ПОСТАНОВА
Іменем України
30 квітня 2020 року
Київ
справа №813/2296/17
адміністративне провадження №К/9901/42177/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,
розглянувши у судовому засіданні без повідомлення сторін касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 20.07.2017 (суддя Брильовський Р.М.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2017 (головуючий суддя Гінда О.М., судді: Качмар В.Я., Ніколін В.В.) у справі №813/2296/17 за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "ІРОКС" до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Приватне акціонерне товариство "ІРОКС" (далі - позивач, ПАТ "ІРОКС") звернулося з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області (далі - відповідач, ГУ ДФС у Львівській області) про визнання неправомірним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.06.2017 №0009891414.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 20.07.2017, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2017, позов задоволено.
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до суду касаційної інстанції. У касаційній скарзі податковий орган просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 20.07.2017, ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2017 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 15.11.2017 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС у Львівській області у справі №813/2296/17.
Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України) в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №813/2296/17 за правилами підпункту 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" цього кодексу.
Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Ухвалою Верховного Суду від 29.04.2020 матеріали справи прийнято судом до провадження та призначено справу до розгляду у судовому засіданні без повідомлення (виклику) сторін на 30.04.2020.
В обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає, що оскаржувані судові рішення прийняті з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального і процесуального права. Податковий орган посилається на те, що судами попередніх інстанцій не надано належної правової оцінки господарським операціям, які відображені позивачем у документах. Відповідач вважає, що господарська діяльність позивача з контрагентами була спрямована лише на створення умов для отримання права на формування податкового кредиту. Крім того, контролюючий орган посилається на обставини кримінального провадження та вирок суду, ухвалений у справі про фіктивне підприємництво.
Позивач не погодився з вимогами касаційної скарги та подав заперечення, вважаючи рішення судів попередніх інстанцій законними і обґрунтованими, просить у задоволенні вимог касаційної скарги відмовити. Як вказує позивач, платник податків не може контролювати дії своїх контрагентів та нести відповідальність за невиконання чи неналежне виконання обов`язку щодо сплати податків, зборів (обов`язкових платежів) іншими платниками податків.
Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення касаційної скарги частково, з огляду на наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, відповідно до наказу ГУ ДФС у Львівській області від 26.04.2017 №1530 проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ "ІРОКС" (код ЄДРПОУ 23958651) з питань господарських взаємовідносин з ПАТ "Львів-Інтуртранс" (код ЄДРПОУ 13829036), що міститься у податкових деклараціях з податку на додану вартість (ПДВ) за березень, квітень 2015 року та ПАТ "Воютицький цегельний завод" (код ЄДРПОУ 20804083), що міститься у податкових деклараціях з ПДВ за червень 2015 року.
За результатами проведеної перевірки складено Акт від 19.05.2017 №1593/13-01-14-14/23958651, згідно висновків якого встановлено порушення ПАТ "ІРОКС" вимог податкового законодавства, а саме:
підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено податковий кредит з ПДВ на загальну 349333,32 грн., у тому числі за березень 2015 на 162666,66грн. та за квітень 2015 року на 136 666,66грн. в частині здійснених взаєморозрахунків з ПАТ "Львів-Інтуртранс", та за червень 2015 року на 50000,00грн. в частині здійснення взаєморозрахунків з ПАТ "Воютицький цегельний завод", внаслідок чого занижено ПДВ всього на 349333,32грн.
За наслідками адміністративного оскарження висновки акту перевірки залишено без змін.
15.06.2017 ГУ ДФС у Львівській області прийнято податкове повідомлення-рішення №0009891414, яким ПАТ "ІРОКС" донараховано податкове зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 349334,00грн., а також штрафні (фінансові) санкції в сумі 87334,00грн.
Основою винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення стали висновки податкового органу, зокрема щодо відсутності реального здійснення господарських операцій між позивачем та ПАТ "Інтуртранс", ПАТ "Воютицький цегляний завод".
ПАТ "ІРОКС" не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням, вважаючи його протиправним та таким, що підлягає скасуванню, звернулося з позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги суди посилались на те, що податковим органом не доведені обставини, які б свідчили про фактичне нездійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, оскільки господарські операції позивача підтверджені належним чином оформленими первинними документами, а правочини, укладені з контрагентами, не визнані у встановленому законом порядку недійсними. Судами вказано, що будь-яка неправомірна діяльність контрагентів (наприклад, їх "фіктивність", відносини з іншими контрагентами) не впливають на результати діяльності позивача і не можуть бути підставою для притягнення до відповідальності платника податку, оскільки згідно статті 61 Конституції України, юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.
Суд касаційної інстанції вважає такі висновки передчасними. Надаючи правову оцінку, Верховний Суд виходить з неповного з`ясування судами попередніх інстанції обставин справи, з огляду на наступне.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу. Витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку; витрати банківських установ.
Згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Пунктом 139.1 статті 139 ПК України, встановлено, що витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Відповідно до статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; ввезення товарів на митну територію України; вивезення товарів за межі митної території України; постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом. З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.
Підпунктом "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Як визначено пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно із пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Водночас, статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства. Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга цієї статті).
Згідно частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій є підставою для бухгалтерського обліку. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Законодавчі положення свідчать на користь висновку про те, що податкові наслідки у вигляді формування податкового кредиту є правомірними лише у випадку реального виконання господарської операції та її підтвердження належними первинними документами, що відповідають критерію повноти та достовірності представлення інформації про юридичний факт і дозволяють встановити дійсний рух активів у процесі виконання господарської операції.
Судами попередніх інстанцій не з`ясовано, чи мали операції між позивачем та контрагентами реальний товарний характер, можливість здійснення таких операцій з урахуванням оперативності проведення операцій, віддаленості контрагентів один від одного, подальше використання позивачем отриманих товарів/послуг.
Як встановлено судами, 02.06.2014 між ПАТ "ІРОКС" (Замовник) та ПАТ "Львівінтуртранс" (Виконавець) укладено Договір підряду, відповідно до умов якого Замовник доручає, а Виконавець виконує роботи по влаштуванню водопроводу та системи каналізації на об`єкті будівництва.
З оскаржуваних судових рішень слідує, що судами досліджено документи наданні щодо проведення взаєморозрахунків з ПАТ "Інтуртранс" (ЄДРПОУ 13829036), а саме: договір підряду, акти приймання виконаних підрядних робіт (форма КБ-2), довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати, картки рахунку 6852 за березень, квітень 2015 року ПАТ "Інтуртранс", платіжні доручення по проведенню розрахунків з ПАТ "Інтуртранс" за березень, квітень 2015 року, податкові накладні за березень, квітень 2015 року.
Судами вказано, що протягом березня - квітня 2015 року здійснено оплату в сумі 1ʼ796ʼ000грн., відповідно до платіжних доручень.
Факт виконання умов договору підряду між ПАТ "ІРОКС" та ПАТ "Львів-Інтуртранс" підтверджується також "карточкою счета" 6852 за березень 2015 року та за квітень 2015 року.
Реальність здійснення господарських операцій підтверджується також податковими накладними.
Вище зазначені податкові накладні, виписані ПАТ "Львів-Інтуртранс" для ПАТ "Ірокс" та включені до складу податкового кредиту зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.