ПОСТАНОВА
Іменем України
Київ
07 квітня 2020 року
справа №824/572/19-а
адміністративне провадження №К/9901/7546/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І. А., Олендера І. Я.
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2020 року у складі суддів Ватаманюка Р. В., Драчук Т. О., Полотнянка Ю. П.
у справі №824/572/19-а
за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
до Головного управління ДФС у Чернівецькій області
про скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
РУХ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. У травні 2019 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - платник податків, позивач у справі) звернувся до Чернівецького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Чернівецькій області (далі - податковий орган, відповідач у справі), в якому просив скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.04.2019 №0036665206, яким до позивача за несвоєчасну реєстрацію акцизних накладних застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1 013 239,64 грн.
2. Позов обґрунтований тим, що в ході камеральної перевірки, проведеної 29.03.2019 за період з 23.06.2018 по 25.06.2018, органом фіскальної служби не прийняті до уваги розрахунки коригування показників до акцизних накладних, поданих з допущенням арифметичних помилок у зазначенні кількості відпущеного пального. В подальшому позивачем складено та зареєстровано нові акцизні накладні на пальне із зазначенням правильної кількості обсягу палива, тобто в нових накладних відображена фактична операція з реалізації палива. Крім того, вказує, що питання своєчасності реєстрації позивачем акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних (далі - ЄРАН) за період з 21.05.2018 по 18.12.2018, що також включає період з 23.06.2018 по 25.06.2018, було предметом камеральної перевірки, проведеної 20.12.2018, за наслідками якої встановлено порушення позивачем терміну реєстрації акцизних накладних до 15 календарних днів. У зв`язку з цим, податковий орган виніс податкове повідомлення-рішення від 20.12.2018 №0002724002 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1013,25 грн, які ним добровільно сплачені. Відтак, податковим органом здійснено подвійне нарахування штрафних санкцій за одне і те ж саме порушення.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. 27 вересня 2019 року Чернівецький окружний адміністративний суд рішенням (суддя Кушнір В. О.) позов задовольнив, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення №0036665206 від 23.04.2019.
4. Задовольняючи позов, суд першої інстанції висновувався з того, що відповідачем проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації позивачем податкових накладних в ЄРАН за період, який вже був предметом камеральної перевірки, та на підставі висновків якої позивач вже поніс відповідальність у вигляді фінансових санкцій. Відтак, висновок про порушення позивачем терміну реєстрації акцизних накладних в ЄРАН до 15 календарних днів є необґрунтованим, а податкове повідомлення-рішення від 23.04.2019 №0036665206 неправомірним та підлягає скасуванню.
5. 19 лютого 2020 року Сьомий апеляційний адміністративний суд скасував рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 27 вересня 2019 року та прийняв нову постанову, якою в задоволенні позову відмовив повністю.
6. Суд апеляційної інстанції мотивував своє рішення тим, що перевіркою від 20.12.2018 та перевіркою від 29.03.2019 контролюючим органом перевірялися дані щодо реєстрації різних накладних з акцизного податку, про що свідчать різні номера документів в актах перевірки №61/24-13-40-02-06/ НОМЕР_1 від 20.12.2018 та №421/24-13-52-06/ НОМЕР_1 від 29.03.2019. Відтак, суд апеляційної інстанції погодився з доводами відповідача про те, що дані перевірки свідчать про порушення позивачем вимог пункту 231.6 статті 231 Податкового кодексу України, а саме порушено термін реєстрації акцизних накладних до 15 календарних днів, відповідальність за яке передбачена пунктом 1202.1 статті 1202 Податкового кодексу України, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення №0036665206 від 23.04.2019 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1013239,64 грн прийняте з дотриманням вимог чинного законодавства та не підлягає скасуванню.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
7. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанцій, платник податків подав касаційну скаргу, де посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2020 року у справі №824/572/19-а та залишити в силі рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 27 вересня 2019 року.
Процесуальна історія справи в суді касаційної інстанції
8. 18 березня 2020 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою позивача, справу №824/572/19-а витребував з Чернівецького окружного адміністративного суду.
9. 24 березня 2020 року справа №824/572/19-а надійшла до Верховного Суду.
10. Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
11. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам закону рішення суду апеляційної інстанції не відповідає.
12. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
13. Суди попередніх інстанцій установили, що позивач 04.07.2001 зареєстрований як фізична особа-підприємець та цього ж дня взятий на податковий облік. Основний вид діяльності - "код КВЕД 47.30 Роздрібна торгівля пальним".
З матеріалів справи видно, що внаслідок реалізації пального 31.01.2018, 28.02.2018, 31.03.2018, 30.04.2018, позивачем складено акцизні накладні від 31.01.2018 за N1328, від 31.01.2018 за N1330, 31.01.2018 за N1331, від 28.02.2018 за N1332, від 28.02.2018 за N1333, від 28.02.2018 за N 1334, від 31.03.2018 за N 1335, від 31.03.2018 за N1336, від 31.03.2018 за N1337, від 30.04.2018 за N1339.
Зазначені акцизні накладні зареєстровані позивачем у Єдиному реєстрі акцизних накладних (ЄРАН) 23.06.2018, що підтверджується відповідними квитанціями, наявними в матеріалах справи.
Поряд з цим, позивачем встановлено, що в результаті реалізації пального при складенні зазначених вище акцизних накладних допущені арифметичні помилки у зазначенні кількості відпущеного пального, оскільки обсяги реалізованого пального в кілограмах та літрах відрізняються від фактичних обсягів "комою", яка відділяє числа, що позначають кількість пального, а саме:
при складанні акцизної накладної за N1328 від 31.01.2018 допущена арифметична помилка у зазначенні кількості відпущеного пального, замість "75,82кг та 90,70літрів, приведених до t 15° С" вказано "75823,71 кг та 90698,22 літрів, приведених до t15° С";
при складанні акцизної накладної за N1330 від 31.01.2018 допущена арифметична помилка у зазначенні кількості відпущеного пального, замість "6,20кг та 8,24літрів, приведених до t 15° С" вказано "6197,77кг та 8241,71літрів, приведених до t 15° С";
при складанні акцизної накладної за N1331 від 31.01.2018 допущена арифметична помилка у зазначенні кількості відпущеного пального, у зазначенні кількості відпущеного пального, замість "7,55кг та 10,16літрів, приведених до t15° С" вказано "7548,18кг та 10159,07літрів, приведених до t 15° С";
при складанні акцизної накладної за N1332 від 28.02.2018 допущена арифметична помилка у зазначенні кількості відпущеного пального, замість "119,27кг та 142,67літрів, приведених до t 15° С" вказано "119272,79кг та 142670,80літрів, приведених до t15° С";
при складанні акцизної накладної за N1333 від 28.02.2018 допущена арифметична помилка у зазначенні кількості відпущеного пального, замість "6,79кг та 9,02літрів, приведених до t15° С" вказано "6785,60кг та 9023,40літрів, приведених до t15° Є";
при складанні акцизної накладної за N1334 від 28.02.2018 допущена арифметична помилка у зазначенні кількості відпущеного пального, замість "7,89кг та 10,62літрів, приведених до t15° С" вказано "7887,08кг та 10615,20літрів, приведених до t15° С";
при складанні акцизної накладної за N1335 від 30.03.2018 допущена арифметична помилка у зазначенні кількості відпущеного пального, замість "153,10кг та 183,13літрів, приведених до t 15° С" вказано "153096,76 кг та 183130,10 літрів, приведених до t15° С;
при складанні акцизної накладної за N1336 від 30.03.2018 допущена арифметична помилка у зазначенні кількості відпущеного пального, замість "6,54кг та 8,70літрів, приведених до t15° С" вказано "6539,62 кг та 8696,30літрів, приведених до t15° С";
при складанні акцизної накладної за N1337 від 30.03.2018 допущена арифметична помилка у зазначенні кількості відпущеного пального, замість "7,52кг та 10,12літрів, приведених до t 15° С" вказано "7518,26кг та 10118,80літрів, приведених до t 15° С";
при складанні акцизної накладної за N1339 від 30.04.2018 допущена арифметична помилка у зазначенні кількості відпущеного пального, замість "156,83кг та 187,60літрів, приведених до t15° С" вказано "156834,44кг та 187601,00літрів, приведених до t15° С.
25.06.2018 у зв`язку з необхідністю виправлення вказаних помилок позивачем складено та зареєстровано в ЄРАН розрахунки коригування акцизних накладних, а саме:
розрахунок коригування N1, яким скориговано об`єм пального у кількості 90698,22літрів шляхом зменшення всього обсягу палива, зазначеного в акцизній накладній N1328 від 31.01.2018;
розрахунок коригування N2, яким скориговано об`єм пального у кількості 8241,71літрів шляхом зменшення всього обсягу палива, зазначеного в акцизній накладній N1330 від 31.01.2018;
розрахунок коригування N3, яким скориговано об`єм пального у кількості 10159,07літрів шляхом зменшення всього обсягу палива, зазначеного в акцизній накладній N1331 від 31.01.2018;
розрахунок коригування N4, яким скориговано об`єм пального у кількості 142670,80літрів шляхом зменшення всього обсягу палива, зазначеного в акцизній накладній N1332 від 28.02.2018;
розрахунок коригування N5, яким скориговано об`єм пального у кількості 9023,40літрів шляхом зменшення всього обсягу палива, зазначеного в акцизній накладній N1333 від 28.02.2018;
розрахунок коригування N6, яким скориговано об`єм пального у кількості 10615,20літрів шляхом зменшення всього обсягу палива, зазначеного в акцизній накладній N1334 від 28.02.2018;
розрахунок коригування N7, яким скориговано об`єм пального у кількості 183130,10літрів шляхом зменшення всього обсягу палива, зазначеного в акцизній накладній N1335 від 31.03.2018;
розрахунок коригування N8, яким скориговано об`єм пального у кількості 8696,30літрів шляхом зменшення всього обсягу палива, зазначеного в акцизній накладній N1336 від 31.03.2018;
розрахунок коригування N9, яким скориговано об`єм пального у кількості 10118,80літрів шляхом зменшення всього обсягу палива, зазначеного в акцизній накладній за N1337 від 31.03.2018;
розрахунок коригування N10, яким скориговано об`єм пального у кількості 187601,00літрів шляхом зменшення всього обсягу палива, зазначеного в акцизній накладній №1339 від 30.04.2018.
27.06.2018 позивачем складено та зареєстровано в ЄРАН нові акцизні накладні із зазначенням фактичної кількості об`єму пального реалізованого позивачем, а саме: від 31.01.2018 N1470, від 31.01.2018 N1471, від 31.01.2018 N1472, від 28.02.2018 N1473, від 28.02.2018 N1474, від 28.02.2018 N1475, від 31.03.2018 N1476, від 31.03.2018 N1477, від 31.03.2018 N1478, від 30.04.2018 N 1479.
20.12.2018 податковим органом здійснено камеральну перевірку з питань своєчасності реєстрації акцизних накладних, що підлягають державній реєстрації в ЄРАН суб`єктом господарювання - ФОП ОСОБА_1 за період часу з 21.05.2018 по 18.12.2018, за наслідками якої складено акт №61/24-13-40-02-06/ НОМЕР_1 (далі - акт перевірки від 20.12.2018) та зроблено висновок про порушення позивачем терміну до 15 календарних днів реєстрації акцизних накладних від 31.01.2018 N1470, від 31.01.2018 N1471, від 31.01.2018 N1472, від 28.02.2018 N1473, від 28.02.2018 N1474, від 28.02.2018 N1475, від 31.03.2018 N1476, від 31.03.2018 N1477, від 31.03.2018 N1478, від 30.04.2018 N 1479. При цьому, порушень в частині терміну реєстрації інших акцизних накладних в ході цієї перевірки податковим органом не встановлено.
20.12.2018 на підставі акта перевірки від 20.12.2018 та підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54, пункту 1202.1 статті 1202 Податкового кодексу України керівником податкового органу прийнято податкове повідомлення-рішення №0002724002, яким за порушення пунктів 231.5, 231.6 статті 231 Податкового кодексу України до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 1013, 25 грн.
Зазначена сума штрафних санкцій сплачена платником податків, що підтверджується копією платіжного доручення від 18.12.2018 №398, наявною в матеріалах справи.
29.03.2019 податковим органом здійснено камеральну перевірку з питань своєчасності реєстрації акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних ФОП ОСОБА_1 за період часу з 23.06.2018 по 25.06.2018, за наслідками якої складено акт №421/24-13-52-06/ НОМЕР_1 (далі - акт перевірки від 29.03.2019).
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 231.6 статті 231 Податкового кодексу України, а саме порушено термін реєстрації акцизних накладних від 31.01.2018 за N1328, від 31.01.2018 за N1330, 31.01.2018 за N1331, від 28.02.2018 за N1332, від 28.02.2018 за N1333, від 28.02.2018 за N 1334, від 31.03.2018 за N 1335, від 31.03.2018 за N1336, від 31.03.2018 за N1337, від 30.04.2018 за N1339.
23.04.2019 на підставі акта перевірки від 29.03.2019, підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54, пункту 1202.1 статті 1202 Податкового кодексу України, керівником податкового органу прийнято податкове повідомлення-рішення №0036665206, яким за порушення пункту 231.6 статті 231 Податкового кодексу України до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 1 013 239,64 грн.
Згідно з наданим до матеріалів справи розрахунком штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) позивачем порушено термін реєстрації акцизних накладних від 31 до 60, від 61 до 90, від 91 і більше календарних днів, сума фінансових санкцій по акцизному податку на пальне складає 1 013 239,64 грн.
Позивач, не погоджуючись з висновком податкового органу щодо порушення термінів реєстрації акцизних накладних, звернувся до суду з вимогою про скасування податкового повідомлення-рішення від 23.04.2019 №0036665206.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
14. У доводах касаційної скарги позивач посилається на те, що суд апеляційної інстанції невірно застосував статтю 76 Податкового кодексу України, без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 05 лютого 2019 року у справі № 824/51/16-а, згідно з яким проведення повторної камеральної перевірки Податковим кодексом України не передбачено. Протиправність проведення камеральної перевірки, висновки якої безпідставно покладені в основу прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, обумовлює безпідставність визначення податкового правопорушення і, як наслідок цього, безпідставність застосування штрафу.
Позивач зазначає, що суд апеляційної інстанції не врахував, що відповідачем при проведенні камеральної перевірки за період з 23.06.2018 по 25.06.2018 в порушення пункту 76.1 статті 76 Податкового кодексу України не забезпечено перевірку всієї податкової звітності суцільним порядком, тобто не враховано зареєстровані позивачем 25.06.2018 розрахунки коригувань до акцизних накладних, зареєстрованих 23.06.2018. Доводить, що суд апеляційної інстанції безпідставно погодився з доводами відповідача щодо необхідності розмежування акцизних накладних, перевірених під час камеральної перевірки 20.12.2018, та акцизних накладних, перевірених під час повторної камеральної перевірки 29.03.2019, тим самим визнав право податкового органу щодо проведення камеральної перевірки податкової звітності вибірково, а не суцільним порядком.
Позивач наголошує, що суд апеляційної інстанції не застосував статтю 116 Податкового кодексу України, що призвело до повторного застосування до платника податків фінансових санкцій за те ж саме правопорушення, з огляду на сплату позивачем штрафних санкцій, застосованих на підставі податкового повідомлення-рішення від 20.12.2018 № 0002724002 за аналогічні порушення у відповідний період.
15. Відповідачем наданий відзив на касаційну скаргу позивача, в якому він просить залишити скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
Пункт 75.1. статті 75
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Підпункт 75.1.1. пункту 75.1 статті 75