ПОСТАНОВА
Іменем України
24 червня 2020 року
м. Київ
справа №826/7436/18
адміністративне провадження №К/9901/29322/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М., Гусака М.Б.,
розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (правонаступник - Головне управління Державної податкової служби у м. Києві) на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 12.06.2019 (суддя - Чудак О.М.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24.09.2019 (головуючий суддя - Земляна Г.В., судді - Парінов А.Б., Лічевецький І.О.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ʼʼАВГ Проджект Групʼʼ до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування наказу та податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
У травні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю ʼʼАВГ Проджект Групʼʼ (далі- позивач, ТОВ ʼʼАВГ Проджект Групʼʼ, Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (далі- відповідач, ГУ ДФС), в якому просило визнати протиправними та скасувати: наказ ГУ ДФС ʼʼПро проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ ʼʼАВГ Проджект Групʼʼ від 22.03.2018 №4482; податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС від 27.04.2018 №0021771404 про збільшення Товариству суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 727ʼ 073,75 грн, в тому числі, штрафні (фінансові) санкції - 145ʼ 414,75 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач, з - поміж іншого, посилався на порушення порядку призначення та проведення податкової перевірки щодо нього. Позивач вказував на протиправність дій ГУ ДФС щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки, призначеної відповідно до підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (далі - ПК), оскільки в письмовому запиті відповідача про надання інформації не було вказано визначену законом підставу для надіслання запиту; запитувана інформація обумовлена припущеннями контролюючого органу про можливу безтоварність операцій між ТОВ ʼʼАВГ Проджект Групʼʼ та ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ. Відповідач не направив/не вручив Товариству письмове повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки; замість виїзної фактично була проведена невиїзна перевірка. Щодо суті зафіксованих в акті перевірки порушень податкового законодавства ТОВ ʼʼАВГ Проджект Групʼʼ посилалось на безпідставність висновку контролюючого органу про безтоварність операцій з ТОВ ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ, оскільки реальність цих операцій підтверджена належними первинними документами, а придбані послуги були використані Товариством у господарській діяльності.
Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 12.06.2019, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 24.09.2019, адміністративний позов задовольнив повністю: визнав протиправними та скасував наказ ГУ ДФС ʼʼПро проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВʼʼАВГ Проджект Групʼʼ від 22.03.2018 №4482 та податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС від 27.04.2018 №0021771404.
Висновок судів попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог вмотивований висновком, що у ГУ ДФС не було підстав для проведення перевірки ТОВ ʼʼАВГ Проджект Групʼʼ з підстав, встановлених підпунктом 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК, оскільки запит контролюючого органу не відповідав вимогам пункту 73.3 статті 73 ПК, що згідно з абзацом вісімнадцятим цього пункту звільняло позивача від обов`язку надавати відповідь на такий запит. З огляду на відсутність у контролюючого органу підстав для проведення позапланової виїзної перевірки ТОВʼʼАВГ Проджект Групʼʼ суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, визнав протиправним наказ на проведення такої перевірки, а також зробив висновок, що це нівелює її правові наслідки та свідчить про протиправність оскаржуваного позивачем податкового повідомлення-рішення. Водночас, суд дав оцінку висновкам акта перевірки, на підставі якого ГУ ДФС прийняло податкове повідомлення - рішення від 27.04.2018 №0021771404, і дійшов висновку, що зафіксована в ньому інформація щодо господарських операцій позивача з ТОВ ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ спростовується іншими доказами у справі. Суд визнав, що наявність у позивача договорів із замовниками (ТОВ ʼʼДизайн Хаб Інтернешнлʼʼ, ТОВ ʼʼАЛПʼʼ) на розробку проектної документації для об`єктів та безпосереднім виконавцем таких робіт - ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ, накладних на прийняття та передачу окремих проектних рішень та розроблення документації, податкових накладних, складених за правилом першої події, та обставини щодо розрахунків за вказаними договорами свідчать про реальність господарських операцій між позивачем та ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ. Суди попередніх інстанцій відхилили доводи відповідача щодо дефектів у первинних документах, наданих позивачем на підтвердження суми податкового кредиту, задекларованої за податковими накладними ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ та щодо відсутності у позивача актів виконаних робіт, які повинні бути складені за умовами договорів з цим постачальником, так само, як і довід, що контрагенти у ланцюгу постачання послуг (ТОВ ʼʼТЕРРА-ОПТИМУСʼʼ та ТОВʼʼНОМАСʼʼ) та безпосередньо контрагент позивача (ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ) фігурують у кримінальних провадженнях як фіктивні підприємства. Суд виходив з того, що вироку у кримінальних провадженнях, який би набрав законної сили немає, відтак докази, отримані в кримінальному провадженні, не можуть бути доказами для суду, що розглядає адміністративну справу.
ГУ ДФС подало касаційну скаргу на рішення Окружного адміністративного суду м.Києва від 12.06.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24.09.2019.
У касаційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права (частини четвертої статті 9, частини першої статті 76, частини третьої статті 77, статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України) та неправильне застосування норм матеріального права (пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 201 ПК, статті 27 Закону України ʼʼПро архітектурну діяльністьʼʼ), просить скасувати ухвалені у справі судові рішення та постановити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Обґрунтовуючи вимоги, викладені в касаційній скарзі, відповідач посилається на неправильну оцінку судами першої та апеляційної інстанцій доказів у справі, зокрема акта перевірки, яким зафіксовані порушення Товариством податкового законодавства внаслідок збільшення в податковому обліку з ПДВ за лютий 2017 року суми податкового кредиту за операціями з придбання послуг у ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ, які не мали реального змісту, а були лише задокументовані з метою отримання позивачем податкової вигоди у вигляді податкового кредиту.
Заперечуючи проти касаційної скарги, ТОВ ʼʼАВГ Проджект Групʼʼ просить залишити касаційну скаргу без задоволення як безпідставну.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ʼʼПро внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справʼʼ від 15.01.2020 №460-ІХ (набрав чинності 08.02.2020), відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень позивача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що 24.04.2017 ГУ ДФС звернулось до позивача із запитом №10123/10/26-15-14-04-03-14, у якому запропонувало надати інформацію та її документальне підтвердження для з`ясування достовірності задекларованої у податковій декларації з ПДВ за лютий 2017 року суми податкового кредиту (581ʼ 659,00 грн) за операціями з придбання послуг у ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ, зважаючи на неможливість останнього надати послуги через недостатність трудових ресурсів (на обґрунтування цього в запиті вказано, що в ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ є тільки директор і головний бухгалтер, до того ж, в одній особі, і що Товариство не подає звіти про суми нарахованої плати застрахованих осіб та про суми нарахованого внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування). У запиті зазначено, що виявлені ГУ ДФС факти свідчать про недотримання ТОВ ʼʼАВГ Проджект Групʼʼ норм пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК, та, як наслідок, недостовірність задекларованого Товариством податкового кредиту в сумі 581ʼ 659,00 грн по операціях із ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ у податкові декларації з ПДВ за лютий 2017 року. У зв`язку з цим ГУ ДФС просило впродовж п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту, надати інформацію (пояснення та їх документальні підтвердження) з приводу наведених вище фактів (а.с. 11-13 т. 1).
Листом від 24.05.2017 №1112 ТОВ ʼʼАВГ Проджект Групʼʼ повідомило ГУ ДФС про відмову в наданні запитуваної інформації та документів з підстав не відповідності запиту пункту 73.3 статті 73 ПК, вказавши, що висновок контролюючого органу щодо наявності фактів, що свідчать про порушення ТОВ ʼʼАВГ Проджект Групʼʼ вимог податкового законодавства, є передчасним, необґрунтованим та зроблений на припущеннях.
22.03.2018 ГУ ДФС видало наказ №4482 на проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ ʼʼАВГ Проджект Групʼʼ. При цьому правовою підставою проведення перевірки вказано підпункт 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК, а фактичною - Товариство не надало пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит ГУ ДФС від 24.04.2017 №10123/10/26-15-14-04-03-14.
У період з 28.03.2018 по 02.04.2018 посадовими особами ГУ ДФС на підставі наказу від 22.03.2018 №4482 проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ, за результатами якої складено акт від 28.03.2011 №162/23-37235184. Згідно з висновками, які зроблені контролюючим органом в цьому акті, позивач порушив норми пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200 ПК внаслідок збільшення суми податкового кредиту в податковій декларації з ПДВ за лютий 2017 року на 581ʼ659,00 грн за операціями з придбання послуг у ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ, які не мали реального змісту, що призвело до заниження суми ПДВ, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету за лютий 2017 року, на вказану суму.
Такі висновки ГУ ДФС вмотивовані посиланням на встановлені під час перевірки обставини щодо ненадання Товариством бухгалтерських документів на підтвердження відображених в бухгалтерському та податковому обліку фінансових показників операцій із зазначеним контрагентом; на дефект змісту накладних на проектну документацію стадії ʼʼРобоча документаціяʼʼ (в накладних не вказані посади, прізвища та ім`я осіб, які передали та прийняли від імені ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ та позивача документацію). На підтвердження доводів щодо безтоварності господарських операцій ГУ ДФС посилається також на інформацію, отриману за результатами здійснення заходів податкового контролю: відсутність у ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ трудових ресурсів (звіти про суми нарахованої заробітної плати застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податкові розрахунки сум доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податку, і сум утриманих з них податків (форма 1-ДФ) до органів ДФС з дати державної реєстрації не подавалися); неподання ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ податкової звітності з 08.08.2015; стосовно ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ та його контрагентів в ланцюгу постачання послуг до позивача ТОВ ʼʼТЕРРА-ОПТИМУСʼʼ та ТОВ ʼʼНОМАСʼʼ в кримінальних проваджень від 17.11.2017 №017100060000104, від 11.08.2015 №32015140000000159, порушених за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених статями 205, 212 Кримінального кодексу України, встановлені обставини, що свідчать про фіктивність цих суб`єктів підприємницької діяльності.
Право контролюючих органів проводити документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) перевірки в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом визначено пунктом 75.1 статті 75 ПК (у редакції, чинній на момент спірних правовідносин; далі - так само).
Згідно з абзацом 4 підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Перелік підстав, за наявності яких контролюючий орган може призначити документальну позапланову перевірку, встановлений пунктом 78.1 статті 78 ПК як вичерпний.
Підпунктом 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК передбачено можливість проведення перевірки, коли виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.
Отримання податкової інформації контролюючими органами регламентується нормами статті 73 ПК та Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1245 (далі - Порядок №1245).
Згідно з абзацами першим, другим пункту 73.3 цієї статті контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити: 1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.
Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав: 1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; 2) для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" під час здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу та/або для визначення рівня звичайних цін у випадках, визначених цим Кодексом; 3)виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків; 4) щодо платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків: податкової накладної покупцю або про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування; акцизної накладної покупцю або про порушення порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної; 5) у разі проведення зустрічної звірки; 6) в інших випадках, визначених цим Кодексом (абзаци шостий-чотирнадцятий пункту 73.3 ПК).
Платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані подавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження (крім проведення зустрічної звірки) протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом) (абзац шістнадцятий пункту 73.3 ПК).
За змістом пункту 10 Порядку №1245 запит щодо отримання податкової інформації від платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин оформляється на бланку органу державної податкової служби та підписується керівником (заступником керівника) зазначеного органу. У запиті зазначаються: посилання на норми закону, відповідно до яких орган державної податкової служби має право на отримання такої інформації; підстави для надіслання запиту; опис інформації, що запитується, та в разі потреби перелік документів, що її підтверджують.
Системне застосування наведених норм дає підстави для висновку, що запит контролюючого органу про надання платником податків інформації та підтверджуючих документів повинен містити вказівку на чітко визначені обставини, які згідно з пунктом 73.3 статті 73 ПК є умовою звернення з таким запитом. Без зазначення в запиті конкретних фактів, які стали підставою для його направлення, платник податків об`єктивно позбавлений можливості надати відповідні пояснення та їх документальне підтвердження.
Вимоги, які висуваються до змісту запиту, як нормативно визначені, не підлягають розширеному тлумаченню. Однак, ці вимоги не стосуються дискреційних повноважень контролюючого органу щодо змісту та форми викладення у запиті підстав для витребування інформації.
Для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, отримана із джерел, передбачених статтею 72 ПК, зокрема інформація, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, звітах про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, інших звітних документах (підпункт 72.1.1.1пункту 72.1), інформація, що надійшла за наслідками податкового контролю (підпункт 72.1.5).
Відповідно до пункту 74.3 статті 74 ПК зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Отже, використання податкової інформації як привід для направлення письмового запиту платнику податків є правомірним. Повноваження контролюючого органу щодо направлення платнику податків письмового запиту щодо обставин, які стосуються його податкового обліку, кореспондується з його обов`язком дотримуватися законодавчо встановлених вимог щодо підстав, форми та змісту відповідного запиту.
Як свідчить зміст письмового запиту від 24.04.2017 №10123/10/26-15-14-04-03-14, підставою для цього стали результати аналізу показників у податковій декларації з ПДВ, поданої Товариством за лютий 2017 року, та податкової інформації, отриманої відповідно до положень статті 72 ПК, а саме: інформації з Єдиного реєстру податкових накладних та з баз даних щодо подання ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ звітних документів. Правовою підставою для направлення запиту ГУ ДФС вказало пункти 1, 3 абзацу третього пункту 73.3 статті 73 ПК. У запиті вказано, в чому саме полягає виявлене за результатами аналізу зазначеної інформації недотримання Товариством норм підпункту ʼʼаʼʼ пункту 198.1, пункту 198.3 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК (недостовірність визначення податкового кредиту в сумі 581ʼ 659,00 грн по взаємовідносинах з ТОВ ʼʼЛогістик БІПІʼʼ в податковій декларації з ПДВ за лютий 2017 року), наведено обставини, на підставі яких зроблено висновок про можливі порушення податкового законодавства, та перелік документів, які пропонується надати. Тобто, у запиті чітко окреслені обставини, які вказували на можливу безтоварність господарських операцій Товариства із зазначеним контрагентом та які могли бути спростовані Товариством шляхом надання пояснень та їх документального підтвердження.
Суди попередніх інстанцій у цій справі правильно виходили з того, що право контролюючого органу провести документальну позапланову перевірку на підставі підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК може виникнути в разі дотримання ним вимог встановлених нормами пункту 73.3 статті 73 ПК. Водночас суди неправильно застосували ці норми, зробивши висновок, що запит ГУ ДПС їм не відповідав. Зміст запиту спростовує його оцінку судами попередніх інстанцій як такого, що не містить конкретні підстави. У зв`язку з цим посилання судів на правову позицію Верховного Суду щодо застосування норм пункту 73.3 статті 73 ПК, що була висловлена в постанові від 11.09.2018 у справі №813/4042/17, відповідно до якої запит контролюючого органу про надання інформації повинен містити конкретні підстави, тобто чітко окреслені обставини, які свідчать про порушення платником податкового законодавства, не має правового навантаження, оскільки не відповідає обставинам у справі.