ПОСТАНОВА
Іменем України
28 травня 2020 року
Київ
справа №200/10723/18-а
адміністративне провадження №К/9901/10672/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 17 грудня 2018 року (суддя Кониченко О.М.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 13 березня 2019 року (головуючий суддя Гаврищук Т.Г., судді: Казначеєв Е.Г., Ястребова Л.В.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,
В С Т А Н О В И В:
В жовтні 2018 року ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернулась до суду з позовом до Державної фіскальної служби України (далі - відповідач, ДФС), в якому просила визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію №4130/1/99-99-13-02-03-14/ІПК від 24 вересня 2018 року.
Обґрунтовуючи позовну заяву, зазначала, що надана їй індивідуальна податкова консультація, у якій відповідач роз`яснив, що за змістом норм чинного законодавства особа, яка провадить незалежну професійну діяльність та одночасно є найманим працівником, зобов`язана своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - ЄСВ, єдиний внесок), незважаючи на наявність трудових відносин з роботодавцем, суперечить положенням Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08 липня 2010 року №2464-VI (далі - Закон №2464-VI), адже вважає, що підстави нараховувати ЄСВ за період, коли вона перебувала у трудових відносинах та сплату за неї ЄСВ здійснював її роботодавець, відсутні.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 17 грудня 2018 року, яке залишено без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 13 березня 2019 року, в задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Ухвалюючи такі рішення, суди попередніх інстанцій, проаналізувавши положення Закону №2464-VI, Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" від 05 липня 2012 року №5076-VI (далі - Закон №5076-VI) та підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України), прийшли до висновку, що необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою, зокрема, незалежної професійної адвокатської діяльності та отримання від неї доходу; при цьому свідоцтво про право на заняття адвокатською діяльністю лише посвідчує право адвоката на здійснення професійної діяльності, однак не є підставою та доказом здійснення останньої; в той же час позивач своє право на зайняття адвокатською діяльністю в порядку, встановленому законом, не зупинила та не припинила, а тому у неї наявний обов`язок зі сплати єдиного внеску як самозайнятої особи в розумінні законодавства про зайнятість населення, незважаючи на сплату у цей же період за неї єдиного внеску її роботодавцем, відтак правові підстави для скасування індивідуальної податкової консультації №4130/1/99-99-13-02-03-14/ІПК від 24 вересня 2018 року відсутні.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подала касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права, просила їх скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позову у повному обсязі.
В обґрунтування своїх вимог зазначає, що Законом №2464-VI не врегульовано відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та здійсненні незалежної професійної діяльності, а із системного аналізу його норм вбачається, що єдиною метою збору ЄСВ є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування й ця мета досягається шляхом регулярної сплати мінімального страхового внеску; відтак, на думку позивача, в розумінні положень Закону №2464-VI протягом періоду, коли вона була застрахованою особою і єдиний внесок за неї регулярно нараховував та сплачував роботодавець в розмірі, не менше мінімального, у неї не було обов`язку по сплаті єдиного внеску як особою, що має право провадити незалежну професійну діяльність за умови неотримання доходу від такої діяльності.
Відповідач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання процесуальних норм, Верховний Суд вказує на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ОСОБА_1 має право на заняття адвокатською діяльністю, про що свідчить свідоцтво за №3689 від 22 грудня 2010 року, й з 13 січня 2011 року перебуває на податковому обліку у Державній податковій інспекції м.Краматорська як особа, яка забезпечує себе роботою самостійно (адвокат) та в УПФ України у м.Краматорську як платник єдиного внеску.
Згідно записів трудової книжки серії " НОМЕР_2 від 06 вересня 2001 року позивач з 14 березня 2016 року працює в Краматорському місцевому центрі з надання безоплатної вторинної правової допомоги (з 02 серпня 2018 року обіймає посаду начальника відділу представництва).
23 січня 2017 року позивач звернулась з заявою до ДПІ у м.Краматорську ГУ ДФС у Донецькій області про зняття з обліку як самозайнятої особи, яка здійснює незалежну професійну діяльність, оскільки таку діяльність з 14 березня 2016 року вона не проводить в зв`язку з працевлаштуванням у Краматорський місцевий центр з надання безоплатної вторинної правової допомоги.
Листом-відповіддю за №2584/10/05-15-13-01 від 24 лютого 2018 року податковий орган повідомив позивача про те, що відповідно до підпункту 11.22.2 пункту 11.22 статті 11 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 09 грудня 2011 року №1588 та зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 29 грудня 2011 року за №1562/20300, фізичні особи, які здійснюють незалежну професійну діяльність, знімаються з обліку після припинення такої незалежної діяльності, за наявності документально підтвердженої інформації відповідного державного органу, що реєструє таку діяльність або видає документи про право на заняття такою діяльністю (свідоцтва, дозволи, сертифікати тощо), проте станом на 23 лютого 2017 року ОСОБА_1 вищевказана документально підтверджена інформація не надана, зв`язку з чим їй запропоновано для можливості проведення процедури зняття з обліку надати таку інформацію до ДПІ у м.Краматорську як найскоріше.
Крім того позивач зверталась до ДФС зі зверненням від 22 лютого 2017 року щодо нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування особою, яка провадить незалежну професійну діяльність й у відповідь отримала лист від 13 березня 2017 року за №3424/119999-13-02-0314, яким їй було повідомлено, що з 01 січня 2017 року особа, яка проводить незалежну професійну діяльність та не отримує дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року від такої діяльності, зобов`язана визначити базу нарахування єдиного внеску, яка не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску, незважаючи на наявність трудових відносин з роботодавцем; при цьому Законом №2464-VI для осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, передбачено процедуру зняття з обліку платників єдиного внеску, а звільнення від сплати єдиного внеску у зв`язку з призупиненням адвокатської діяльності Законом №2464-VI не передбачено.
Позивач з обліку як самозайнята особа, яка здійснює незалежну професійну діяльність, не знялась та продовжувала працювати в Краматорському місцевому центрі з надання безоплатної вторинної правової допомоги, а 16 серпня 2018 року самостійно подала звіт про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2017 рік, в якому зазначила суму доходу, нарахованого (виплаченого) у формі заробітної плати Краматорським місцевим центром з надання безоплатної вторинної правової допомоги, та розмір єдиного внеску в розмірі 22 % від доходу (який був сплачений роботодавцем у 2017 році).
Разом з тим позивач у позовній заяві вказувала, що при перевірці свого електронного кабінету платника податків помітила, що за нею значиться недоїмка зі сплати ЄСВ в сумі 18857,38 грн., що становить ту ж суму, яка вже була сплачена у 2017 році її роботодавцем та відображена нею у податковій звітності.
16 серпня 2018 року ОСОБА_1 звернулась до ДФС за наданням індивідуальної податкової консультації щодо практичного застосування норм законодавства з питань нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
У відповідь на таке звернення відповідач надав індивідуальну податкову консультацію №4130/1/99-99-13-02-03-14/ІПК від 24 вересня 2018 року, в якій зазначив, що з 01 січня 2017 року платник єдиного внеску, визначений пунктом 5 частини 1 статті 4 Закону №2464-VI, перебуваючи на обліку у контролюючому органі, у разі неотримання доходу у відповідному звітному періоді, зобов`язаний визначити базу нарахування єдиного внеску та сплатити суму внеску у розмірі не менше мінімального страхового внеску на місяць, незважаючи на наявність трудових відносин з роботодавцем.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України, індивідуальна податкова консультація - це роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Відповідно до положень статті 52 ПК України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
Згідно з пунктом 53.1 статті 53 ПК України не може бути притягнуто до відповідальності, включаючи фінансової (штрафні санкції та/або пеня), платника податків (податкового агента та/або його посадову особу), який діяв відповідно до індивідуальної податкової консультації, наданої йому у письмовій формі, а також узагальнюючої податкової консультації, за діяння, що містить ознаки податкового правопорушення, зокрема на підставі того, що у подальшому така податкова консультація була змінена або скасована.
Як визначено пунктом 53.2 статті 53 ПК України, платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору. Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Отже платник податків має право звертатись до суду про оскарження акту ненормативного характеру - індивідуальної податкової консультації.
Що ж стосується суті питань, які окреслені в оскаржуваній податковій консультації, слід зазначити, що спірні правовідносини врегульовані нормами ПК України в частині відносин, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх прав та обов`язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, та нормами Закону №2464-VI в частині правових та організаційних засад забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умов та порядку його нарахування і сплати та повноважень органу, що здійснює його збір та ведення обліку.
Так відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 ПК України самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.