кредиту за такими операціями повинні бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, а також податковою накладною, зареєстрованою постачальником товарів (послуг) в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків, зокрема, платником ПДВ, задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як один із принципів бухгалтерського обліку закріплений в статті 4 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV та відповідає сутності податкового обліку, який відповідно до частини другої статті 3 цього Закону ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.