ПОСТАНОВА
Іменем України
19 червня 2020 року
Київ
справа №260/769/19
адміністративне провадження №К/9901/1820/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу ОСОБА_1
на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 2 вересня 2019 року (суддя Рейті С.І.)
та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду 4 грудня 2019 року (головуючий суддя Обрізко І.М., судді Іщук Л.П., Онишкевич Т.В.)
у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1
до Головного управління ДФС у Закарпатській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1.Короткий зміст позовних вимог
ОСОБА_1 (надалі також - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС в Закарпатській області (надалі також - ГУ ДФС в Закарпатській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 20 лютого 2019 року:
- № 0002351305, яким збільшено суму грошового зобов`язання із податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі 430274,73 грн., в т.ч., за податковими зобов`язанням 344219,78 грн. та 86054,95 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями),
- № 0002371305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "Військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування" у розмірі 32327,703 грн., в т.ч., за податковими зобов`язанням 25862,16 грн. та 6465,54 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями).
Вважаючи оскаржувані рішення такими, що не відповідають вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, позивач з урахування заяви про зміну підстав для позову посилався на те, що до загального місячного (річного) оподаткованого доходу платника податку не включаються сума, прощена (анульована) кредитором у порядку, передбаченому законом щодо реструктуризації зобов`язань громадян України за кредитами в іноземній валюті, що отримані на придбання єдиного житла (іпотечні кредити). Таким чином, на його думку, дохід у вигляді суми прощеної (анульованої) банком заборгованості за кредитом в іноземній валюті, що був отриманий на придбання єдиного житла, не підлягав включенню до загального місячного (річного) оподаткованого доходу.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 2 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду 4 грудня 2019 року, в задоволенні позову відмовлено.
Роблячи висновок про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили із того, оскільки банком прощено борг (кредит), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України (надалі також - ПК України), то така сума вважається податковим благом і включається до загального місячного (річного) оподаткованого доходу та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором
Суд апеляційної інстанції, залишаючи без змін рішення суду першої інстанції, та надаючи оцінку наведеним в апеляційній скарзі доводам також зазначив, що оскільки угодою між позивачем та банком не передбачено проведення реструктуризації, а угода обумовлена прощенням основної частини боргу в сумі 78341,97 доларів США, відтак такий вид доходу слід вважати додатковим благом, який оподатковується податком з доходів фізичних осіб та військовим збором.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення судів та ухвалити рішення про задоволення позовних вимог.
У відзиві на касаційну скаргу відповідач просив касаційну скаргу залишити без задоволення.
2. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
2.1. Доводи позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, позивач зазначив, що суди, ухвалюючи рішення, неправильно застосували норми матеріального права, не дали обґрунтованої оцінки доводам, що слугували підставою позову.
Так, позивач в обґрунтування помилковості висновків судів попередніх інстанцій посилається на те, що суди неправильно застосували норми підпункту 165.1.59 пункту 165.1 статті 165 ПК України, а також статті 58 Конституції України.
Також, на думку позивача, судами не застосовано до вказаних правовідносин норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX Перехідних положень ПК України.
В обґрунтування своєї позиції позивач посилається на судову практику Верховного Суду, а саме на постанову від 20 грудня 2018 року по справі №820/2600/16 та постанову від 25 листопада 2019 року справа №500/2252/18.
2.2. Доводи відповідача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
Вважаючи касаційну скаргу такою, що не спростовує зроблених судами першої та апеляційної інстанцій висновків, відповідач послався на те, що кредитором (банком) було здійснено прощення (анулювання) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділі XX "Перехідні положення" ПК України, а відтак сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподаткованого доходу
Помилковою, на думку відповідача, є також, позиція позивача про застосуванню до оскаржуваних правовідносин положень підпункту 165.1.59 пункту 165.1 статті 165 ПК України, про невключення до оподатковуваного доходу суми боргу прощеного кредитором, у порядку, передбаченому законом щодо реструктуризації зобов`язань громадян України за кредитами в іноземній валюті, що отримані на придбання єдиного житла (іпотечні кредити). Вказаний підпункт до статті 165 ПК України доповнено Законом України "Про внесення змін до ПК України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році" від 24 грудня 2015 року №909-VIII, який набрав чинності з 01 січня 2016 року. При цьому, прощення основної суми заборгованості було здійснено 17 липня 2015 року.
3. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ
Згідно з обставинами, що встановлені судами першої та апеляційної інстанцій ГУ ДФС у Закарпатській області проведено перевірку ОСОБА_1, за результатми якої складено акт перевірки від 2 січня 2019 року №5/07-16-13-05-07/ НОМЕР_1, згідно з висновками якого позивачем порушено вимоги:
- пункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49 ПК України в частині неподання декларації про майновий стан та доходи за 2015 рік;
- підпункту164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України;
- підпункту 1.2 пункту 16-1 підрозділу ПК України.
На підставі акта перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення від 20 лютого 2019 року:
-№ 0002351305 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 430274,73 грн.
- № 0002371305 про збільшення суми грошового зобов`язання по військовому збору в розмірі 32327,70 грн.
Як підтверджується наявними у матеріалах справи доказами та за змістом встановлених судами попередніх інстанцій обставин, між ОСОБА_3 та АКБ СР "Укроцбанк" укладено кредитний договір від 4 квітня 2008 року № 305/43-Ж-08 про надання на умовах забезпеченості, строковості, платності, цільового характеру та повернення грошових коштів у розмірі 130000 доларів США.
Згідно з наявним у матеріалах справи іпотечним договором від 4 квітня 2008 року ОСОБА_1 передав АКБ СР "Укроцбанк" останньому як іпотекодержателю житловий будинок у якості забезпечення виконання зобов`язання за кредитним договором.
17 липня 2015 року між позивачем та ПАТ "Укрсоцбанк" укладено договір про внесення змін до договору від 4 квітня 2008 року № 305/43-Ж-08, за змістом якого встановлено, що в разі погашення заборгованості за кредитом у сумі не меншій 29007,63 доларів США та відсотків у сумі не меншій 21992,37 доларів США залишкова заборгованість підлягає анулюванню (прощенню).
Відповідно до наявного у матеріалах справи листа ПАТ "Укрсоцбанк" від 1 жовтня 2018 року (а.с. 56) протягом 2015 року ОСОБА_1 нараховано та виплачено дохід у вигляді основної кредитної заборгованості прощеної (анульованої) за самостійним рішенням банку, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у розмірі 1 724 143,92 грн.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначено положеннями ПК України.
Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.
За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).
Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є вичерпним.
Так, відповідно до підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань" №321-VIII від 09 квітня 2015 року, положення якого набрали чинності 7 травня 2015 року, підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено пунктом 8, у відповідності з яким не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.